Verwaltungsgericht Köln, 16 K 1945/23

Tatbestand

Die Klägerin unterhält eine Profimannschaft in der 1. Handballbundesliga. Ihr Wirtschaftsjahr weicht von dem Kalenderjahr ab. Jahresabschlüsse werden jeweils zum 30. Juni und Zwischenabschlüsse zum 31. Dezember erstellt. Die Klägerin wendet sich gegen die Rückforderung einer Billigkeitsleistung nach der Richtlinie des Bundesministeriums des Innern, für Bau und Heimat über die Gewährung von Billigkeitsleistungen für Sportvereine, Unternehmen und Verbände im professionellen und semiprofessionellen Wettbewerb in der Bundesrepublik Deutschland zur Überbrückung von Einnahmeausfällen im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 („Coronahilfen Profisport“ – Förderrichtlinie). In der Fassung vom 28. September 2020 bestimmte diese auszugsweise:

„Der Profi- und Spitzensport hat sowohl im Vergleich zum Breitensport als auch im Vergleich zu kleinen und mittleren Wirtschaftsunternehmen in anderen Wirtschaftsbereichen eine besondere Stellung. Deshalb kompensiert der Bund durch die Bereitstellung der ‚Coronahilfen Profisport‘ als Härtefallzuschuss einen Teil der durch das genannte Verbot verursachten Einnahmeausfälle bei den Ticketeinnahmen in Form eines nicht rückzahlbaren Zuschusses. Die ‚Coronahilfen Profisport‘ sollen neben den von den Vereinen, Unternehmen und Verbänden selbst eingeleiteten Sparmaßnahmen wie Gehaltskürzungen und in Ergänzung zu anderen staatlichen Hilfsprogrammen die vom 1. April 2020 bis zum 31. Dezember 2020 eintretenden Einnahmeeinbußen im Falle einer wirtschaftlichen Notsituation zumindest zum Teil ausgleichen und dazu beitragen, Insolvenzen sowie Arbeitsplatzverluste abzuwenden.

[…]

2. Gegenstand der Billigkeitsleistung

Die Billigkeitsleistungen dienen der Abmilderung aufgrund des Ausbruchs von COVID-19 erlittener finanzieller Einbußen bei Ticketeinnahmen und werden als nicht rückzahlbare Zuschüsse gewährt.

3. Voraussetzungen, Bemessungsgrundlage und Höhe der Billigkeitsleistung

3.1 Voraussetzungen der Billigkeitsleistung und Bemessungsgrundlage

[…]

(4) Der Antragsteller darf sich am 31. Dezember 2019 nicht bereits in Schwierigkeiten im Sinne der Allgemeinen Gruppenfreistellungsverordnung befunden haben. […]

(5) Die Gewährung der Billigkeitsleistung dient dem Erhalt der Vereine, Unternehmen und Verbände sowie der Arbeitsplätze. Deshalb sind Anträge abzulehnen sowie bereits bewilligte Billigkeitsleistungen im Rahmen des Nachweis- und Prüfungsverfahrens zurückzufordern und vom Antragsteller zurückzuerstatten, soweit in dem Wirtschaftsjahr 2020 Gewinne erzielt werden. Im Falle eines vom Kalenderjahr 2020 abweichenden Wirtschaftsjahres sind die Gewinne des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und des Wirtschaftsjahres 2020/2021 entsprechend dem zeitlichen Anteil aufzuteilen oder es kann eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt werden. […]

3.2 Höhe der Billigkeitsleistung

(1) Die Höhe der Billigkeitsleistung ergibt sich aus der Differenz der tatsächlichen Ticketeinnahmen im Zeitraum vom 1. April bis zum 31. Dezember 2019 und der tatsächlichen Ticketeinnahmen im Zeitraum vom 1. April bis zum 31. Dezember 2020.

[…]

(3) Darüber hinaus darf die Billigkeitsleistung im Rahmen dieser Richtlinie in der Summe mit anderen Kleinbeihilfen im Sinne der Zweiten Geänderten Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020 den Betrag von 800 000 Euro je Unternehmen […], oder je Vereins oder je Verbands bis zum 31. Dezember 2020 nicht übersteigen. […]

5. Verfahren

5.1 Allgemein

[…]

(3) Der Bewilligungsbescheid ist mit dem Vorbehalt des Widerrufs (§ 36 Absatz 2 Nummer 3 VwVfG) im überkompensierten Umfang für den Fall, dass eine Überkompensation der Ausfälle bei den Ticketeinnahmen vorliegt, zu erlassen. Gleiches gilt für den Fall des Wegfalls der Fördervoraussetzungen.

5.2 Antragsverfahren

[…]

(4) Über die in Absatz 3 geforderten Angaben hinaus hat der Antragsteller in jedem Antrag insbesondere die folgenden weiteren Angaben zu machen:

[…]

h) Erklärung, dass die beantragten Billigkeitsleistungen den geschätzten Verlust des Wirtschaftsjahres 2020 nicht übersteigen; im Falle eines vom Kalenderjahr 2020 abweichenden Wirtschaftsjahres sind für die Erklärung die jeweils zeitanteiligen Verluste des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und des Wirtschaftsjahres 2020/2021 maßgeblich oder es kann der Erklärung eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt werden;

[…]

5.4 Schlussabrechnung, Nachweis- und Prüfungsverfahren

(1) Nach Ablauf des letzten Fördermonats, spätestens jedoch bis zum 30. Juni 2021, legt der Antragsteller über den von ihm beauftragten Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, vereidigten Buchprüfer oder Rechtsanwalt eine Schlussabrechnung über die von ihm empfangenen Billigkeitsleistungen vor.

(2) In dieser Schlussabrechnung bestätigt und erklärt der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer oder Rechtsanwalt

[…]

c) den wirtschaftlichen Jahresverlust des Jahres 2020 (im Falle eines vom Kalenderjahr 2020 abweichenden Wirtschaftsjahres sind die jeweils zeitanteiligen Verluste des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und des Wirtschaftsjahres 2020/2021 entsprechend ihrem zeitlichen Anteil zu verteilen oder es kann eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt werden).

[…]

(4) Der Antragsteller muss dem BVA die Schlussrechnung vollständig und mit allen seine Angaben belegenden Nachweisen und Unterlagen, aus denen sich das Vorliegen der Voraussetzungen dieser Richtlinie ergibt, sowie den Unterlagen der Antragstellung vorlegen. Zu diesen Nachweisen zählen insbesondere die Jahresabschlüsse des Antragstellers in den Jahren 2019 und 2020 sowie Nachweise sämtlicher Kleinbeihilfen […] im Sinne der Zweiten Geänderten Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020 sowie ihrer nachfolgenden Änderungen, die der Antragsteller für das Jahr 2020 erhalten hat, sowie sonstiger Beihilfen (zum Beispiel auf Grundlage der De-minimis-Verordnungen im jeweils einschlägigen Zeitraum). […]

(5) Nach Abschluss des Leistungszeitraums und Eingang der vollständigen Schlussrechnung überprüft das BVA für jeden Antrag:

a) das Vorliegen der Voraussetzungen für die Gewährung der Billigkeitsleistung,

b) die Höhe und Dauer der Billigkeitsleistung sowie

c) eine etwaige Überkompensation.

Die Überprüfung erfolgt auf der Grundlage der für die Schlussabrechnung erstellten Bestätigung des Steuerberaters, Wirtschaftsprüfers, vereidigten Buchprüfers oder Rechtsanwalts. Dabei prüft das BVA stichprobenartig und verdachtsabhängig auch deren inhaltliche Richtigkeit und die für die Bewilligung der Billigkeitsleistung maßgeblichen Versicherungen des Antragsstellers. Das BVA darf weitere Nachweise zur Überprüfung der Schlussrechnung beim Antragsteller anfordern.

(6) Zuviel gezahlte Billigkeitsleistungen, insbesondere eine Überkompensation, werden von dem BVA zurückgefordert und sind vom Antragsteller zu erstatten.

[…]

6. Verhältnis der ‚Coronahilfen Profisport‘ zu anderen Beihilfen

(1) Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen des Bundes und der Länder im Zusammenhang mit dem Ausbruch von COVID-19 werden auf die Billigkeitsleistungen nach dieser Richtlinie angerechnet, soweit die Fördergegenstände (Ausgleich der Ticketeinnahmeverluste) übereinstimmen und die Förderzeiträume sich überschneiden. Im Übrigen erfolgt eine Anrechnung, soweit dies beihilferechtlich geboten ist. Eine Anrechnung kann, soweit beihilferechtlich zulässig, bereits bei der Bewilligung der Billigkeitsleistungen nach dieser Richtlinie erfolgen und wird jedenfalls im Rahmen der Schlussabrechnung nach Ziffer 5.3 vorgenommen.

[…]

(3) Durch die Gewährung der Billigkeitsleistungen nach dieser Richtlinie darf der nach der Zweiten Geänderten Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020 einschlägige Höchstbetrag unter Berücksichtigung der sonstigen auf der Grundlage dieser Bundesregelung gewährten Hilfen nicht überschritten werden. Eine Kumulierung mit dem Höchstbetrag für Beihilfen nach der De-minimis-Verordnung ist zulässig, soweit die Vorgaben dieser Verordnung eingehalten werden.“

Über das Internet veröffentlichte die Beklagte das Dokument „Billigkeitsrichtlinie ‚Coronahilfen Profisport‘ – häufig gestellte Fragen (FAQ)“. In der Fassung vom 16. Oktober 2020 enthielt dieses unter anderem folgende Erläuterungen:

„A. Antragsrecht

[…]

18) Wie sind die Gewinne/Verluste aufgrund des abweichenden Wirtschaftsjahres aufzuteilen? Was wird hier als Bemessungsgrundlage genommen?

Der Zweck der Billigkeitsleistung ist es, notleidenden Sportvereinen und Unternehmen zu helfen, wenn die finanzielle Notlage auf den Ausbruch von COVID-19 zurückzuführen ist. Dies ist dann nicht der Fall, wenn im Jahr 2020 ein Gewinn entsteht. Deshalb müssen die Antragsteller erklären, dass die beantragte Billigkeitsleistung den geschätzten Verlust des Jahres 2020 nicht übersteigt (Ziff. 5.22 [sic] Absatz 44 [sic] Buchstabe h). Bei einem abweichenden Wirtschaftsjahr können die Ergebnisse der Gewinn- und Verlustrechnungen zeitanteilig, gleichmäßig verteilt oder eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt werden.

19) Können auch Hilfen beantragt werden, wenn durch zahlreiche Sparmaßnahmen und den Einsatz von Rücklagen Verluste im Jahr 2020 verhindert werden konnten?

Die ‚Coronahilfen Profisport‘ sind geprägt von dem Subsidiaritätsgrundsatz, das heißt sie sollen ein letztes Mittel sein, um den Sportverein, Verband oder das Unternehmen am Leben zu halten. Denn die ‚Coronahilfen Profisport‘ sollen nur die übrigen staatlichen Hilfsprogramme […] ergänzen. Es sind primär sämtliche Handlungsspielräume […] auszuschöpfen, um eine finanzielle Notlage zu verhindern, zu beseitigen oder abzumildern. Sollte das wirtschaftliche Überleben dennoch nicht gesichert oder unsicher sein, kann ein Rückgriff auf die ‚Coronahilfen Profisport‘ erfolgen. Sollte sich später im Rahmen der Schlussrechnung herausstellen, dass ein wirtschaftliches Überleben entgegen der eigenen Erwartungen aus eigener Kraft möglich war, können die gewährten Hilfen zurückgefordert werden.

B. Höhe der Billigkeitsleistung

[…]

24) Gibt es neben der Deckelung auf die 800.000,00 € noch weitere Beschränkungen? Wie sieht es in dem Fall aus, wenn der erhaltene Zuschuss höher als der Jahresfehlbetrag für das Kalenderjahr 2020 ist?

Einnahmeausfälle, die 80% der Vorjahreseinnahmen (2019) im Bereich Ticketing übersteigen, werden nicht erstattet. Ist bereits absehbar, dass die ‚Coronahilfen Profisport‘ den prognostizierten Jahresfehlbetrag übersteigen, werden sie entsprechend gekürzt. Stellt sich selbiges im Rahmen der Schlussrechnung heraus, so wird eine Überkompensation festgestellt und der überkompensierte Betrag zurückgefordert.

[…]

C. Schlussrechnung

[…]

27) Im Rahmen der Antragstellung wird von den Antragstellern eine Verlustprognose für das Kalenderjahr 2020 verlangt und dann der Verlust-/Gewinnnachweis im Rahmen der Schlussrechnung: Ist hierbei der als ‚Coronahilfen Profisport‘ angesetzte Betrag mit einzubeziehen?

Sinn und Zweck der ‚Coronahilfen Profisport‘ ist es Verluste im Jahr 2020 zu vermeiden. Dazu sind zwei Perspektiven zu unterscheiden: im Rahmen der Antragstellung ist eine Verlustprognose (notwendigerweise ohne Berücksichtigung der ‚Coronahilfen Profisport‘) vorzunehmen und im Rahmen der Schlussrechnung muss nachgewiesen werden, dass trotz ‚Coronahilfen Profisport‘ Verlust gemacht wurde – andernfalls wird der Gewinn bis zur Verlustgrenze und maximal bis zur Höhe der erhaltenen Zuschüsse aus den ‚Coronahilfen Profisport‘ im Wege der Rückforderung abgeschöpft werden.

28) Darf auch eine Einnahmen-Überschussrechnung statt einer Bilanz dem Antrag bzw. der Schlussrechnung zugrundegelegt werden?

Ja, wenn keine handelsrechtliche Pflicht zur Bilanzierung besteht, kann eine Einnahmen-Überschussrechnung dem Antrag beziehungsweise der Schlussabrechnung zugrunde gelegt werden.“

Auf Antrag vom 20. Oktober 2020 gewährte die Beklagte der Klägerin mit Bescheid vom 18. November 2020 „Coronahilfen Profisport“ in Höhe von 300.000 € für den Zeitraum vom 1. April bis zum 31. Dezember 2020. Der Bewilligungsbescheid bestimmte auszugsweise:

„Die Billigkeitsleistung dient der Abmilderung der gemäß Ihrem Antrag […] dargelegten finanziellen Einbußen bei den Ticketeinnahmen aufgrund des Ausbruchs von COVID-19.

[…]

Die Richtlinie ‚Coronahilfen Profisport‘ des Bundesministeriums des Innern, für Bau und Heimat erkläre ich zum verbindlichen Bestandteil dieses Bescheides.

[…]

Weiterhin behalte ich mir für den Fall einer Überkompensation oder des Wegfalls der Fördervoraussetzungen einen (Teil-)Widerruf der gewährten Billigkeitsleistung […] vor.“

Der Klägerin wurde auf Anträge vom 30. März 2021 mit Bescheid vom 12. Mai 2021 eine „Novemberhilfe“ in Höhe von 264.329,36 € für November 2020 und mit Bescheid vom 13. April 2021 eine „Dezemberhilfe“ in Höhe von 260.695,19 € für Dezember 2020 zur Kompensation von Umsatzausfällen gewährt. Die Bescheide bestimmten, dass die Bewilligung der Höhe nach unter dem Vorbehalt der endgültigen Festsetzung stehe. Ferner wurde der Klägerin auf weiteren Antrag vom 30. März 2021 mit Bescheid vom 27. April 2021 eine „Überbrückungshilfe II“ in Höhe von 50.890,60 € für den Zeitraum von September bis Dezember 2020 als Fixkostenhilfe gewährt.

Am 23. Februar 2022 wurde eine neue Fassung der Förderrichtlinie erlassen. Dort war abweichend von der Fassung vom 28. September 2020 unter anderem bestimmt:

„5.4 Schlussabrechnung, Nachweis- und Prüfungsverfahren

[…]

(4) […] Zu diesen Nachweisen zählen insbesondere die geprüften Jahresabschlüsse des Antragstellers in den Jahren 2019, 2020, 2021 und 2022 sowie Nachweise sämtlicher in den Jahren 2020, 2021 und 2022 erhaltener Kleinbeihilfen […].

[…]

12. Geltungsdauer; Überleitungsvorschriften

(1) Die Regelungen über die Schlussrechnung gelten auch für Anträge, die nach der Billigkeitsrichtlinie ‚Coronahilfen Profisport‘ in den Jahren 2020 und 2021 beantragt worden sind.“

Die Beklagte veröffentlichte ferner fortlaufend Neufassungen ihrer FAQ. In der Fassung vom 2. Mai 2022 wurde erstmals erläutert:

„Was ist als Gewinn im Sinne der Billigkeitsrichtlinie zu betrachten?

Im Sinne der Billigkeitsrichtlinie ist der handelsrechtliche Gewinn bzw. Verlust um nachträglich zugeflossene Hilfsleistungen zu ergänzen. Das Ergebnis nach Berücksichtigung aller für den Kompensationszeitraum bewilligten Leistungen ist relevant für die Ausweisung eines möglichen Gewinns.“

Die Klägerin legte unter dem 11. Juli 2022 ihre Schlussabrechnung vor und gab einen Ticketeinnahmeausfall in Höhe von 707.731,34 € an. Ihrer Schlussabrechnung fügte sie den Zwischenabschluss vom 31. Dezember 2019 bei, der eine bilanzielle Überschuldung und einen Jahresüberschuss in Höhe von 247.210,73 € auswies. Ferner reichte die Klägerin den Jahresabschluss zum 30. Juni 2020 ein, der einen Jahresüberschuss in Höhe von 177.012,65 € auswies. Zudem legte sie den Zwischenabschluss zum 31. Dezember 2020 vor, der zu einem Jahresüberschuss in Höhe von 62.438.25 € gelangte, wobei die gewährten „Coronahilfen Profisport“ in Höhe von 300.000 € hierbei gewinnerhöhend berücksichtigt worden waren. Ansprüche auf die mit Bescheiden vom April und Mai 2021 gewährte „Novemberhilfe“, „Dezemberhilfe“ und „Überbrückungshilfe II“ wurden dagegen nicht in die Gewinn- und Verlustrechnung eingestellt. Schließlich fügte die Klägerin eine „Kalkulation Jahresergebnis 2020“ bei, die für das erste Halbjahr 2020 nach Abzug des im Rahmen des Zwischenabschlusses zum 31. Dezember 2019 errechneten Gewinns zu einem Verlust in Höhe von 70.198,08 €, für das zweite Halbjahr 2020 nach Abzug der „Coronahilfen Profisport“ zu einem Verlust in Höhe von 237.561,75 €, insgesamt also zu einem Verlust in Höhe von 307.759,83 € gelangte.

Unter dem 15. Dezember 2022 hörte die Beklagte die Klägerin zu einer Rückforderung der „Coronahilfen Profisport“ an. Sie führte aus: Die im Jahre 2021 für das Förderjahr 2020 bewilligten Beihilfen seien in die Betrachtung des Wirtschaftsjahres 2020 einzubeziehen. Unter dieser Voraussetzung ergebe sich ein Gewinn der Klägerin in Höhe von 568.155,32 €.

Die Klägerin nahm mit Schreiben vom 10. Januar 2023 Stellung und machte geltend: „Novemberhilfe“, „Dezemberhilfe“ und „Überbrückungshilfe II“ stellten keinen Gewinn der Klägerin im Jahre 2020 dar, weil die Beihilfen erst im Jahre 2021 beantragt und bewilligt worden seien. Allein wegen eines übereinstimmenden Förderzeitraums seien die Hilfen noch nicht in die Gewinn- und Verlustrechnung einzustellen. Eine Aktivierung von Ansprüchen auf Billigkeitsleistungen komme vielmehr frühestens mit der Antragstellung und nur dann in Betracht, wenn mit der Gewährung der Leistungen fest gerechnet werden könne. Dies ergebe sich aus allgemeinen Bilanzierungsgrundsätzen und werde beispielsweise in einem Frage-Antwort-Katalog zur „Novemberhilfe“ und „Dezemberhilfe“ erläutert. Die Regelung der FAQ vom 2. Mai 2022 könne der Klägerin nicht entgegengehalten werden, weil sie zum Zeitpunkt der Antragstellung weder der Förderrichtlinie noch sonstigen öffentlichen Verlautbarungen der Beklagten zu entnehmen gewesen sei. Die Anwendung der Regelung verstoße deshalb gegen den Vertrauensschutzgrundsatz.

Mit Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 13. Januar 2023 widerrief die Beklagte – Ziffer 1 – den Bescheid vom 18. November 2020 „vollständig und ersatzlos“, setzte – Ziffer 2 – einen zu erstattenden Betrag in Höhe von 300.000 € fest und für dessen Rückzahlung eine Frist bis zum Ablauf der Widerspruchsfrist. Schließlich erhob sie – Ziffer 3 – Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem Basiszinssatz für jeden Tag nach Ablauf der unter Ziffer 2 gesetzten Frist bis zum Tag der Rückzahlung. Zur Begründung führte die Beklagte unter Bezugnahme auf § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 und 3 VwVfG aus: Nach der Förderrichtlinie seien bewilligte Billigkeitsleistungen zu erstatten, soweit in dem Wirtschaftsjahr 2020 Gewinn erzielt worden seien. In dem Bewilligungsbescheid habe die Beklagte sich dessen Widerruf vorbehalten. Aufgrund der Schlussabrechnungsunterlagen habe sich herausgestellt, dass die Klägerin im Kalenderjahr 2020 einen Gewinn in Höhe von 568.155,32 € erwirtschaftet habe. Das Ermessen werde unter Berücksichtigung der haushaltsrechtlichen Grundsätze der Sparsamkeit und Wirtschaftlichkeit, des unionsrechtlichen Verbots der Wettbewerbsverzerrung und des Gleichbehandlungsgrundsatzes dahin ausgeübt, den Bescheid zu widerrufen.

Mit Schreiben vom 9. Februar 2023 erhob die Klägerin Widerspruch. Zur Begründung wiederholte sie ihre Ausführungen aus dem Schreiben vom 10. Januar 2023.

Mit Widerspruchsbescheid vom 13. März 2023 wies die Beklagte den Widerspruch der Klägerin zurück und führte aus: Die Förderrichtlinie in der Fassung vom 28. September 2020 sei für die Beantragung, Bewilligung und Schlussabrechnung der „Coronahilfen Profisport“ verbindlich, worauf in dem Bewilligungsbescheid hingewiesen worden sei. Die „Coronahilfen Profisport“ seien von dem Subsidiaritätsgrundsatz geprägt und sollten lediglich letztes Mittel sein, um Sportverein oder Unternehmen „am Leben zu halten“. Vorrangig seien anderweitige Wirtschaftshilfen und vereinseigene Handlungsspielräume auszunutzen. Nach Nr. 3.1 Abs. 5 der Förderrichtlinie seien die „Coronahilfen Profisport“ zurückzufordern und vom Antragsteller zurückzuerstatten, soweit in dem Wirtschaftsjahr 2020 Gewinne erzielt worden seien. Für einen solch nachträglichen Wegfall der Fördervoraussetzungen enthalte der Bewilligungsbescheid einen Widerrufsvorbehalt. Auf Vertrauensschutz könne der Antragsteller sich angesichts dessen nicht berufen. Dass andere Wirtschaftshilfen wie „Novemberhilfe“, „Dezemberhilfe“ und „Überbrückungshilfe II“ unabhängig vom Zeitpunkt ihrer Beantragung und Bewilligung in die Gewinn- und Verlustrechnung einzustellen seien, soweit die Förderzeiträume übereinstimmten, sei in der Förderrichtlinie zwar nicht ausdrücklich formuliert. Es ergebe sich jedoch aus einer Gesamtschau ihrer Regelungen, insbesondere ihrer Zweckbestimmung. Außerdem müsse der Antragsteller nach Nr. 5.4 Abs. 4 der Förderrichtlinie Nachweise zu allen gewährten Beihilfen vorlegen, die er „für“ das Jahr 2020 erhalten habe. Daraus ergebe sich, dass es nicht auf den Zeitpunkt der Beantragung oder Bewilligung, sondern auf eine Überschneidung der Förderzeiträume ankomme. Ferner würden ansonsten die Antragsteller benachteiligt, denen Beihilfen noch im Jahre 2020 bewilligt und ausgezahlt worden seien, weil diese bei der Gewinnermittlung die ihnen gewährten Hilfen berücksichtigen müssten. Über eine klägerseits hilfsweise beantragte Stundung werde mit gesondertem Bescheid nach Bestandskraft des Widerspruchsbescheides und Vorlage eines Ratenzahlungsplans entschieden.

Die Klägerin hat am 12. April 2023 Klage erhoben. Zu deren Begründung trägt sie vor: Die Voraussetzungen eines Widerrufs aufgrund des in dem Bewilligungsbescheid enthaltenen Vorbehalts lägen nicht vor. Die im Jahre 2021 beantragten und bewilligten Beihilfen seien im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung für das Jahr 2020 nicht zu berücksichtigen. Die Förderrichtlinie enthalte keine Definition des Gewinnbegriffs. Diesbezügliche Vorgaben ließen sich auch ihrer Zweckbestimmung nicht entnehmen. Die Klägerin habe deshalb davon ausgehen dürfen, dass, wie bei anderen anlässlich der CoViD-19-Pandemie gewährten Wirtschaftshilfen, allgemeine Bilanzierungsgrundsätze anzuwenden seien. Soweit die Beklagte sich auf Nr. 5.4 der Förderrichtlinie in der Fassung vom 28. September 2020 beziehe, wonach der Antragsteller Nachweise bezüglich der „für“ das Jahr 2020 erhaltenen Hilfen vorzulegen habe, komme es hierauf nicht an, weil die Förderrichtlinie in der Fassung vom 24. Februar 2022 in Nr. 12 Abs. 1 eine Rückwirkung ihrer die Schlussabrechnung betreffenden Bestimmungen anordne; Nr. 5.4 der Förderrichtlinie neuer Fassung formuliere indes, der Antragsteller habe Nachweise sämtlicher in Jahren 2020, 2021 und 2022 „erhaltener“ Kleinbeihilfen vorzulegen, gehe also vom Zuflussprinzip aus. Auf eine inzwischen abweichende, ständige Verwaltungspraxis könne die Beklagte sich nicht stützen, weil bei deren Aufnahme in die FAQ am 2. Mai 2022 bereits eine konträre Verwaltungspraxis etabliert gewesen sei. Soweit die Beklagte sich im Klageverfahren auf den fachlichen Hinweis des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW) zu „Zweifelsfragen zu den Auswirkungen der Ausbreitung des Coronavirus auf die Rechnungslegung und deren Prüfung“ vom 6. April 2021 beziehe, sei darüber hinaus ihre Verwaltungspraxis im vorliegenden Fall auch handelsrechtlich nicht vertretbar. Ansprüche auf anlässlich des Ausbruchs von CoViD-19 gewährte Finanzhilfen seien nach dem fachlichen Hinweis im Rahmen der Jahresabschlusserstellung allenfalls zu berücksichtigen, wenn am Abschlussstichtag die sachlichen Voraussetzungen für eine Antragstellung vorlägen und ein Antrag bis zum Zeitpunkt der Abschlusserstellung gestellt worden sei oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit noch gestellt würde. Maßgeblich sei hier der Zwischenabschluss der Klägerin zum 31. Dezember 2020, weil sie ihr Ergebnis des Kalenderjahres 2020 nicht zeitanteilig berechne, sondern eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt habe. Der Zwischenabschluss sei am 3. Februar 2021 und damit vor Antragstellung erstellt worden. Es habe auch weit über den 3. Februar 2021 hinaus Unklarheit geherrscht, hinsichtlich welcher Beihilfen die Klägerin eine Antragstellung in Betracht ziehen werde. Abgesehen davon zeige, dass die Beklagte ihre Verwaltungspraxis mit Blick auf den fachlichen Hinweis des IDW ausdrücklich für „vertretbar“ halte, wie unklar die diesbezüglichen Bestimmungen der Förderrichtlinie seien. Auch aus deren Gesamtschau ergebe sich nicht zweifelsfrei, dass im Jahre 2021 beantragte und bewilligte Hilfen im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung für das Jahr 2020 zu berücksichtigen seien. Hinzu komme, dass die Beklagte unterdessen in anderweitigen Klageverfahren vorgetragen habe, ihre hier behauptete Verwaltungspraxis aufgegeben zu haben. Entgegen der Auffassung der Beklagten komme es bei alldem auch nicht zu einer relevanten Benachteiligung derjenigen Antragsteller, denen noch im Jahre 2020 Beihilfen bewilligt worden seien. Eine solche sei als Folge des Zuflussprinzips hinzunehmen. Überdies müssten Beihilfen, die im Jahre 2021 bewilligt würden, im Zweifel ohnehin im nächsten Förderzeitraum berücksichtigt werden. In einem Schreiben vom 27. April 2023 habe die Beklagte im Übrigen unterdessen selbst ausgeführt, dass Billigkeitsleistungen für den Förderzeitraum 2022, die tatsächlich erst im Jahre 2023 verbucht worden seien, aufgrund steuerrechtlicher Vorgaben erst für das Jahr 2023 gemeldet werden dürften. Fernerhin sei der Widerruf des Bewilligungsbescheides ermessensfehlerhaft. Die Beklagte habe nicht hinreichend berücksichtigt, dass der Klägerin durch die Rückzahlung der „Coronahilfen Profisport“ der Entzug der Spiellizenz wegen mangelnder Liquidität und die Insolvenz drohten. Jedenfalls treffe die Klägerin deshalb keine Rückzahlungspflicht, weil § 49a Abs. 1 VwVfG die Aufhebung eines Verwaltungsaktes mit Wirkung für die Vergangenheit voraussetze. Die Beklagte habe den Widerruf des Bewilligungsbescheides indes auf § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, 3 VwVfG und damit Ermächtigungsgrundlagen gestützt, die lediglich einen Widerruf mit Wirkung für die Zukunft erlaubten. Auch könne § 49a Abs. 1 VwVfG nicht, wie bei endgültiger Festsetzung der Höhe einer Subvention durch Schlussbescheid, analog herangezogen werden, weil dem Bewilligungsbescheid kein Vorläufigkeitsvorbehalt zu entnehmen sei. Auf den allgemeinen öffentlich-rechtlichen Erstattungsanspruch könne die Beklagte Ziffer 2 des angefochtenen Bescheides ebenfalls nicht stützen. Derzeit entfalte die Klage gegen den Widerruf zu Ziffer 1 aufschiebende Wirkung; deshalb fehle es nicht an einem Rechtsgrund für den Behalt der „Coronahilfen Profisport“. Im Übrigen regle § 49a VwVfG den Erstattungsanspruch der öffentlichen Hand als Folge der rückwirkenden Aufhebung eines Verwaltungsaktes für seinen Anwendungsbereich abschließend. Auch ein Austausch der Ermächtigungsgrundlage oder eine Umdeutung kämen nicht in Betracht. Die Voraussetzungen eines Zweckverfehlungswiderrufs auf Grundlage des § 49 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 VwVfG lägen nicht vor. Die „Coronahilfen Profisport“ habe die Klägerin im Sinne der Zweckbestimmung des Bewilligungsbescheides zur Abmilderung der mit ihrem Antrag dargelegten finanziellen Einbußen verwendet. Darüber hinaus sei es mit einer Wesensänderung verbunden, werde ein Widerruf mit Wirkung für die Zukunft als solcher mit Wirkung für die Vergangenheit auf anderer Rechtsgrundlage aufrechterhalten. Zudem müsse bei nachträglichem Austausch der Rechtsgrundlage hinreichend deutlich werden, mit welchen Erwägungen der Verwaltungsakt nunmehr auf welche Grundlage gestützt werden solle. Dem genüge das Vorbringen der Beklagten nicht. Auch eine Anrechnung der gewährten Beihilfen komme nicht in Betracht, weil die Fördergegenstände nicht identisch seien. Sämtliche von der Beklagten berücksichtigte Beihilfen dienten der Fixkostenerstattung, die „Coronahilfen Profisport“ dagegen dem Ausgleich von Ticketeinnahmeausfällen. Abschließend liege auch kein Grund für eine Rücknahme des Bewilligungsbescheides vor. Die Klägerin habe sich insbesondere nicht bereits vor Bewilligung der „Coronahilfen Profisport“ in Schwierigkeiten befunden. Dies folge namentlich nicht allein aus ihrer bilanziellen Überschuldung zum 31. Dezember 2019.

Die Klägerin beantragt,

88
1. den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid der Beklagten vom 13. Januar 2023 in Gestalt des Widerspruchsbescheides der Beklagten vom 13. März 2023 aufzuheben,
89
2. die Hinzuziehung der Prozessbevollmächtigten durch die Klägerin im Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Sie trägt unter Wiederholung und Vertiefung ihrer Ausführungen aus den angefochtenen Bescheiden ergänzend vor: Die im Jahre 2021 beantragten und bewilligten Beihilfen müssten im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung für das Jahr 2020 berücksichtigt werden. Entscheidend sei insofern, wie die Beklagte die Förderrichtlinie in ständiger Verwaltungspraxis handhabe. Nach der Ermessenspraxis der Beklagten, wie sie in die FAQ in der Fassung vom 2. Mai 2022 aufgenommen worden sei, würden staatliche Leistungen entsprechend ihrem Leistungszeitraum bei der Gewinnermittlung für das Jahr 2020 berücksichtigt. Anderes folge auch nicht aus dem Schreiben vom 27. April 2023, mit dem die Beklagte lediglich einer gesetzlichen Mitteilungspflicht entsprochen und nicht ihre Rechtsauffassung wiedergegeben habe. Die Verwaltungspraxis der Beklagten sei aus handelsrechtlicher Sicht mit Blick auf die fachlichen Hinweise des IDW vertretbar. Entgegen der Auffassung der Klägerin komme es für die Aktivierungspflicht ihrer Ansprüche nicht auf ihren Zwischenabschluss zum 31. Dezember 2020, sondern ihren Jahresabschluss zum 30. Juni 2021 an. Der Zwischenabschluss umfasse nur einen Zeitraum von sechs Monaten und sei deshalb zur Gewinnermittlung für das Kalenderjahr 2020 ungeeignet. Die Klägerin könne sich nicht nachträglich allein auf den Zwischenabschluss berufen, weil sich kein vollständiges Abbild des Jahres 2020 ergebe und es deshalb zu einer Überkompensation kommen könne. Die Beklagte habe den Bewilligungsbescheid auch ermessensfehlerfrei widerrufen. Von einem Widerruf könne nur abgesehen werden, wenn Besonderheiten des Einzelfalls sowie die Interessen des Leistungsempfängers dies nach Abwägung mit den öffentlichen Interessen rechtfertigten, was vorliegend nicht der Fall sei. Zu berücksichtigen sei insofern auch, dass die Beklagte im Widerspruchsverfahren eine Stundung oder Ratenzahlung angeboten habe. Die Klägerin sei auch zur Rückzahlung verpflichtet. Die Beklagte stütze ihre Rückforderung nunmehr auf § 49a Abs. 1, § 49 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 VwVfG. Die Voraussetzungen eines Zweckverfehlungswiderrufs lägen vor. Die Klägerin habe die „Coronahilfen Profisport“ nicht zweckentsprechend verwenden können, weil sie am Ende das Jahres 2020 einen Gewinn verbucht habe. Eine Wesensänderung sei mit dem „Austausch der Ermächtigungsgrundlage“ nicht verbunden, weil §§ 48 und 49 VwVfG von ihrer Zweckrichtung her derart ähnlich seien, dass ein Widerruf selbst als Rücknahme aufrechterhalten werden könne. Erst recht müsse innerhalb des § 49 VwVfG eine abweichende Ermächtigungsgrundlage herangezogen werden können. Ferner könne der Widerruf auf § 49 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 VwVfG analog gestützt werden. Bei Subventionsbescheiden seien Auflagen und Widerrufsvorbehalt oft austauschbar. Zudem seien nach Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen anzurechnen, soweit Fördergegenstände und Förderzeiträume übereinstimmten. Schließlich liege auch ein Grund für eine Rücknahme des Bewilligungsbescheides vor. Die Klägerin habe sich bereits vor Bewilligung der „Coronahilfen Profisport“ in wirtschaftlichen Schwierigkeiten befunden. In ihrer Zwischenbilanz vom 31. Dezember 2019 werde auf ihre bilanzielle Überschuldung hingewiesen.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Anfechtungsklage ist zulässig und begründet. Das Gericht hebt gemäß § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO den Verwaltungsakt und den etwaigen Widerspruchsbescheid auf, soweit der Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist.

Der Widerruf des Bewilligungsbescheides vom 18. November 2020 zu Ziffer 1 des angefochtenen Bescheides ist rechtswidrig. Die Beklagte stützte ihn dort auf § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 und Nr. 3 VwVfG. Ein rechtmäßiger begünstigender Verwaltungsakt darf, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, nach § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Alt. 2 VwVfG ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft widerrufen werden, wenn der Widerruf im Verwaltungsakt vorbehalten ist, nach § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 VwVfG ferner, wenn die Behörde auf Grund nachträglich eingetretener Tatsachen berechtigt wäre, den Verwaltungsakt nicht zu erlassen, und wenn ohne den Widerruf das öffentliche Interesse gefährdet würde.

Bei dem Bewilligungsbescheid vom 18. November 2020 handelt es sich um einen rechtmäßigen, begünstigenden Verwaltungsakt. Die Beklagte hat sich den Widerruf im Verwaltungsakt vorbehalten. Die Voraussetzungen des Widerrufsvorbehalts sind indes nicht erfüllt, weil die Fördervoraussetzungen nicht weggefallen sind. Insbesondere erzielte die Klägerin im Kalenderjahr 2020 keinen Gewinn; im Rahmen ihrer Gewinn- und Verlustrechnung hatte die Klägerin die ihr erst im Jahre 2021 gewährten Finanzhilfen nicht zu berücksichtigen (nachfolgend I.). Ungeachtet des Vorliegens der Voraussetzungen der Heranziehung einer abweichenden Ermächtigungsgrundlage wäre die Aufhebung des Bewilligungsbescheides vor diesem Hintergrund auch als Zweckverfehlungswiderruf nicht rechtmäßig (nachfolgend II.). Soweit die Beklagte im Rahmen des Klageverfahrens ihren Widerruf ferner mit einer Anrechnung der Klägerin gewährter Finanzhilfen begründet und schließlich die Aufhebung des Bewilligungsbescheides als Rücknahme aufrechterhalten will, weil die Klägerin sich schon am 31. Dezember 2019 in Schwierigkeiten befunden habe, kann dieser nachträgliche Vortrag keine Berücksichtigung finden (nachfolgend III.). Auch der Festsetzung eines zu erstattenden Betrages sowie der Zinserhebung ist damit die Grundlage entzogen (nachfolgend IV.).

I. Die Beklagte hat sich den Widerruf im Verwaltungsakt vorbehalten. Ein Widerruf aufgrund eines Widerrufsvorbehalts setzt voraus, dass der Widerruf ausdrücklich in dem zu widerrufenden Verwaltungsakt zugelassen worden ist oder der Vorbehalt durch Verweisung oder Bezugnahme auf dem Begünstigten bekannt gemachte Richtlinien unmissverständlich zum Bestandteil des Verwaltungsaktes gemacht wurde. Normiert der Vorbehalt besondere Voraussetzungen, müssen diese eingehalten werden.

Vgl. OVG Lüneburg, Urteil vom 17. Dezember 1998 – 1 L 6976/96 –, DÖV 1999, 564 = juris Rn. 7; VGH München, Beschluss vom 27. Dezember 2006 – 8 CS 06.2084 –, NVwZ-RR 2007, 607 <608>; Suerbaum, in: Mann/Sennekamp/Uechtritz, VwVfG, 2. Auflage 2019, VwVfG § 49 Rn. 75, 78 m. w. N.

100

Der Inhalt dieser Anforderungen ist nach den üblichen juristischen Auslegungsmethoden zu ermitteln. Die Auslegung des Bewilligungsbescheids bestimmt sich also auch hinsichtlich der Frage, unter welchen Voraussetzungen ein Widerruf desselben vorbehalten werden sollte, nach den gemäß den §§ 133, 157 BGB für die Auslegung von empfangsbedürftigen Willenserklärungen geltenden Maßstäben nach seinem objektiven Erklärungswert. Dabei ist zwar der wirkliche Wille der erklärenden Person zu erforschen und nicht an dem buchstäblichen Sinn des Ausdrucks zu haften. Letztlich maßgebend ist aber nicht der innere Wille hinter der Erklärung, sondern wie die Erklärung aus der Sicht des Empfängers bei objektiver Betrachtungsweise zu verstehen ist. Dabei tritt der Wortlaut hinter dem erkennbaren Sinn und Zweck der Erklärung zurück. Maßgebend ist also der geäußerte Wille des Erklärenden, wie er aus der Erklärung und sonstigen Umständen für den Erklärungsempfänger nach den ihm bekannten Umständen unter Berücksichtigung von Treu und Glauben erkennbar wird. Zu den ohne Weiteres erkennbaren Begleitumständen gehören insbesondere die einer Bewilligung vorausgehenden Anträge und die zugrundeliegenden Rechtsvorschriften. Förderrichtlinien, die Grundlage der Bewilligung gewesen sind, sind bei der Auslegung ebenfalls zu berücksichtigen. Der Erklärungsempfänger hat in den Blick zu nehmen, welchen Zweck der Erklärende verfolgt. Unklarheiten gehen zulasten der Behörde. Maßgeblicher Zeitpunkt für die Auslegung des Verwaltungsaktes ist dabei derjenige seines Erlasses.

101

Vgl. BVerwG, Urteil vom 18. Dezember 2007 – 6 C 47.06 –, NVwZ 2008, 571 Rn. 29; OVG Bautzen, Beschluss vom 22. Juli 1999 – 2 S 379/99 –, NJW 2000, 1057 <1058>; OVG Lüneburg, Beschluss vom 31. März 2008 – 11 LA 458/07 –, NdsVBl 2008, 258 = juris Rn. 23; OVG Münster, Urteil vom 17. März 2023 – 4 A 1986/22 –, NWVBl 2023, 296 <301> – zur Auslegung eines Bewilligungsbescheides im Hinblick auf seine Vorläufigkeit, Suerbaum, in: Mann/Sennekamp/Uechtritz, VwVfG, 2. Auflage 2019, VwVfG § 49 Rn. 78; U. Stelkens, in: Stelkens/Bonk/Sachs, VwVfG, 10. Auflage 2023, VwVfG § 35 Rn. 71.

102

Die Beklagte behielt sich den Widerruf „für den Fall einer Überkompensation oder des Wegfalls der Fördervoraussetzungen“ vor. Für die Auslegung des Zuwendungsbescheides im Hinblick auf diese Voraussetzungen ist die dort in Bezug genommene, im Internet veröffentlichte und zudem ausdrücklich zum verbindlichen Bestandteil des Zuwendungsbescheides erklärte Förderrichtlinie in der zum für die Auslegung maßgeblichen Zeitpunkt des Erlasses des Bewilligungsbescheides geltenden Fassung vom 28. September 2020 heranzuziehen. Ergänzend kann auf die ebenfalls im Internet veröffentlichten FAQ zur Förderrichtlinie in der Fassung vom 16. Oktober 2020 zurückgegriffen werden. Nachfolgende Fassungen der Förderrichtlinie und der FAQ sind nicht zu berücksichtigen. Daran ändert auch die unter Nr. 12.1 der Förderrichtlinie in der Fassung vom 23. Februar 2022 vorgesehene Geltung der Regelungen über die Schlussabrechnung für in den Jahren 2020 und 2021 beantragte Billigkeitsleistungen nichts. Den Inhalt des Zuwendungsbescheides muss dessen Adressat, wie ausgeführt, im Zeitpunkt seines Erlasses bestimmen können. Auf nachgehend erlassene Verwaltungsvorschriften kann für die Auslegung angesichts dessen auch dann nicht zurückgegriffen werden, wenn deren Regelungen nach dem Willen des Richtliniengebers auch für die Vergangenheit gelten sollen. Es standen dem Zuwendungsempfänger gleichwohl jene Vorschriften im Zeitpunkt des Erlasses des Bewilligungsbescheides nicht zur Bestimmung dessen Inhalts zur Verfügung.

103

Zu den Fördervoraussetzungen, für deren Wegfall sich die Beklagte den Widerruf vorbehalten hatte, gehört unter anderem, dass der Zuwendungsempfänger in dem Wirtschaftsjahr 2020 keinen Gewinn erzielt hat. Die Förderrichtlinie bestimmt unter Nr. 3.1 Abs. 5 Satz 1, 2 ausdrücklich, die Gewährung der Billigkeitsleistung diene dem Erhalt der Vereine, Unternehmen und Verbände sowie der Arbeitsplätze, weshalb Anträge abzulehnen und bewilligte Billigkeitsleistungen zurückzuerstatten seien, soweit in dem Wirtschaftsjahr 2020 Gewinne erzielt worden seien. Dem entspricht es, dass zum einen mit dem Antrag gemäß Nr. 5.2 Abs. 4 Buchst. h der Förderrichtlinie zu erklären ist, dass die beantragten Billigkeitsleistungen den geschätzten Verlust des Wirtschaftsjahres 2020 nicht überstiegen, und zum anderen mit der Schlussabrechnung der wirtschaftliche Jahresverlust des Jahres 2020 nach Nr. 5.4 Abs. 2 Buchst. c der Förderrichtlinie nachzuweisen ist.

104

Die Klägerin hat keinen Gewinn erwirtschaftet. Ob und in welcher Höhe der Zuwendungsempfänger Gewinn oder Verlust erwirtschaftet hat, ist im Ausgangspunkt auf Grundlage der nach handelsrechtlichen Gewinnermittlungsgrundsätzen gefertigten, mit der Schlussabrechnung vorgelegten Jahresabschlüsse zu beurteilen (dazu 1.). Dies gilt allerdings nicht, soweit nach handelsrechtlichen Grundsätzen Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen des Bundes und der Länder im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 in die Gewinn- und Verlustrechnung einzustellen wären; diese sind nicht als Gewinn, sondern allein im Rahmen der Anrechnung gemäß Nr. 6 Abs. 1 Satz 1, 3 der Förderrichtlinie zu berücksichtigen (dazu 2.). Weicht das Wirtschaftsjahr des Zuwendungsempfängers von dem Kalenderjahr 2020 ab, ist ihm freigestellt, entweder die zeitanteiligen Verluste des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und 2020/2021 entsprechend ihrem zeitlichen Anteil geltend zu machen oder eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 vorzulegen. Zur Erstellung einer solch letzteren Gewinn- und Verlustrechnung dürfen Antragsteller sich nicht nur der Jahresabschlüsse, sondern gerade auch eines Zwischenabschlusses, etwa für das zweite Halbjahr 2020, bedienen (dazu 3.). Nach diesen Maßgaben hat die Klägerin im Kalenderjahr 2020 keinen Gewinn erwirtschaftet und übersteigen die „Coronahilfen Profisport“ der Höhe nach den Jahresfehlbetrag nicht (dazu 4.).

105

1. Ob und in welcher Höhe der Zuwendungsempfänger Gewinn oder Verlust erwirtschaftet hat, ist im Ausgangspunkt auf Grundlage der nach handelsrechtlichen Gewinnermittlungsgrundsätzen erstellten Jahresabschlüsse zu bemessen. Hierzu enthält der Bewilligungsbescheid zwar keine Bestimmung. Es kann jedoch die zum Bestandteil des Bescheides erklärte Förderrichtlinie in der Fassung vom 28. September 2020 herangezogen werden. Zwar definiert auch diese unter Nr. 3.1 Abs. 5 Satz 2 den Gewinnbegriff zunächst nicht. Dass der Gewinn nach handelsrechtlichen Grundsätzen zu ermitteln sein sollte, deutet nach dem objektiven Empfängerhorizont aber die Regelung zu Nr. 5.4 Abs. 4 Satz 2 der Förderrichtlinie an, wonach im Rahmen der Schlussabrechnung zum Nachweis der Fördervoraussetzungen unter anderem die Jahresabschlüsse des Antragstellers vorzulegen sind. Da der Jahresabschluss gemäß § 242 Abs. 3 des Handelsgesetzbuches (HGB) indes eine Gewinn- und Verlustrechnung enthält, liegt nahe, dass diese nach handelsrechtlichen Grundsätzen erstellte Gewinn- und Verlustrechnung zum Nachweis des wirtschaftlichen Jahresverlustes dienen soll und sich also der Gewinnbegriff des Zuwendungsbescheides und der Förderrichtlinie mit dem handelsrechtlichen Gewinnbegriff deckt.

106

Diese Überlegung bestätigen die FAQ der Beklagten in der zum Zeitpunkt des Erlasses des Bewilligungsbescheides geltenden Fassung vom 16. Oktober 2020. Deren Frage 27 betrifft die mit dem Antrag einzureichende Verlustprognose und den im Rahmen der Schlussabrechnung zu erbringenden Verlustnachweis. Im unmittelbaren Anschluss wird unter Nr. 28 gefragt, ob auch eine Einnahmenüberschussrechnung statt einer Bilanz dem Antrag beziehungsweise der Schlussrechnung zugrunde gelegt werden dürfe. Dies wird bejaht, wenn keine handelsrechtliche Pflicht zur Bilanzierung bestehe. Daraus folgt, dass bei handelsrechtlicher Pflicht zur Bilanzierung die Verlustprognose und der spätere Verlustnachweis anhand der nach handelsrechtlichen Maßgaben zu erstellenden Bilanz – genauer: der von dem nach der Förderrichtlinie vorzulegenden Jahresabschluss ebenfalls umfassten Gewinn- und Verlustrechnung – vorgenommen werden soll.

107

2. Nicht im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung zu bewerten sind allerdings Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19. Unabhängig davon, ob man im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung Billigkeitsleistungen nach handelsrechtlichen Maßstäben bereits dann zu berücksichtigen hat, wenn am Abschlussstichtag die Voraussetzungen für eine Bewilligung vorlagen und bis zur Jahresabschlussaufstellung ein entsprechender Antrag gestellt wurde oder mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit gestellt werden wird, oder erst nach einer als verbindlich zu wertenden Zusage,

108

vgl. hierzu Zwirner/Vodermeier/Krauß, BC 2021, 169 <172 ff.>,

109

zwingt jedenfalls die Bestimmung in Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie dazu, derartige Beihilfen bei der Gewinn- und Verlustrechnung im Rahmen der Schlussabrechnung außer Betracht zu lassen. Dies folgt daraus, dass Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie spezifische Voraussetzungen dafür aufstellt, dass andere Beihilfen auf die „Coronahilfen Profisport“ angerechnet werden. Voraussetzung ist insoweit nämlich jedenfalls auch die Übereinstimmung der Fördergegenstände. Da eine Übereinstimmung der Fördergegenstände demgegenüber keine Voraussetzung der Berücksichtigung im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung nach handelsrechtlichen Grundsätzen ist, sondern es hier allein auf den wirtschaftlichen Zufluss ankommt, würde diese spezifische Voraussetzung der Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie umgangen, würde man derartige Beihilfen schon bei der zuwendungsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung berücksichtigen. Dies zeigt sich auch an der Abrechnungspraxis der Beklagten, die sämtliche für den Förderzeitraum bewilligten Corona-Beihilfen pauschal in der Gewinn- und Verlustrechnung berücksichtigt. Diese Handhabung führt nämlich dazu, dass Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie in der Schlussabrechnung keinerlei Regelungsgehalt mehr verbleibt, weil sämtliche hiervon potenziell erfassten Beihilfen schon in der Gewinn- und Verlustermittlung berücksichtigt werden.

110

Diese Regelung umfasst entgegen der von der Beklagten in der mündlichen Verhandlung vorgetragenen Auffassung sämtliche Corona-Beihilfen des Bundes und der Länder und insbesondere nicht nur sonstige spezifisch auf den Profisport ausgerichtete Programme. Schon die Überschrift der Nr. 6 der Förderrichtlinie spricht vom Verhältnis der „‚Coronahilfen Profisport‘ zu anderen Beihilfen“. Auch die Regelung des Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie enthält keinerlei erkennbare Einschränkung auf spezifische Profisporthilfen, sondern erfasst ihrem Wortlaut nach sämtliche Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen des Bundes und der Länder, solange ein Zusammenhang des Programms zum Ausbruch von CoViD-19 besteht. Aus der maßgeblichen Sicht des Adressaten des Bewilligungsbescheids, zu dessen verbindlichem Bestandteil die Regelung des Nr. 6 der Förderrichtlinie erklärt wurde, muss sich diese Regelung entsprechend auf sämtliche Corona-Beihilfen beziehen. Gegen die von der Beklagten befürwortete Auslegung dieser Regelung spricht im Übrigen, dass es in diesem Fall kein Regelungsbedürfnis für die Schaffung von Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie gäbe, weil die nach dem Verständnis der Beklagten einzig dem Anwendungsbereich dieser Vorschrift unterfallenden spezifischen Hilfen für den Profisport – so wie nach ihrer Auffassung alle übrigen Corona-Beihilfen – schlicht im Rahmen der Gewinnermittlung hätten berücksichtigt werden können. Es bestünde angesichts dessen kein Bedürfnis für die Schaffung einer Spezialregelung gerade in Bezug auf Profisporthilfen.

111

Geht man dementsprechend davon aus, dass die Anrechnungsvorschriften der Nr. 6 der Förderrichtlinie sämtliche Corona-Beihilfen von Bund und Ländern erfassen, so lässt sich die Förderrichtlinie auch nicht dahin auslegen, dass weitere Billigkeitsleistungen im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 zunächst nach handelsrechtlichen Grundsätzen in die Gewinn- und Verlustrechnung einzubeziehen sind und nur solche Beihilfen von Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie erfasst werden sollen, die zwar – zum Beispiel aufgrund einer erst nach Aufstellung der Jahresabschlüsse erfolgten Antragstellung – nicht mehr in die handelsrechtliche Gewinn- und Verlustrechnung einzubeziehen waren, aber gleichwohl für den Förderzeitraum der Coronahilfe Profisport rückwirkend gewährt wurden. In diesem Fall hätte nahegelegen, den Anwendungsbereich der Bestimmung ausdrücklich hierauf zu beschränken, zumal um eine – von dem Wortlaut der Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie gedeckte – doppelte Berücksichtigung der Anrechnungsbestimmung unterfallender Billigkeitsleistungen in deren Rahmen sowie bei der Gewinn- und Verlustrechnung auszuschließen. Jedenfalls spricht gegen dieses Verständnis, dass damit die Frage, inwieweit die genannten Billigkeitsleistungen sich auf die Höhe der gewährten „Coronahilfen Profisport“ auszuwirken vermögen, in der Regel allein anhand der dargestellten, handelsrechtlichen Vorgaben zu beantworten wäre, ohne dass dieselben jedoch in einem sachlichen Zusammenhang mit Sinn und Zweck der Gewährung der „Coronahilfen Profisport“ stünden, während die Anrechnungsbestimmung mit der Übereinstimmung von Fördergegenstand und Förderzeitraum zuwendungsrechtlich sachgerechte Maßstäbe für die Berücksichtigung anderweitiger Billigkeitsleistungen aufstellt. Dies spricht bei objektiver Würdigung dafür, dass Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie als den Gewinnermittlungsvorschriften in Bezug auf die Berücksichtigung solcher Leistungen vorrangige und abschließende Regelung ausgestaltet werden sollte, gerade um insoweit die Anwendung handelsrechtlicher Regelungen, die ihrerseits nicht an auf die vorliegende Zuwendung bezogene Kriterien anknüpfen, auszuschließen. Auch kommt es bei diesem Verständnis des Zuwendungsbescheides nicht zu der beklagtenseits im Widerspruchsbescheid hervorgehobenen Benachteiligung von Antragstellern, denen Beihilfen noch im Jahre 2020 bewilligt und ausgezahlt wurden und die deshalb ohne Weiteres nach handelsrechtlichen Maßgaben diese Leistungen aktivieren mussten. Die ausschließliche Heranziehung der Anrechnungsbestimmung unterwirft die Berücksichtigung solcher Leistungen unabhängig vom Zeitpunkt der Antragstellung und Bewilligung den Voraussetzungen der Übereinstimmung von Fördergegenstand und Förderzeitraum und vermeidet auf diese Weise eine aus der Anwendung handelsrechtlicher Gewinnermittlungsgrundsätze insofern resultierende, zuwendungsrechtlich aber nicht nachvollziehbare Benachteiligung bestimmter Antragsteller.

112

Für dieses Ergebnis spricht auch der oben dargestellte Grundsatz, dass Unklarheiten und Zweifel bei der Auslegung eines Zuwendungsbescheides zulasten der Erlassbehörde gehen. Denn für den Zuwendungsempfänger ist sowohl die Handhabung der Beklagten, sämtliche für den Förderzeitraum bewilligten Corona-Beihilfen pauschal als Gewinn zu berücksichtigen und nur Profisporthilfen unter Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie zu fassen, als auch die dargestellte denkbare differenzierte Betrachtung nachteilig gegenüber dem hier vertretenen Verständnis, sämtliche Corona-Beihilfen ausschließlich nach Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinien zu behandeln. Eine Berücksichtigung als Gewinn führt nämlich immer dazu, dass andere Corona-Beihilfen sich in der Berechnung der „Coronahilfen Profisport“ zumindest potenziell förderungsmindernd auswirken, da sie pauschal und unabhängig von weiteren Voraussetzungen angerechnet werden. Die Behandlung der Corona-Beilhilfen ausschließlich nach Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie unterwirft die Anrechnung dagegen inhaltlichen Voraussetzungen, sodass nicht in jedem Fall pauschal von einer Anrechnung ausgegangen werden kann, was für den Empfänger der „Coronahilfen Profisport“ die günstigere Vorgehensweise ist. Exemplarisch zeigt sich dies anschaulich an der Corona-Beihilfe in Form der Überbrückungshilfe: Nach der Handhabung der Beklagten wäre diese im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung ohne Zweifel förderungsmindernd zu berücksichtigen, soweit sie für den gleichen Förderzeitraum gewährt wurde. Ob die als Fixkostenhilfe ausgestaltete Corona-Überbrückungshilfe dagegen auch nach Ziffer 6 Abs. 1 der Förderrichtlinien anrechnungsfähig wäre, erscheint dagegen mit Blick auf den jeweiligen Förderungsgegenstand mindestens zweifelhaft.

113

Es steht auch der Förderungszweck der „Coronahilfen Profisport“ der dargestellten Auslegung des Zuwendungsbescheides und der inkorporierten Förderrichtlinie nicht entgegen. Zurecht weist die Beklagte zwar darauf hin, dass, wie es auch unter Nr. 19 der FAQ vom 16. Oktober 2020 bereits dargestellt wurde, die streitgegenständliche Billigkeitsleistung lediglich subsidiär eingesetzt werden sollte, gleichsam als letztes Mittel, um die Zuwendungsempfänger „am Leben zu halten“. Auch in der Präambel der Förderrichtlinie hieß es, die Subvention sei als Härtefallzuschuss gedacht, um drohende Insolvenzen und Arbeitsplatzverluste abzuwenden. Es erschließt sich aber aus Sicht eines objektiven Empfängers nicht, weshalb vor diesem Hintergrund zwingend für den Förderzeitraum gewährte, anderweitige Beihilfen ausgerechnet im Rahmen der Gewinnermittlung unabhängig vom Zeitpunkt der Antragstellung und der Bewilligung berücksichtigt werden müssten. Vielmehr trägt bei objektivem Verständnis bereits Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie der Subsidiarität der Zuwendung Rechnung, wonach Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 bei übereinstimmenden Fördergegenständen und einer Überschneidung der Förderzeiträume anzurechnen sind.

114

Dem dargestellten Verständnis des Zuwendungsbescheides und der Förderrichtlinie steht ferner nicht die Bestimmung zu Nr. 5.4 Abs. 4 Satz 1 der Förderrichtlinie entgegen, soweit hiernach der Zuwendungsempfänger neben seinen Jahresabschlüssen auch Nachweise sämtlicher Kleinbeihilfen im Sinne der Bekanntmachung der zweiten geänderten Regelung zur vorübergehenden Gewährung geringfügiger Beihilfen im Geltungsbereich der Bundesrepublik Deutschland im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 vom 3. August 2020 („Zweite Geänderte Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020“) sowie ihrer nachfolgenden Änderungen, die er „für das Jahr 2020“ erhalten hat, sowie sonstiger Beihilfen im jeweils einschlägigen Zeitraum vorzulegen hat. Auch hieraus folgt nicht, dass ebendiese Beihilfen unabhängig vom Zeitpunkt der jeweiligen Antragstellung und Bewilligung gerade im Rahmen der Gewinn- und Verlustrechnung für das Wirtschaftsjahr 2020 zu berücksichtigen wären. Wie dargestellt, liegt vielmehr nahe, dass der wirtschaftliche Jahresverlust auf Grundlage der neben diesen Nachweisen vorzulegenden Jahresabschlüsse nach handelsrechtlichen Maßgaben festzustellen ist. Nachweise über erhaltene Beihilfen sind aus Sicht eines objektiven Empfängers des Zuwendungsbescheides dagegen zum einen relevant für die Prüfung, ob der Höchstbetrag von 800.000 € gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 der „Zweiten Geänderten Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020“ für nach dieser Regelung gewährte Kleinbeihilfen überschritten wird. Hierauf nehmen auch Nr. 3.2 Abs. 3 Satz 1 und Nr. 6 Abs. 3 Satz 1 der Förderrichtlinie Bezug. Zum anderen ist, was die Notwendigkeit der Vorlage von Nachweisen bezüglich erhaltener Beihilfen auch abseits der „Zweiten Geänderten Bundesregelung Kleinbeihilfen 2020“ erklärt, in Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie – wie gesagt – eine Anrechnung sämtlicher Leistungen aus Beihilfeprogrammen im Zusammenhang mit dem Ausbruch von CoViD-19 unter bestimmten Voraussetzungen vorgesehen.

115

Auch eine abweichende, ständige Verwaltungspraxis der Beklagten steht dieser Auslegung des Zuwendungsbescheides nicht entgegen. Obenstehenden Maßgaben folgend, können bei der Auslegung des Zuwendungsbescheides nur die ohne Weiteres erkennbaren Begleitumstände berücksichtigt werden, insbesondere die einer Bewilligung vorausgehenden Anträge und die zugrundeliegenden Rechtsvorschriften und Förderrichtlinien. Einer ständigen Verwaltungspraxis kann also nur Bedeutung zukommen, soweit sie dem Zuwendungsbescheid zu entnehmen ist oder aus den Begleitumständen der Bewilligung ersichtlich wird. Dies war zum Zeitpunkt des Erlasses des Bewilligungsbescheides nicht der Fall. Erst die FAQ in der späteren Fassung vom 2. Mai 2022 enthielten einen Hinweis, dass der „handelsrechtliche Gewinn“ beziehungsweise Verlust um nachträglich zugeflossene Hilfsleistungen zu ergänzen sei, was im Übrigen bestätigt, dass im Ausgangspunkt eine Gewinnermittlung nach handelsrechtlichen Maßgaben durchzuführen ist.

116

3. Weicht das Wirtschaftsjahr des Zuwendungsempfängers von dem Kalenderjahr 2020 ab, ist ihm freigestellt, entweder die zeitanteiligen Verluste des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und 2020/2021 entsprechend ihrem zeitlichen Anteil geltend zu machen oder eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 vorzulegen. Dies ergibt sich aus Nr. 3.1 Abs. 5 Satz 3 und 5.4 Abs. 2 Buchst. c der zum verbindlichen Bestandteil des Zuwendungsbescheides erklärten Förderrichtlinie. Danach sind im Falle eines vom Kalenderjahr 2020 abweichenden Wirtschaftsjahres zum Nachweis des Jahresverlustes des Jahres 2020 die jeweils zeitanteiligen Verluste des Wirtschaftsjahres 2019/2020 und des Wirtschaftsjahres 2020/2021 entsprechend ihrem zeitlichen Anteil zu verteilen; alternativ kann eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zugrunde gelegt werden.

117

Entscheidet sich ein Zuwendungsempfänger, dessen Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr 2020 abweicht, eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 vorzulegen, darf er sich zu deren Erstellung auch eines Zwischenabschlusses, etwa für das zweite Halbjahr 2020, bedienen, nicht ausschließlich der Jahresabschlüsse. Wären zwingend für eine solche Gewinnermittlung die Jahresabschlüsse heranzuziehen, bliebe es dabei, dass die jeweils zeitanteiligen Verluste ermittelt und also auf den Verlust in dem Kalenderjahr 2020 geschlossen werden müsste, ohne dass indes der explizit zulässigen Möglichkeit der Vorlage einer eigenständigen Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 noch eine Bedeutung zukäme. Die Beklagte überließ es bei Auslegung des Bewilligungsbescheides in Ansehung der dort in Bezug genommenen Förderrichtlinie nach dem objektiven Empfängerhorizont dem Zuwendungsempfänger, den Jahresverlust für das Jahr 2020 anhand der Jahresabschlüsse für die Wirtschaftsjahre 2019/2020 und 2020/2021 zu ermitteln oder gerade nicht auf Grundlage derselben, sondern stattdessen anhand anderweitiger, geeigneter Unterlagen eine eigenständige Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020 zu erstellen. Hierfür kommen insbesondere Zwischenabschlüsse in Betracht, da jene bereits eine Gewinn- und Verlustrechnung für einen Teil des Jahres enthalten und angesichts der Geltung derselben Maßgaben wie für Jahresabschlüsse,

118

vgl. Bach, in: Koller/Kindler/Drüen, HGB, 10. Auflage 2023, HGB § 299 Rn. 2,

119

sich ebenso gut wie diese zum Nachweis eines Verlustes eignen. Soweit die Beklagte zu bedenken gibt, dass Zwischenabschlüsse zur Gewinn- beziehungsweise Verlustermittlung für das Kalenderjahr 2020 ungeeignet seien, weil sie nur einen Teil des Kalenderjahres beträfen, liegt auf der Hand, dass ein Zwischenabschluss allein nicht für die Ermittlung des Gewinns oder Verlustes in dem Kalenderjahr 2020 insgesamt ausreichende Grundlage sein kann. Eine Gewinn- und Verlustrechnung ist indes möglich, wenn aus den Daten nicht nur eines Zwischenabschlusses, sondern daneben weiteren Daten, etwa des vorhergehenden Jahresabschlusses, ein Rückschluss auf den Gewinn beziehungsweise Verlust in dem Kalenderjahr 2020 möglich ist.

120

4. Nach diesen Maßgaben hat die Klägerin im Kalenderjahr 2020 keinen Gewinn erwirtschaftet. Ihr Wirtschaftsjahr weicht von dem Kalenderjahr 2020 ab. Angesichts dessen zulässigerweise erstellte sie anhand des Jahresabschlusses für das Wirtschaftsjahr 2019/2020 und der Zwischenabschlüsse für das zweite Halbjahr 2019 sowie für das zweite Halbjahr 2020 eine Gewinn- und Verlustrechnung für das Kalenderjahr 2020, die sie als „Kalkulation Jahresergebnis 2020“ mit der Schlussabrechnung vorlegte.

121

Aus dem vorgelegten Jahresabschluss zum 30. Juni 2020 ergibt sich, dass die Klägerin im Wirtschaftsjahr 2019/2020 einen Gewinn von 177.012,65 € erwirtschaftete. Gemäß ferner eingereichtem Zwischenabschluss zum 31. Dezember 2019 hatte sie im zweiten Halbjahr 2019 allerdings einen Gewinn von bereits 247.210,73 € erwirtschaftet. Daraus ergibt sich, dass der Klägerin im ersten Halbjahr 2020 ein Verlust in Höhe von 70.198,08 € entstanden ist.

122

Aus dem vorgelegten Zwischenabschluss zum 31. Dezember 2020 folgt, dass die Klägerin im zweiten Halbjahr 2020 einen Gewinn von 62.438,25 € erwirtschaftete. In diese Berechnung war die gewährte Beihilfe in Höhe von 300.000 € bereits einbezogen worden. Zurecht berücksichtigte die Klägerin im Rahmen des Zwischenabschlusses nicht die von der Beklagten verlustmindernd in Rechnung gestellten Ansprüche auf Finanzhilfen in Höhe von insgesamt 575.915,15 €. Wie ausgeführt, kann diesen allenfalls im Rahmen der Anrechnungsbestimmungen der Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie eine Bedeutung zukommen.

123

Die Klägerin hat unter Berücksichtigung all dessen im Kalenderjahr 2020 im Ergebnis keinen Gewinn erwirtschaftet. Es entstanden ihr vielmehr Verluste in Höhe von 7.759,83 €. Also erwirtschaftete sie trotz der Gewährung der im Rahmen der Berechnung bereits gewinnerhöhend berücksichtigten „Coronahilfen Profisport“ einen Verlust.

124

II. Ungeachtet der Voraussetzungen der Heranziehung einer abweichenden Ermächtigungsgrundlage insoweit, wäre die Aufhebung des Bewilligungsbescheides vor diesem Hintergrund auch als Zweckverfehlungswiderruf nicht rechtmäßig. Ein rechtmäßiger Verwaltungsakt, der eine einmalige oder laufende Geldleistung oder teilbare Sachleistung zur Erfüllung eines bestimmten Zwecks gewährt oder hierfür Voraussetzung ist, kann gemäß § 49 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 Alt. 1 VwVfG, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise auch mit Wirkung für die Vergangenheit widerrufen werden, wenn die Leistung nicht für den in dem Verwaltungsakt bestimmten Zweck verwendet wird. Der mit einer Zuwendung verfolgte Zweck ergibt sich aus der ihr zugrundeliegenden Rechtsgrundlage, insbesondere dem Bewilligungsbescheid. Der Bewilligungsbescheid ist als Verwaltungsakt dabei nach den oben dargestellten Grundsätzen der §§ 133, 157 BGB auszulegen.

125

Vgl. OVG Münster, Urteile vom 2. Mai 1994 – 8 A 3885/93 –, NVwZ 1996, 610 <610>; vom 17. März 2023 – 4 A 1986/22 –, NWVBl 2023, 296 <301>; Schoch, in: ders./Schneider, Verwaltungsrecht, Stand November 2023, VwVfG § 49 Rn. 168, 174; jeweils m. w. N.

126

Die Billigkeitsleistung dient ausweislich des Bewilligungsbescheides der Abmilderung der mit dem Antrag dargelegten finanziellen Einbußen bei den Ticketeinnahmen aufgrund des Ausbruchs von CoViD-19. Unter ergänzender Heranziehung der in Bezug genommenen Förderrichtlinie in der Fassung vom 28. September 2020 kann, wovon die Beklagte im Ausgangspunkt zutreffend ausgeht, die Zuwendung zweckentsprechend darüber hinaus nur von einem Zuwendungsempfänger verwendet werden, der im Kalenderjahr 2020 keinen Gewinn erzielt hat, weil bereits nach der Präambel der Förderrichtlinie die „Coronahilfen Profisport“ nur Zuwendungsempfängern, die sich in einer wirtschaftlichen Notsituation befinden, zugutekommen sollen. Eine solche liegt nicht vor, wenn im Förderzeitraum tatsächlich aus eigener Kraft ein Gewinn erzielt wurde. Dass eine „Coronahilfe Profisport“ nicht zweckgerecht verwendet werden kann, wenn der Zuwendungsempfänger aus eigener Kraft einen Gewinn erzielt, ergibt sich darüber hinaus aus den Regelungen, insbesondere Nr. 3.1 Abs. 5 der Förderrichtlinie, wonach die Beklagte zu einer Rückforderung verpflichtet ist, wenn der Zuwendungsempfänger im Jahre 2020 Gewinne erzielt beziehungsweise erwirtschaftet hat.

127

Indes hat die Klägerin, wie dargestellt, keinen Gewinn erzielt. Die Beklagte geht von einer Zweckverfehlung allein aufgrund ihrer gegenteiligen Annahme aus. Dass die Klägerin unter einem anderen Gesichtspunkt die Zuwendung nicht zweckentsprechend verwendet hätte, ist weder vorgetragen noch ersichtlich.

128

III. Soweit die Beklagte im Rahmen des Klageverfahrens ihren Widerruf abweichend begründet, kann ihr diesbezüglicher Vortrag keine Berücksichtigung finden. Es steht insoweit nicht die bloße Nachholung einer formell fehlerhaften Begründung, sondern ein sogenanntes „Nachschieben von Gründen“ in Rede, dessen Voraussetzungen nicht vorliegen.

129

Ein bloß formeller Begründungsfehler liegt vor, wenn eine Begründung vollständig fehlt oder angegebene Gründe nicht mit den „subjektiv wahren“ Gründen übereinstimmen sowie wenn die Begründung unvollständig ist, also nicht alle wesentlichen tatsächlichen oder rechtlichen Gründe beziehungsweise Ermessenserwägungen erkennen lässt. Solchenfalls kann die erforderliche Begründung gemäß § 45 Abs. 1 Nr. 2 VwVfG nachträglich gegeben werden.

130

Vgl. Schneider, in: Schoch/ders., Verwaltungsrecht, Stand November 2023, VwVfG § 45 Rn. 79.

131

Demgegenüber ist ein „Nachschieben von Gründen“, die für den Erlass des Verwaltungsaktes nicht maßgeblich geworden sind, nur zulässig, sofern die nachträglich angegebenen Gründe schon bei Erlass des Verwaltungsakts oder des Widerspruchsbescheides vorlagen, also hätten berücksichtigt werden können, diese Heranziehung keine Wesensänderung des angefochtenen Verwaltungsakts bewirkt und der Betroffene nicht in seiner Rechtsverteidigung beeinträchtigt wird.

132

Vgl. BVerwG, Urteil vom 16. Juni 1997 – 3 C 22.96 –, BVerwGE 105, 55 = NJW 1998, 2233 <2234>.

133

Eine Wesensänderung des Verwaltungsaktes liegt dabei vor, wenn die von der Behörde ursprünglich angestellten tatsächlichen oder rechtlichen Erwägungen nachträglich ausgewechselt oder neue Tatsachen nachgeschoben werden. Es muss hierdurch ein Eingriff in den Kern, die Identität des Verwaltungsaktes, vorliegen, sodass der Sache nach ein neuer Verwaltungsakt – etwas Anderes als zuvor – entstünde. An einer Wesensänderung fehlt es hingegen bei bloßen Ergänzungen, Neuberechnungen, Konkretisierungen oder Vertiefungen des Sachverhaltes oder auch bei einem „Austausch der Ermächtigungsgrundlage“, sofern es sich um einen gebundenen Verwaltungsakt oder eine intendierte Ermessensentscheidung handelt und die ausgetauschte Rechtsgrundlage denselben Zweck verfolgt wie die vorherige und ihr derselbe Sachverhalt zu Grunde gelegt werden kann.

134

Vgl. BVerwG, Beschluss vom 9. April 2002 – 4 B 20.02 –, Buchholz 316 § 45 VwVfG Nr. 25 = juris Rn. 5; Urteil vom 20. Juni 2013 – 8 C 46.12 –, BVerwGE 147, 81 = NVwZ 2014, 151 Rn. 32; OVG Münster, Beschluss vom 9. Dezember 2015 – 15 A 121/15 –, juris Rn. 12 ff.; VG Düsseldorf, Urteil vom 15. März 2024 – 4 K 919/22 –, juris Rn. 64; Riese, in: Schoch/Schneider, Verwaltungsrecht, Stand Januar 2024, VwGO § 113 Rn. 38.

135

Soweit die Beklagte im Klageverfahren zum einen die Anrechnung der Klägerin nachträglich gewährter Finanzhilfen und zum anderen eine Rücknahme des Bewilligungsbescheides angesichts der Annahme, die Klägerin habe sich bereits vor Bewilligung der „Coronahilfen Profisport“ in Schwierigkeiten befunden, in Betracht zieht, handelt es sich nach diesen Maßgaben nicht um die bloße Nachholung einer formell fehlerhaft unterbliebenen Darstellung entscheidungstragender Erwägungen. Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 13. Januar 2023 und der Widerspruchsbescheid vom 13. März 2023 wurden durchweg auf den obigen Ausführungen folgend unzutreffenden Befund gestützt, die Klägerin habe im Kalenderjahr 2020 einen Gewinn erzielt, weil ihr für diesen Zeitraum nachträglich gewährte Beihilfen im Rahmen der Gewinnermittlung zu berücksichtigen seien. Es ist nicht ersichtlich, dass bei der Entscheidungsfindung der Beklagten daneben eine Anrechnung nach Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie oder die Annahme, die Klägerin habe sich bereits vor der Bewilligung in Schwierigkeiten befunden, zum Tragen gekommen sein könnten und lediglich eine diesbezügliche Begründung versäumt worden wäre; dies trägt die Beklagte auch nicht vor. Vielmehr spricht alles dafür, dass die Beklagte allein die Annahme, die Klägerin habe im Kalenderjahr 2020 einen Gewinn erzielt, zu ihrer Entscheidung bewog. Diese „subjektiv wahren“ Gründe ihrer Entscheidung hat die Beklagte in dem angefochtenen Bescheid vollständig mitgeteilt.

136

Soweit die Beklagte den Widerruf des Bewilligungsbescheides auf eine Anrechnung der Klägerin im Kalenderjahr 2021 gewährter Leistungen stützt, wäre mit der Berücksichtigung ihres diesbezüglichen Vorbringens eine Wesensänderung des angefochtenen Bescheides verbunden; zudem liegen die Voraussetzungen einer Anrechnung nicht vor (dazu 1.). Ebenso wenig kann die Beklagte die Aufhebung ihres Bewilligungsbescheides als Rücknahme aufrechterhalten (dazu 2.).

137

1. Die Beklagte kann den Widerruf des Bewilligungsbescheides nicht nachträglich auf eine Anrechnung der Klägerin im Kalenderjahr 2021 gewährter Leistungen stützen. Im Ausgangspunkt kommt insoweit zwar ein Widerruf auf Grundlage des § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 VwVfG in Betracht. Leistungen aus anderen Beihilfeprogrammen im Zusammenhang mit dem Ausbruch der CoViD-19-Pandemie werden nach Nr. 6 Abs. 1 Satz 1 der Förderrichtlinie auf die „Coronahilfen Profisport“ angerechnet, soweit die Fördergegenstände übereinstimmen und die Förderzeiträume sich überschneiden. Eine Anrechnung kann nach Nr. 6 Abs. 1 Satz 3 der Förderrichtlinie auch bereits bei der Bewilligung erfolgen. Also kann die Bewilligung anzurechnender Finanzhilfen nach Gewährung der „Coronahilfen Profisport“ eine nachträglich eingetretene Tatsache sein, aufgrund welcher die Beklagte berechtigt wäre, den Zuwendungsbescheid nicht zu erlassen.

138

Es wäre jedoch mit der Berücksichtigung des diesbezüglichen Vorbringens der Beklagten eine Wesensänderung des angefochtenen Bescheides verbunden. Zwar wäre immerhin ein „Austausch der Ermächtigungsgrundlage“ entbehrlich, da die Beklagte in dem angefochtenen Bescheid auch § 49 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 VwVfG zitiert. Die Identität des angefochtenen Bescheides bliebe in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht jedoch gleichwohl nicht gewahrt. Die Beklagte macht insoweit einen anderen als den bisherigen Lebenssachverhalt zur Grundlage ihres Widerrufs, als die Anrechnung von Leistungen nicht alleine von der Gewährung derselben und einer Überschneidung der Förderzeiträume abhängig ist, sondern auch davon, ob die Fördergegenstände übereinstimmen. Hierzu enthält der angefochtene Bescheid keinerlei Feststellungen, weil dies für die Frage, ob die Klägerin einen Gewinn erzielt hatte, auch aus Sicht der Beklagten nicht maßgeblich war. Es würden zudem die rechtlichen Erwägungen, die dem angefochtenen Bescheid zugrunde lagen, nicht nur ergänzt, sondern zum Teil ausgewechselt. Die Frage der Anrechnung stellt sich nur dann, wenn die Klägerin einen Verlust im Kalenderjahr 2020 erlitten hat, weil sie ansonsten bereits dem Grunde nach keinen Anspruch auf Gewährung der streitgegenständlichen Billigkeitsleistung hätte. Zunächst dürfte also ganz entgegen der in dem angefochtenen Bescheid wiedergegebenen, rechtlichen Bewertung der Beklagten gerade kein Gewinn angenommen werden, um sodann zu beurteilen, ob in Höhe des Verlustes, begrenzt durch die Höhe der gewährten „Coronahilfen Profisport“, derselbe bereits durch andere Beihilfen kompensiert wurde.

139

Selbst wenn man eine nachträgliche Anrechnung nicht als Wesensveränderung ansähe, erschiene es zweifelhaft, ob und inwieweit hier hinsichtlich der der Klägerin gewährten Corona-Beihilfen eine Anrechnung überhaupt möglich wäre. Soweit die Beklagte die der Klägerin gewährte „Überbrückungshilfe II“ berücksichtigt hat, erscheint die Anrechenbarkeit nach Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie bereits deshalb fraglich, weil es sich hierbei um eine Förderung für Fixkosten handelt, welche gerade nicht – zumindest nicht unmittelbar – auf Ticket- oder sonstige Einnahmeausfälle abstellt. Hinsichtlich der der Klägerin gewährten „Novemberhilfe“ und „Dezemberhilfe“ erscheint dagegen eine zumindest anteilige Übereinstimmung der Fördergegenstände denkbar. Zu beachten ist allerdings, dass diese Hilfen jeweils ausdrücklich unter dem Vorbehalt der endgültigen Festsetzung bewilligt wurden. Ob auch vorläufig gewährte Leistungen anzurechnen sind, erscheint zweifelhaft. Nr. 6 Abs. 1 der Förderrichtlinie enthält darüber keine ausdrückliche Bestimmung. Auch die zum Zeitpunkt des Erlasses der Bewilligungsbescheide veröffentlichten FAQ geben hierzu keine Auskunft. Gegen die Anrechnung vorläufig bewilligter Finanzhilfen spricht allerdings, dass in einem solchen Fall der Zuwendungsempfänger dem Risiko ausgesetzt wäre, sich nicht nur eine Anrechnung dieser Leistungen gefallen lassen, sondern im Anschluss bei ablehnendem Schlussbescheid auch die angerechneten Leistungen zurückzahlen zu müssen, sodass im Ergebnis seine Umsatzfälle überhaupt nicht kompensiert würden. Vor diesem Hintergrund spricht der Grundsatz, dass Zweifel bei der Auslegung eines Bescheides zulasten der Erlassbehörde gehen, dafür, dass eine Anrechnung lediglich endgültig bewilligter Finanzhilfen zulässig ist.

140

Da hier eine nachträgliche Anrechnung schon aufgrund einer mit einem diesbezüglichen Nachschieben von Gründen verbundenen Wesensänderung der angefochtenen Bescheide nicht in Betracht kommt, muss die Kammer zu vorstehenden Fragen keine abschließende Entscheidung treffen. Die Beklagte wird insofern im Rahmen eines neuen Schlussabrechnungsverfahrens bei der Anrechnungsprüfung weitere Ermittlungen und Ermessenserwägungen anstellen und sich hierbei zu den von der Förderrichtlinie definierten Anrechnungsvoraussetzungen verhalten müssen.

141

2. Die Aufhebung des Bewilligungsbescheides kann auch nicht auf Grundlage des § 48 Abs. 1, 2 Satz 1 VwVfG aufrechterhalten werden. Ein rechtswidriger Verwaltungsakt, der eine einmalige oder laufende Geldleistung oder teilbare Sachleistung gewährt oder hierfür Voraussetzung ist, kann, auch nachdem er unanfechtbar geworden ist, ganz oder teilweise mit Wirkung für die Zukunft oder für die Vergangenheit zurückgenommen werden, soweit nicht der Begünstigte auf den Bestand des Verwaltungsaktes vertraut hat und sein Vertrauen unter Abwägung mit dem öffentlichen Interesse an einer Rücknahme schutzwürdig ist.

142

Auch mit der Berücksichtigung des diesbezüglichen Vortrages der Beklagten, die Klägerin habe sich bereits vor der Bewilligung in Schwierigkeiten befunden, ginge eine Wesensänderung des angefochtenen Bescheides einher. Der Antragsteller darf sich gemäß Nr. 3.1 Abs. 4 Satz 1 der Förderrichtlinie am 31. Dezember 2019 nicht bereits in Schwierigkeiten im Sinne der Verordnung (EU) Nr. 651/2014 der Kommission vom 17. Juni 2014 zur Feststellung der Vereinbarkeit bestimmter Gruppen von Beihilfen mit dem Binnenmarkt in Anwendung der Art. 107 und 108 AEUV (ABl. L 187 vom 26.6.2014, S. 1, ber. ABl. L 283 S. 65) – Allgemeine Gruppenfreistellungsverordnung (AGVO) – befunden haben. „Unternehmen in Schwierigkeiten“ sind gemäß Art. 2 Nr. 18 Unternehmen, bei denen jeweils unter bestimmten, weiteren Voraussetzungen – a) – mehr als die Hälfte des gezeichneten Stammkapitals infolge aufgelaufener Verluste verloren gegangen ist, – b) – mehr als die Hälfte der in den Geschäftsbüchern ausgewiesenen Eigenmittel infolge aufgelaufener Verluste verloren gegangen ist, das – c) – Gegenstand eines Insolvenzverfahrens ist oder die Voraussetzungen für die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens auf Antrag seiner Gläubiger erfüllt, das – d) – eine Rettungsbeihilfe oder eine Umstrukturierungsbeihilfe erhalten hat oder wenn – e) – der buchwertbasierte Verschuldungsgrad in den letzten beiden Jahren des Unternehmens mehr als 7,5 betrug und das Zinsdeckungsverhältnis des Unternehmens unter 1,0 lag.

143

Selbst wenn diese Voraussetzungen vorlägen – was nicht substantiiert dargelegt ist, insbesondere ersichtlich noch nicht aus der bilanziellen Überschuldung der Klägerin zum 31. Dezember 2019 folgt –, wäre mit der nachträglichen Berücksichtigung dieser Umstände eine Wesensänderung des angefochtenen Bescheides verbunden. Auch insoweit macht die Beklagte einen gänzlich anderen als den bisherigen Lebenssachverhalt zur Grundlage der Aufhebung des Bewilligungsbescheides. Diese stützte sie allein auf die Annahme, die Klägerin habe im Kalenderjahr 2020 einen Gewinn erzielt. Dieser Umstand ist für die Frage, ob die Klägerin sich bereits zum 31. Dezember 2019 in Schwierigkeiten befand, nach Maßgabe vorstehender Voraussetzungen vollständig irrelevant. Demgegenüber sind Tatsachen, die Schwierigkeiten der Klägerin im Sinne des Art. 2 Nr. 18 AGVO begründen könnten, nicht zur Grundlage des angefochtenen Bescheides geworden. Auch müssten die rechtlichen Erwägungen, auf denen der Bescheid beruht, umfänglich ausgetauscht werden. Die dargestellten Voraussetzungen für die Annahme eines Unternehmens in Schwierigkeiten unterscheiden sich grundlegend von den Voraussetzungen, unter denen von einer Gewinnerzielung im Kalenderjahr 2020 auszugehen ist.

144

IV. Auch der Festsetzung eines zu erstattenden Betrages in Höhe von 300.000 € zu Ziffer 2 des angefochtenen Bescheides vom 13. Januar 2023 ist mangels Aufhebung des Bewilligungsbescheides die Grundlage entzogen. Dasselbe gilt für die Erhebung von Zinsen zu Ziffer 3 des angefochtenen Bescheides. Zwar entfaltet der Kassationsausspruch hinsichtlich des Widerrufsbescheides erst mit Rechtskraft dieses Urteils seine Wirkung. Indes ergibt sich aus § 113 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 4 VwGO, dass dann, wenn die Aufhebung eines Verwaltungsaktes weitere Ansprüche auslöst, das Verwaltungsgericht zugleich sowohl über den Aufhebungsanspruch als auch über den gestuften Folgeanspruch – wie hier den Anspruch auf Aufhebung auch der Festsetzung eines zu erstattenden Betrages und der Zinserhebung – im Interesse der Prozessökonomie entscheiden kann.

145

Vgl. OVG Münster, Urteil vom 30. Oktober 2009 – 10 A 2298/08 –, NWVBl 2010, 242 = juris Rn. 80 f. m. w. N.

146

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten war für notwendig zu erklären. Soweit ein Vorverfahren geschwebt hat, sind Gebühren und Auslagen gemäß § 162 Abs. 2 Satz 2 VwGO erstattungsfähig, wenn das Gericht die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig erklärt. Anders als im gerichtlichen Verfahren ist eine anwaltliche Vertretung im Vorverfahren nach der in der Vorschrift zum Ausdruck kommenden gesetzgeberischen Einschätzung in der Regel weder üblich noch erforderlich, sondern nur nach den Umständen des Einzelfalles veranlasst. Entscheidend ist, ob sich ein verständiger Widerspruchsführer mit gleichem Kenntnisstand bei der gegebenen Sachlage eines Rechtsanwaltes bedient hätte, weil es ihm nach seinen persönlichen Verhältnissen und wegen der Schwierigkeiten in der Sache nicht zuzumuten war, das Vorverfahren selbst zu führen.

147

Vgl. OVG Münster, Beschluss vom 15. Juli 2020 – 1 E 185/19 –, juris Rn. 32.

148

Ein verständiger Widerspruchsführer durfte sich vorliegend ob der Schwierigkeiten in der Sache eines Rechtsanwaltes bedienen. Angesichts der dargelegten, rechtlichen Problemstellungen war der Klägerin nicht zuzumuten, das Vorverfahren selbst zu führen.

149

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 709 Satz 1, 2 ZPO in Verbindung mit § 167 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 VwGO.

150

Rechtsmittelbelehrung

151

Innerhalb eines Monats nach Zustellung dieses Urteils kann bei dem Verwaltungsgericht Köln schriftlich beantragt werden, dass das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen in Münster die Berufung zulässt. Der Antrag muss das angefochtene Urteil bezeichnen.

152

Innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des Urteils sind die Gründe darzulegen, aus denen die Berufung zuzulassen ist. Die Begründung ist, soweit sie nicht bereits mit dem Antrag vorgelegt worden ist, bei dem Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen in Münster schriftlich einzureichen.

153

Der Antrag ist zu stellen und zu begründen durch einen Rechtsanwalt oder einen Rechtslehrer an einer staatlichen oder staatlich anerkannten Hochschule eines Mitgliedstaates der Europäischen Union, eines anderen Vertragsstaates des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder der Schweiz, der die Befähigung zum Richteramt besitzt, oder eine diesen gleichgestellte Person als Bevollmächtigten. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung öffentlicher Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich auch durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen. Auf die besonderen Regelungen in § 67 Abs. 4 Sätze 7 und 8 VwGO wird hingewiesen.

154

Beschluss

155

Der Wert des Streitgegenstandes wird auf

156

300.000 Euro

157

festgesetzt.

158

Gründe

159

In Verfahren vor den Gerichten der Verwaltungsgerichtsbarkeit ist, soweit nichts Anderes bestimmt ist, gemäß § 52 Abs. 1 Alt. 1 GKG der Streitwert nach der sich aus dem Antrag des Klägers für ihn ergebenden Bedeutung der Sache nach Ermessen zu bestimmen. Betrifft der Antrag des Klägers eine bezifferte Geldleistung oder einen hierauf bezogenen Verwaltungsakt, ist nach § 52 Abs. 3 Satz 1 GKG deren Höhe maßgebend. Sind außer dem Hauptanspruch auch Zinsen betroffen, wird der Wert der Nebenforderungen gemäß § 43 Abs. 1 Alt. 3 GKG nicht berücksichtigt.

160

Mit dem angefochtenen Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid hatte die Beklagte einen Betrag in Höhe von 300.000 € zur Erstattung festgesetzt. Die Zinserhebung bleibt in Anwendung vorstehender Maßstäbe außer Betracht.

161

Rechtsmittelbelehrung

162

Gegen diesen Beschluss kann innerhalb von sechs Monaten, nachdem die Entscheidung in der Hauptsache Rechtskraft erlangt oder das Verfahren sich anderweitig erledigt hat, bei dem Verwaltungsgericht Köln schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle Beschwerde eingelegt werden, über die das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen in Münster entscheidet, falls das Verwaltungsgericht ihr nicht abhilft. Ist der Streitwert später als einen Monat vor Ablauf der genannten Frist festgesetzt worden, kann die Beschwerde innerhalb eines Monats nach Zustellung oder formloser Mitteilung des Festsetzungsbeschlusses eingelegt werden. Die Beschwerde ist nur zulässig, wenn der Wert des Beschwerdegegenstandes zweihundert Euro übersteigt. Die Beschwerde findet auch statt, wenn sie das Gericht, das die Entscheidung erlassen hat, wegen der grundsätzlichen Bedeutung der zur Entscheidung stehenden Frage zulässt.