Verwaltungsgericht Köln, 23 L 99/10

Gründe

Der Antrag der Antragstellerin,

die aufschiebende Wirkung des Widerspruchs vom 08.06.2007 gegen den Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 04.05.2007 - Kassenzeichen 000.000.000.000 - ohne Sicherheitsleistung anzuordnen, sowie die Säumniszuschläge zum Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 04.05.2007 aufzuheben durch Anordnung der Aufhebung der Vollziehung des Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 04.05.2007 seit Fälligkeit am 15.06.2007 gem. § 80 Abs. 5 Satz 3 VwGO,

hat nur in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang Erfolg.

(1) Der Antrag, die aufschiebende Wirkung des Widerspruches der Antragstellerin gegen den Haftungsbescheid des Antragstellers vom 04.05.2007 anzuordnen, ist zulässig und begründet.

Im Falle der Erhebung von öffentlichen Abgaben i.S.v. § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO (worunter auch Haftungsschulden fallen) kann das Verwaltungsgericht nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO die aufschiebende Wirkung des Rechtsbehelfs (hier: des Widerspruchs der Antragstellerin gegen den Haftungsbescheid des Antragsgegners) ganz oder teilweise anordnen. Dies setzt in entsprechender Anwendung des in § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO verankerten Prüfungsmaßstabs voraus, dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Abgabenbescheides (hier: des Haftungsbescheides) bestehen oder dass die Vollziehung für den Abgabenschuldner eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte,

zur entsprechenden Anwendung von § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO vgl. OVG NRW, Beschluss vom 17. 03. 1994 - 15 B 3022/93 -, NVwZ - RR 1994, 617; Puttler in: Sodan/Ziekow, Verwaltungsgerichtsordnung, 2. Auflage 2006, § 80 Rnr. 141; Finkelnburg/Dombert/ Külpmann, Vorläufiger Rechtsschutz im Verwaltungsstreitverfahren, 5. Auflage 2007, Rnr. 980; Kopp/Schenke, VwGO, 16. Auflage 2009, § 80 Rnr. 157 jeweils m.w.N.

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Abgabenbescheides bestehen nur, wenn auf Grund summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage zum Zeitpunkt der gerichtlichen (Eil-)Entscheidung ein Erfolg des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren (hier: des Widerspruchs) wahrscheinlicher ist als ein Misserfolg. Die Intensität der gerichtlichen Prüfung des Streitstoffes richtet sich dabei nach den Gegebenheiten des vorläufigen Rechtsschutzes. Es sind vornehmlich solche Einwände zu berücksichtigen, die der Rechtsschutzsuchende selbst gegen die Rechtmäßigkeit des Abgabenbescheides geltend macht, es sei denn, dass sich sonstige Mängel bei summarischer Prüfung als offensichtlich darstellen. Ferner können weder aufwendige Tatsachenfeststellungen getroffen werden, noch sind schwierige Rechtsfragen abschließend zu klären.

Gemessen an diesen Grundsätzen bestehen zum hier entscheidungserheblichen Zeitpunkt ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheides. Nach § 191 Abs. 1 S. 1 1. Alt. AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Die Entscheidung, einen Haftungsbescheid zu erlassen, steht damit im pflichtgemäßen Ermessen der Steuerbehörde. Gem. § 114 Satz 1 VwGO prüft das Gericht, ob der Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist (vgl. § 5 AO). Eine fehlerfreie Handhabung des Ermessens in diesem Sinne setzt unter anderem voraus, dass die Behörde den entscheidungserheblichen Sachverhalt entsprechend ihrer in § 88 AO normierten Amtsermittlungspflicht einwandfrei ermittelt, wobei insbesondere auch eine fehlende Aufklärung von Umständen, die sich auf die tatbestandlichen Voraussetzungen der Ermessensvorschrift - hier: § 191 AO - beziehen, zu einem Ermittlungsdefizit führt, dass einen Ermessensfehler begründet, vgl. z.B. OVG Sachsen- Anhalt, Beschluss vom 10.03.2010 - 4 L 267/09 -, juris-Dokumentation, Rnr. 7; OVG NRW, Beschluss vom 29.11.2004 - 10 B 2076/04 - juris-Dokumentation, Rnr. 7 f.; FG Hamburg, Urteil vom 20.06.1978 - VI 100/77 -, EFG 1979, 4 (5); FG Rhld.-Pfalz, Urteil vom 26.02.1980 - IV 109/76 -; Söhn in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, Bd. III, Stand: Juli 2010, § 88 Rnr. 377; Loose in: Tipke/Kruse, AO, Stand: Juni 2010, § 191 Rnr. 46 m. w. N.

So liegt der Fall hier. Mit dem angefochtenen Haftungsbescheid nimmt der Antragsgegner die Antragstellerin als gesetzliche Vertreterin der F. N. U. M. " (im Folgenden: F1. ) für die mit Bescheiden vom 08.08.2006 gegenüber der F1. festgesetzten Gewerbesteuern und Zinsen für die Jahre 2002 bis 2004 einschließlich Säumniszuschlägen und Nebenforderungen i. H. v. insgesamt 2.351.441,00 Euro in Haftung.

Gem. § 69 AO i. V. m. § 34 AO haften die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen unter anderem, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten (zu denen gem. § 34 Abs. 1 Satz 2 AO insbesondere die Pflicht zur Zahlung von Steuern aus den verwalteten Mitteln gehört) nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt werden, wobei der Antragsgegner ausweislich der Begründung des Haftungsbescheides vorliegend allein auf die Nichtzahlung der gegenüber der F1. festgesetzten Gewerbesteuer abstellt.

Wesentliche Voraussetzung für eine Haftung der Antragstellerin ist demnach, dass diese zum Zeitpunkt des Erlasses der Gewerbesteuerbescheide (August 2006) bzw. der Fälligkeit der dort festgesetzten Forderungen (11.09.2006) gesetzliche Vertreterin der F1. war. Dann konnten die Bescheide der Antragstellerin bekannt gegeben und wirksam werden, so dass eine Haftungsschuld entstanden (Adressat der Steuerbescheide für eine juristische Person ist der gesetzliche Vertreter) bzw. die Antragstellerin gem. § 34 AO verpflichtet gewesen wäre, die festgesetzte Steuerschuld bei Fälligkeit aus den Mitteln der F1. zu entrichten.

Handelt es sich um eine ausländische juristische Person außerhalb des Bereiches der Europäischen Union, regelt sich die gesamte Rechtsstellung und Organisation und damit auch die Frage, wer gesetzlicher Vertreter der F1. ist, nach dem Recht des Sitzes der Hauptverwaltung,

vgl. Boeker in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., § 34 Rnr. 44.

Vorliegend wird - was zwischen den Beteiligten nicht streitig ist - die F1. als Limited grundsätzlich durch einen oder mehrere "director(s)" vertreten.

Die Antragstellerin hat jedoch bereits vor Erlass des Haftungsbescheides mit Schreiben ihres damaligen Bevollmächtigten vom 02.01.2007 bestritten, "director" der F1. gewesen zu sein und vorgetragen, gesetzliche Vertreter der in Hongkong ansässigen Gesellschaft seien (nur) die im dortigen Handelsregister eingetragenen "directors", Herr und Frau E. . Sie selbst sei weder "director" noch eine Art "Geschäftsführerin" der Firma. Gleichzeitig hat sie Unterlagen vorgelegt ("Anual Return"), aus denen sich ergibt, dass die von ihr genannten Personen "directors" der F1. sind. Der Name der Antragstellerin wird in diesen Unterlagen nicht erwähnt.

Angesichts dessen konnte der Antragsgegner nicht ohne weiteres davon ausgehen, dass die Antragstellerin gesetzliche Vertreterin der F1. war, sondern musste diesbezüglich gem. § 88 AO die erforderlichen Ermittlungen von Amts wegen durchführen, wobei gem. § 88 Abs. 2 AO alle für den Einzelfall bedeutsamen, auch für die Beteiligten günstigen Umstände zu berücksichtigten sind. Ziel jedes steuerlichen Ermittlungsverfahrens ist die Beibringung und der Beweis des für eine "richtige" (gesetzmäßige) Entscheidung notwendigen Tatsachenstoffs (materielles Wahrheitsprinzip). Die Finanzbehörden müssen folglich ermitteln, solange "Zweifel" bestehen, eine weitere Aufklärung rechtlich und tatsächlich möglich, verhältnismäßig und zumutbar ist, Söhn, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, a. a. O., § 88 Rnr. 136.

Hierbei stehen den Finanzbehörden die in §§ 92 ff. AO normierten Beweismittel zur Verfügung. Insbesondere besteht die Möglichkeit, gem. § 93 Abs. 1 AO von den Beteiligten oder anderen Personen sowie Behörden Auskunft zu den notwendigen Feststellungen sowie die Vorlage von Urkunden zu verlangen oder andere Behörden um Amtshilfe zu bitten (§ 111 AO).

Hiervon hat der Antragsgegner nur in unzureichendem Maße Gebrauch gemacht. Zwar hat er das Finanzamt Köln-Süd mit Schreiben vom 08.03.2007 um Angaben und ggf. Vorlage von Unterlagen ("wie etwa Vollmachten und Erklärungsteile, aus denen die Unterschrift erkennbar ist") gebeten. Die daraufhin vom Finanzamt gegebenen Auskünfte und übersandten Kopien reichen jedoch nicht aus, um mit der erforderlichen Gewissheit festzustellen, dass die Antragstellerin zu den entscheidungserheblichen Zeitpunkten (Bekanntgabe der Gewerbesteuerbescheide und Fälligkeit der dort festgesetzten Steuerschulden der F1. ) gesetzliche Vertreterin der F1. war. Zwar ergeben sich aus diesen Unterlagen Hinweise auf eine mögliche Vertreterstellung der Antragstellerin, da diese mit Schreiben vom 23.12.2005 ausdrücklich namens der F1. die Rücknahme einer Empfangsbevollmächtigung erklärt und gleichzeitig eine andere Steuerberatungsgesellschaft bevollmächtigt sowie im Mantelbogen der Körperschaftsteuererklärung 2004 als gesetzliche Vertreterin der F1. genannt wird. Diese sind (nach jetzigem Sachstand) aber nicht ausreichend, um von dem Vorliegen der gesetzlichen Vertreterschaft der Antragstellerin i.S.v. § 69 i. V. m. § 34 AO auszugehen. Denn zum einen hat die Antragstellerin vorgetragen, dass sie die Vollmachten ausgestellt bzw. widerrufen habe, weil sie seinerzeit irrtümlich davon ausgegangen sei, gesetzliche Vertreterin der F1. zu sein. Zum anderen ergibt sich aus den von der Antragstellerin im vorliegenden Verfahren vorgelegten vollständigen Kopien der Körperschaftsteuererklärung 2004, dass diese nicht von der Antragstellerin, sondern von einer anderen Person (Herrn T. ) als gesetzlicher Vertreterin der F1. unterzeichnet wurden (vgl. §§ 31 Abs. 1 KStG i. V. m. 25 Abs. 3 EStG, wonach die Körperschaftsteuererklärung vom Steuerpflichtigen - hier dem gesetzlichen Vertreter der F1. - eigenhändig zu unterschreiben ist). Gleiches gilt für die Körperschaftsteuererklärungen 2002 und 2003.

Auch im Verlauf des nunmehr seit über drei Jahren anhängigen Widerspruchsverfahrens hat der Antragsgegner keinerlei weitere Ermittlungen angestellt, obwohl die Antragstellerin ihren Widerspruch gegen den Haftungsbescheid ausführlich begründet und erneut vorgetragen hat, sie sei nicht die gesetzliche Vertreterin der F1. gewesen. Es ist auch nicht ersichtlich, dass der Antragsgegner rechtlich oder tatsächlich gehindert gewesen wäre, weitere Ermittlungen anzustellen, insbesondere die Finanzbehörden um weitere Auskünfte und Vorlage von Unterlagen zu bitten. In Betracht käme hier z.B. die Anforderung von Unterlagen zu den tatsächlichen und rechtlichen Verhältnissen der F1. , aus denen sich ggf. Rückschlüsse über die Stellung der Antragstellerin in der F1. ziehen ließen. Auch hätte es sich aufgedrängt, bei der Finanzbehörde nachzufragen, ob die gem. § 14 a GewStG (in der seinerzeit gültigen Fassung vom 15.10.2002 - a. F.) abzugebenden Steuererklärungen (welche gem. § 14 a Satz 2 GewStG a. F. bei juristischen Personen von deren gesetzlichen Vertretern eigenhändig unterschrieben werden müssen) abgegeben worden sind und ggf. um Vorlage einer Kopie derselben zu bitten.

Zudem hat der Antragsgegner zu den weiteren Tatbestandsvoraussetzungen des § 69 AO keinerlei Ermittlungen angestellt, insbesondere nicht zu der Frage, ob und in welcher Höhe Mittel der F1. zur Begleichung der Steuerschuld zur Verfügung gestanden haben. Diesbezüglich hat es der Antragsgegner entgegen seiner ständigen Verwaltungspraxis - welche dem Gericht durch zahlreiche Verfahren, welche die Anfechtung eines Haftungsbescheides zum Gegenstand hatten, bekannt ist - bereits unterlassen, die Antragstellerin vor Erlass des Haftungsbescheides aufzufordern, die wirtschaftlichen Verhältnissen der F1. im Haftungszeitraum darzulegen.

Es ist auch nicht ersichtlich, dass eine weitere Sachverhaltsermittlung rechtlich oder tatsächlich unmöglich, unverhältnismäßig oder unzumutbar wäre.

Der pauschale Vortrag des Antragsgegners, er erhalte keinen Einblick in die Unterlagen der Finanzbehörden, überzeugt nicht. Dem Verwaltungsvorgang lässt sich nicht entnehmen, dass der Antragsgegner bisher bei den Finanzbehörden um Akteneinsicht gebeten hätte, welche ihm verwehrt worden wäre. Zudem ist nicht ersichtlich, dass der Antragsgegner die Finanzbehörden um weitere Auskünfte oder Vorlage von Unterlagen gebeten hätte. Ebenso wenig ist ersichtlich, dass ein Auskunftsverlangen aufgrund des Steuergeheimnisses von vorne herein aus Rechtsgründen keine Aussicht auf Erfolg haben würde, vgl. §§ 105, 30 Abs. 4 Nr. 1 AO. Auch der pauschale Hinweis des Antragsgegners auf eine mangelhafte Personalausstattung kann keine Rechtfertigung dafür sein, insbesondere während des seit über drei Jahren anhängigen Widerspruchsverfahrens, überhaupt keine weiteren Ermittlungen durchzuführen.

Dem steht auch nicht entgegen, dass die Antragstellerin gem. § 90 AO zur Mitwirkung bei der Ermittlung des Sachverhaltes verpflichtet ist, wobei die Mitwirkungspflicht in Fällen mit Auslandsbezug erhöht ist. Zwar mindert sich die Ermittlungspflicht der Finanzbehörde, wenn ein Beteiligter die ihm obliegenden Mitwirkungspflichten verletzt,

vgl. BFH, Urteil vom 15.02.1989 - XR 16/86 -, BFHE 156, 38.

Dies bedeutet aber nicht, dass die Verantwortung der Finanzbehörde für die Ermittlung des Sachverhaltes von vorneherein durch die Mitwirkungspflichten begrenzt ist. Vielmehr bleibt sie gehalten, diejenigen Erkenntnismittel auszuschöpfen, deren Beschaffung und Verwertung ihr zumutbar und möglich ist,

vgl. BFH Urteil vom 20.12.2000 - I R 50/00 -, BFHE 194, 1; juris-Dokumentation, Rnr. 21 (zu § 162 AO),

wozu auch die Aufforderung an den Steuerpflichtigen gehört, weitere Auskünfte zu geben und Unterlagen vorzulegen, so ausdrücklich: VG Magdeburg, Urteil vom 29.09.2009 - 2 A 286/07 MD -; vgl. auch: BFH, Urteil vom 26.09.1989 - VII R 99/87 -, juris-Dokumentation, Rnr. 18.

Vorliegend hat der Antragsgegner die ihm zur Verfügung stehenden und zumutbaren Möglichkeiten zur Ermittlung des Sachverhaltes - wie oben dargelegt - nicht ausgeschöpft. Er hat (was ggf. weitere Ermittlungsmöglichkeiten eröffnet hätte) die Antragstellerin (ohne erkennbaren Grund) weder vor Erlass des Haftungsbescheides angehört (§ 91 AO) noch diese z.B. durch konkrete Fragen zum Sachverhalt oder durch die Bitte um Vorlage von Unterlagen aufgefordert, an der Ermittlung des Sachverhaltes mitzuwirken.

Dies gilt erst recht, soweit der Antragsgegner nunmehr im vorliegenden Verfahren vorträgt, die Antragstellerin hafte für die Nichtzahlung der Gewerbesteuern zumindest als so genannte "faktische Geschäftsführerin" nach § 69 i. V. m. § 35 AO.

Gem. § 35 AO hat derjenige, der als Verfügungsberechtigter in eigenem oder fremden Namen auftritt, die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 AO), soweit er sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann.

Voraussetzung für eine Haftung der Antragstellerin wäre demnach nicht nur, dass sie als gesetzliche Vertreterin der F1. aufgetreten ist, sondern auch, dass sie tatsächlich in der Lage und rechtlich befugt gewesen ist, die Steuerschuld der Gesellschaft zu erfüllen, d. h. sie hätte Verfügungsbefugnis über das Vermögen der Gesellschaft haben müssen,

vgl. BFH, Urteil vom 16.03.1995 - VII R 38/94 -, BStBl. II 1995, 859 f.; Boeker in: Hübschmann/Hepp/Spitaler a. a. O., § 35, Rnr. 14 f.

Anhaltspunkte hierfür (z.B. die Zahlung von Steuerschulden der F1. durch die Antragstellerin) sind nicht ersichtlich. Hierzu hat der Antragsgegner bisher ebenfalls keinerlei Sachverhaltsermittlungen durchgeführt, obwohl die Antragstellerin dies bereits in ihrer Widerspruchsbegründung bestritten hat.

Nach alledem bestehen auch ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Zahlungsaufforderung.

(2) Hingegen ist der zur Aufhebung der Säumniszuschläge auf die Haftungsschuld gem. § 80 Abs. 5 Satz 3 VwGO gestellte Antrag, die Aufhebung der Vollziehung des Haftungsbescheides anzuordnen, mangels Rechtschutzbedürfnisses der Antragstellerin unzulässig.

Ein solcher Antrag wäre nämlich nur dann erforderlich, wenn eine gem. § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO erfolgte Anordnung der aufschiebenden Wirkung eines Rechtsmittels (hier: des Widerspruches der Antragstellerin) keinen Einfluss auf die gem. § 240 AO entstehenden Säumniszuschläge hätte.

Dies ist aber nach überwiegender Meinung in der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung, der sich das erkennende Gericht anschließt, nicht der Fall. Vielmehr wirkt ein im Verfahren nach § 80 Abs. 5 VwGO stattgebender Beschluss (auch in den Fällen des § 80 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) zurück bis zum Erlass des angefochtenen Bescheides, mit der Folge, dass rückwirkend auch eine Voraussetzung des § 240 Abs. 1 Satz 1 AO entfällt, so dass keine Säumniszuschläge verwirkt sind,

vgl. hierzu ausführlich OVG Sachsen- Anhalt, Beschluss vom 15.05.2007 - 4 L 522/04-, juris-Dokumentation, Rnr. 19 ff. m. w. N.; Beschluss vom 07.11.2008 - 4 L 240/07 -, juris-Dokumentation, Rnr. 4 ff. m. w. N.; vgl. auch OVG NRW, Urteil vom 16.06.1983 - 4 A 2719/81 -, DÖV 1983, 1024 f. (zur Rückwirkung eines Beschlusses nach § 80 Abs. 5 allgemein).

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO. Da sich der Antrag, gem. § 80 Abs. 5 Satz 3 VwGO die Vollziehung des Haftungsbescheides aufzuheben, nicht streitwerterhöhend auswirkt, ist die Antragstellerin im Sinne der Vorschrift nur zu einem geringen Teil unterlegen.

Die Streitwertfestsetzung folgt aus § 53 Abs. 2 Nr. 2 i. V. m. § 52 Abs. 1 GKG. Es entspricht ständiger Rechtsprechung, in Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes 1/4 der streitigen Abgabenforderung anzusetzen (vgl. Ziffer. 1.5 des Streitwertkataloges für die Verwaltungsgerichtsbarkeit 2004). Der Antrag, gem. § 80 Abs. 5 Satz 3 VwGO die Vollziehung des Haftungsbescheides aufzuheben, ist nicht streitwerterhöhend zu berücksichtigen, da ihm ein eigenständiger wirtschaftlicher Wert nicht zukommt. Die Säumniszuschläge auf die Haftungsschuld entfallen - wie dargelegt - schon durch die erfolgte Anordnung der aufschiebenden Wirkung des Widerspruchs gegen den angefochtenen Haftungsbescheid.