Verwaltungsgericht Köln, 23 L 1788/07

Gründe

I. Die Kammer legt das vorläufige Rechtsschutzbegehren des Antragstellers dahin aus, dass er bei verständiger Betrachtung die Anordnung der aufschiebenden Wirkung seiner Klage 23 K 547/06 gegen den Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 24. März 2004 in der Gestalt des Änderungsbescheides vom 24. Oktober 2007 begehrt.

Nach § 122 Abs. 1 i.V.m. § 88 VwGO darf das Gericht über das Antragsbegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. Der Antragsteller hat hier in seinem Schriftsatz vom 07. Dezember 2007 wörtlich beantragt, gemäß § 123 VwGO die Vollziehung des Haftungsbescheides des Antragsgegners vom 24. März 2004 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen". Gegenstand seines Begehrens ist damit, wie auch aus der weiteren Begründung der Antragsschrift deutlich wird, die Gewährung einstweiligen Rechtsschutzes gegen den Haftungsbescheid des Antragsgegners vom 24. März 2004 in seiner aktuellen Gestalt. Insoweit ist namentlich die Bestimmung des § 123 Abs. 5 VwGO zu beachten. Danach gelten die Vorschriften von § 123 Abs. 1 - 3 nicht für die Fälle der §§ 80 und 80 a VwGO. Diese haben mit anderen Worten prozessual Vorrang. Ein Fall des § 80 VwGO liegt hier jedoch vor. Der angegriffene Haftungsbescheid in seiner geänderten Gestalt ist kraft Gesetzes sofort vollziehbar. Er unterfällt der Bestimmung des § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO,

vgl. nur Puttler in Sodan/Ziekow, VwGO, 2. Aufl. 2006, § 80 Rn 59; Schoch in Schoch/Schmidt - Aßmann/Pietzner, VwGO, § 80 (Stand: 1998) Rn 121; Finkelnburg/Dombert/Külpmann, Vorläufiger Rechtsschutz im Verwaltungsstreitverfahren, 5. Aufl. 2007, Rn 688 jeweils mit weiteren Nachweisen aus der Rechtsprechung.

In der Hauptsache begehrt der Antragsteller richtigerweise die Aufhebung dieses ihn belastenden Verwaltungsakts im Wege der Anfechtungsklage nach § 42 Abs. 1 VwGO. Der Umstand, dass der Antragsgegner sich hier mit Schreiben vom 22. November 2007 bereit erklärt hat, die Vollziehung dieses Haftungsbescheides vorbehaltlich jederzeitigen Widerrufs bis zum Abschluss des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens 20 K 547/06 auszusetzen, falls bis zum 31. Dezember 2007 eine Sicherheit in Höhe der ausgesetzten Beträge erbracht wird, ändert am Vorrang eines vorläufigen Rechtsschutzverfahrens nach § 80 Abs. 5 VwGO nichts. Die Befugnis, eine derartige Sicherheitsleistung vom Adressaten eines Verwaltungsakts zu verlangen, folgt für die Ausgangsbehörde verfahrensmäßig aus § 80 Abs. 4 Satz 2 VwGO. Gegen eine derartige behördliche Entscheidung ist vorläu- figer Rechtsschutz im Wege eines Antrags nach § 80 Abs. 5 VwGO statthaft,

vgl. nur Puttler, a.a.O., § 80 Rn 110; Schoch, a.a.O., § 80 Rn 216 jeweils mit weiteren Nachweisen.

Die Kammer verkennt bei dieser Auslegung des Antragsbegehrens nicht, dass vorläufiger Rechtsschutz nach inzwischen ständiger Rechtsprechung des OVG NRW,

vgl. nur Beschlüsse vom 22. Januar 1996 - 22 B 133/96 und vom 26. November 1996 - 22 B 2682/96 -,

im Anschluss an die Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts,

vgl. dessen Beschluss vom 27. November 1981 - 8 B 184/81 -, NVwZ 1982, 193, 194,

im Wege eines Antrags auf Erlass einer einstweiligen Anordnung nach § 123 VwGO zu verfolgen ist, wenn das Finanzamt die Vollziehung eines Grundlagenbe- scheides (etwa eines Gewerbesteuermessbescheides) ausgesetzt hat und die Betei- ligten ausschließlich um die Frage streiten, ob die hebeberechtigte Gemeinde die Vollziehung des von ihr in der Folge erlassenen Gewerbesteuerbescheides ohne Sicherheitsleistung aussetzen muss. Diese Rechtsprechung erhellt sich vor dem Hin- tergrund, dass die Gemeinde die Vollziehung eines bereits erlassenen Folgebe- scheides nach § 361 Abs. 3 Satz 1 AO auszusetzen hat, soweit das Finanzamt die Vollziehung des Grundlagenbescheides aussetzt. In einer solchen Fallkonstellation hat der vorläufige Rechtsschutzantrag ein Verpflichtungsbegehren gegen die Ge- meinde zum Inhalt, welches von dieser ein neues Tätigwerden, nämlich den Erlass eines entsprechenden Verwaltungsakts erfordert. Diesem Begehren entspricht für die Hauptsache der Anspruch auf Aufhebung oder Änderung des - auch bestandskräftigen - Folgebescheids für den Fall, dass der Grundlagenbe- scheid aufgehoben oder geändert wird (vgl. § 175 AO). Dieser Anspruch ist damit auf Erlass eines Verwaltungsakts gerichtet und in der Hauptsache im Wege der Ver- pflichtungsklage zu verfolgen,

vgl. insoweit nur BVerwG, Beschluss vom 27. November 1981, a.a.O.

Eine derartige Fallkonstellation liegt im vorliegenden Fall allerdings nicht vor.

Die Kammer hat schon erhebliche Zweifel, ob hier ein wirksamer Grundlagenbescheid im Sinne von § 171 Abs. 10 AO existent ist. Manches spricht nämlich dafür, dass der vom Finanzamt Köln-Nord für das Jahr 1998 erlassene Bescheid (ohne Datum) über den Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 46.245,00 EUR (Blatt 1 des Verwaltungsvorgangs des Antragsgegners) bereits rechtsunwirksam ist. Dieser Bescheid ist nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der W. erlassen und mit Rechtsbehelfsbelehrung an die Insolvenzverwalterin adressiert worden. Nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen eines Steuerschuldners darf ein Gewerbesteuermessbescheid jedoch nicht mehr ergehen. Das Steuerfestsetzungsverfahren ist vielmehr analog § 240 ZPO unterbrochen, der festgestellte Messbetrag muss von der Finanzbehörde zur Insolvenztabelle angemeldet werden. Ein dennoch erlassener Steuerbescheid ist nicht nur rechtswidrig, sondern sogar unwirksam,

vgl. nur BFH, Urteil vom 2. Juli 1997 - I R 11/97 -, NJW 1998, 630, 631 (Änderung der Rechtsprechung); Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung, § 251 Rn 42 ff.; Brockmeyer in Klein, Abgabenordnung, 9. Auflage 2006, § 251 Rn 29; Selder in Glanegger/Güroff, GewStG, 6. Auflage 2006, § 14 Rn 5 jeweils m.w.N.

Im Übrigen würde der Messbescheid des Finanzamtes Köln-Nord - so er rechtswirksam wäre - jedenfalls keine Bindungswirkung zum Nachteil des Antragstellers als Haftungsschuldner entfalten. Ein Grundlagenbescheid mit den entsprechenden rechtlichen Bindungswirkungen (vgl. § 171 Abs. 10 AO) liegt nur vor, wenn die Bindungswirkung des Bescheides für die Festsetzung einer Steuer ausdrücklich gesetzlich angeordnet ist,

vgl. Kruse in Tipke/Kruse, a.a.O., § 171 Rn 90; Rüsken in Klein, a.a.O., § 171 Rn. 102 jeweils mit weiteren Nachweisen aus der finanzgerichtlichen Rechtsprechung.

Nach § 184 Abs. 1 i.V.m. § 182 Abs. 1 AO sind die im Steuermessbescheid des Finanzamtes getroffenen Feststellungen allerdings allein für den Gewerbesteuerbescheid der Kommune bindend. Eine Bindungswirkung des Messbescheides für einen Haftungsbescheid ist hingegen gesetzlich nicht angeordnet.

Auch die Eintragung der von der Insolvenzverwalterin festgestellten Gewerbesteuerforderung des Antragsgegners gegen die W. in die Insolvenztabelle am 30. August 2005 durch das Amtsgericht Köln steht keinem Grundlagenbescheid gleich. Diese Eintragung entfaltet für den hier streitgegenständlichen Haftungsbescheid keine rechtliche Bindungswirkung. Nach § 178 Abs. 3 InsO wirkt die Eintragung in die Tabelle für die festgestellte Forderung ihrem Betrag und ihrem Rang nach wie ein rechtskräftiges Urteil gegenüber dem Insolvenzverwalter und allen Insolvenzgläubigern. Sie wirkt hingegen nicht gegenüber einem potentiellen Haftungsschuldner wie dem Antragsteller,

zur Rechtskraftwirkung der Eintragung in die Insolvenztabelle nach § 178 Abs. 3 InsO vgl. nur Leithaus in Andres/Leithaus/Dahl, Insolvenzordnung, 2006, § 178 Rn 8 m.w.N. .

II. Das nach allem nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO zu beurteilende Rechtsschutzbegehren ist zulässig. Insbesondere hat der Antragsteller vor Anrufung des Gerichts am 8. Dezember 2007 die Regelung des § 80 Abs. 6 VwGO beachtet. Die Kammer lässt offen, ob insoweit schon der Aussetzungsantrag des Antragstellers in seiner Widerspruchsbegründung vom 29. April 2004 ausgereicht hat. Der Antragsteller hat jedenfalls mit Schriftsatz vom 16. November 2007, welcher beim Antragsgegner am 19. November 2007 eingegangen ist, beantragt, die Vollziehung des streitigen Haftungsbescheides bis zur rechtskräftigen Entscheidung des Klageverfahrens auszusetzen. Dieses unbedingte Aussetzungsbegehren hat der Antragsgegner vor Anrufung des Verwaltungsgerichts im Sinne von § 80 Abs. 6 Satz 1 VwGO teilweise abgelehnt. Denn er hat dem Antragsteller mit Schriftsatz vom 22. November 2007 mitgeteilt, er setze die Vollziehung des Haftungsbescheides vom 24. März 2004 in Höhe von 114.546,19 EUR bis zum Abschluss des Verfahrens 20 K 547/06 nur aus, falls bis zum 31. Dezember 2007 eine Sicherheit in Höhe des ausgesetzten Betrages erbracht werde. Der Antragsteller hat auch aktuell ein konkretes Rechtsschutzbedürfnis für sein Antragsbegehren. Er hat den Termin am 31. Dezember 2007 verstreichen lassen, ohne die geforderte Sicherheitsleistung beizubringen, so dass die behördliche Vollziehungsaussetzung vom 22. November 2007 heute keinerlei Rechtswirkungen mehr entfaltet.

III. Der Antrag des Antragstellers ist auch begründet.

Im Falle der Erhebung von öffentlichen Abgaben i.S.v. § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO kann das Verwaltungsgericht nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO die aufschiebende Wirkung des Rechtsbehelfs ganz oder teilweise anordnen. Dies setzt in entsprechender Anwendung des in § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO verankerten Prüfungsmaßstabs voraus, dass ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Abgabenbescheides bestehen oder dass die Vollziehung für den Abgabenschuldner eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte,

einhellige Meinung, vgl. nur OVG NRW, Beschluss vom 17. März 1994 - 15 B 3022/93 -, NVwZ - RR 1994, 617; Puttler a.a.O., § 80 Rn 141; Finkelnburg/Dombert/Külpmann, a.a.O., Rn 980; Kopp/Schenke VwGO, 15. Auflage 2007, § 80 Rn 157 jeweils m.w.N..

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Abgabenbescheides bestehen nur, wenn auf Grund summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage ein Erfolg des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren wahrscheinlicher ist als ein Misserfolg. Die Intensität der gerichtlichen Prüfung des Streitstoffes richtet sich dabei nach den Gegebenheiten des vorläufigen Rechtsschutzes. Es sind vornehmlich solche Einwände zu berücksichtigen, die der Rechtsschutzsuchende selbst gegen die Rechtmäßigkeit des Abgabenbescheides geltend macht, es sei denn, dass sich sonstige Mängel bei summarischer Prüfung als offensichtlich darstellen. Ferner können weder aufwendige Tatsachenfeststellungen getroffen werden, noch sind schwierige Rechtsfragen abschließend zu klären.

vgl. nur OVG NRW, Beschluss vom 17. März 1994, a.a.O. ; Puttler, a.a.O., § 80 Rn 143; Finkelnburg/Dombert/Külpmann, a.a.O., Randziffer 829 jeweils m.w.N..

Gemessen daran hat die Kammer hier ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Haftungsbescheides vom 24. März 2004 in der Gestalt, die dieser durch den Änderungsbescheid des Antragsgegners vom 24. Oktober 2007 erhalten hat. Es spricht viel dafür, dass diese Bescheide sowie der Widerspruchsbescheid des Antragsgegners vom 19. Dezember 2005 rechtswidrig sind, den Antragsteller in seinen Rechten verletzen und deshalb in der Hauptsache nach § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO aufzuheben sind. Nach derzeitiger Einschätzung der Kammer spricht nämlich Überwiegendes dafür, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen für den Erlass eines Haftungsbescheides in dieser Höhe gegen den Antragsteller nicht gegeben sind.

Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner). Zu klären ist danach zunächst, ob die tatbestandlichen Voraussetzungen einer Haftungsvorschrift gegeben sind.

§ 69 AO sieht die sog. Vertreterhaftung vor. Nach Satz 1 dieser Bestimmung haften die in den §§ 34 und 35 bezeichneten Personen, soweit Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37) infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt oder soweit infolgedessen Steuervergütungen oder Steuererstattungen ohne rechtlichen Grund gezahlt werden. Der Antragsteller unterfällt als damaliger alleiniger Geschäftsführer der W. zwar dem in § 34 Abs. 1 AO bezeichneten Personenkreis, er war gesetzlicher Vertreter der GmbH (§ 35 Abs. 1 GmbHG). Der Antragsteller dürfte auch die in § 34 Abs. 1 AO genannten Pflichten verletzt haben. Zu den steuerlichen Pflichten der vertretenen GmbH als Gewerbetreibender gehörte insbesondere die Steuererklärungspflicht nach § 14 a GewStG. Eine derartige Steuererklärung ist für die W. für den Veranlagungszeitraum 1998, der hier streitgegenständlich ist, nicht abgegeben worden. Dies bestreitet auch der Antragsteller nicht.

Es spricht weiterhin viel dafür, dass der Antragsteller die ihm auferlegten Pflichten jedenfalls grob fahrlässig i.S.v. § 69 Satz 1 AO verletzt hat. Die fristgerechte Abgabe von Steuererklärungen gehört zu den Kernpflichten steuerlicher Art. Als alleiniger Geschäftsführer der GmbH musste der Antragsteller darauf achten, dass eine derart zentrale Pflicht erfüllt wird. Es ist nicht erkennbar, dass der Antragsteller dazu nach seinen persönlichen Kenntnissen und Fähigkeiten nicht in der Lage war. Er durfte die Aufgabe des Geschäftsführers einer GmbH nur übernehmen, wenn er auch die dafür erforderlichen steuerrechtlichen Kenntnisse besaß; weiterhin musste er sich mit den handels- und steuerrechtlichen Erfordernissen seines Amtes vertraut machen,

vgl. nur Rüsken, a.a.O., § 69 Rn 96 m.w.N.

Hat er dies unterlassen und nicht für die rechtzeitige Abgabe der Steuererklärung der von ihm vertretenen GmbH Sorge getragen, so ist dieses Verhalten als grob fahrlässig zu bezeichnen. Denn der Antragsteller hat dann die gebotene und ihm mögliche Sorgfalt in ungewöhnlich hohem Maße verletzt.

Das Gericht kann allerdings nicht feststellen, dass diese schuldhafte Pflichtverletzung des Antragstellers ursächlich auch zu einem Haftungsschaden i.S.v. § 69 Satz 1 AO in der vom Antragsgegner bezeichneten Höhe geführt hat. Die Haftung nach § 69 AO setzt einen Schaden voraus. Dieser Schaden besteht darin, dass Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder erfüllt worden sind. Die steuerlichen Ansprüche gegen den Erstschuldner müssen dem Grunde und der Höhe nach feststehen. Dabei ist allerdings nicht Voraussetzung, dass die Steuer, für die gehaftet wird, schon festgesetzt ist oder die Festsetzung gegen den Erstschuldner sogar unanfechtbar geworden ist. Umgekehrt hindert die bestandskräftige Festsetzung der Steuerforderung den Haftungsschuldner nicht, Einwendungen gegen das Bestehen der Steuerschuld zu erheben, es sei denn, er wäre in der Lage gewesen, den gegen den Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten (§ 166 AO),

zum Ganzen vgl. nur BVerfG, Beschluss vom 29. November 1996 - 2 BvR 1157/93 -, NJW 1997, 726, 727, BFH, Urteil vom 18. März 1987 - II R 35/86 -, BFHE 149, 267; Loose in Tipke/Kruse, aaO, § 69 Rn 13, 14; Rüsken, a.a.O., § 191 Rn 11 ff. jeweils mit weiteren Nachweisen aus der Rechtsprechung.

Dem Antragsteller kann danach nicht die Rüge abgeschnitten werden, dass eine primäre Gewerbesteuerschuld der W. in Höhe von 114.546,19 EUR (einschließlich Zinsen) dem Grunde nach nicht besteht. Ein Fall der Drittwirkung der Steuerfestsetzung nach § 166 AO liegt hier nicht vor. Die Gewerbesteuerforderung des Antragsgegners ist der W. gegenüber schon nicht unanfechtbar durch Steuerbescheid festgesetzt worden. Wie oben ausgeführt entfaltet die Eintragung der von der Insolvenzverwalterin festgestellten Gewerbesteuerforderung des Antragsgegners in die beim Amtsgericht Köln geführte Insolvenztabelle dem Antragsteller gegenüber ebenfalls keine rechtliche Bindungswirkung. Ob und in welcher Höhe eine primäre Gewerbesteuerschuld der W. für den Veranlagungszeitraum 1998 tatsächlich bestand und dem Antragsgegner damit ein Haftungsschaden entstanden ist, kann das Gericht aufgrund der ihm vorliegenden Unterlagen nicht beurteilen. Der Antragsgegner hat diese entscheidungserhebliche Frage im Vorverfahren nicht geprüft, obwohl sich aus der substantiierten Widerspruchsbegründung des Antragstellers vom 29. April 2004 und den diesem Schriftsatz beigefügten Anlagen genügend Anhaltspunkte ergeben haben, die es geboten erschienen ließen, diesem Punkt weiter nachzugehen.

Maßgeblich sind insoweit die Bestimmungen der §§ 6 ff. GewStG. Zu bestimmen ist danach primär der Gewerbeertrag i.S.v. § 7 GewStG. Hier stellt sich die vom Finanzamt Köln-Nord in seiner Einspruchsentscheidung vom 2. November 2001 aufgeworfene Frage (vgl. Bl. 52 und 53 des Verwaltungsvorgangs des Antragsgegners), wie die der W. in der Zeit von Mai bis Dezember 1998 von Dritten zur Verfügung gestellten Darlehensbeträge in Höhe von insgesamt 1.144.007,18 DM zu qualifizieren sind, ob es sich bei diesen Zahlungsflüssen tatsächlich um eine verdeckte Gewinnausschüttung gehandelt hat. Der Antragsgegner kann insoweit nicht den Gewerbesteuermessbescheid des Finanzamtes Köln-Nord für das Jahr 1998 zu seinen Gunsten anführen. Nach den obigen Ausführungen spricht nämlich manches für dessen Unwirksamkeit, jedenfalls entfaltet er keine Bindungswirkung im Verhältnis zum Haftungsschuldner. Lässt sich ein Gewinn der W. in der bezeichneten Höhe tatsächlich feststellen, ist dann weiter zu eruieren, ob dieser Gewinn im Jahr 1998 oder erst im Veranlagungszeitraum 1999 in Ansatz zu bringen ist, (vgl. insoweit die Aussetzungsentscheidung des Finanzamts Köln-Nord vom 9. April 2002, Bl. 66 ff. des Verwaltungsvorgangs des Antragsgegners). Ehe diese Prüfung nicht erfolgt ist, lässt sich ein Haftungsschaden nicht verlässlich beurteilen. Der Antragsgegner, der insoweit die Feststellungslast trägt,

vgl. nur Rüsken, a.a.O., § 69 Rn 135 m.w.N.,

wird diese Prüfung nachholen müssen, will er an seinem Haftungsbescheid gegen den Antragsteller festhalten.

Nach allem ist höchst zweifelhaft, ob die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift des § 69 Satz 1 AO hier zu Lasten des Antragstellers erfüllt sind. Seine Klage 23 K 547/06 dürfte nach derzeitiger Einschätzung große Aussicht auf Erfolg haben. Die nach § 80 Abs. 5 Satz 1 VwGO zu treffende Abwägung zwischen dem Aussetzungsinteresse des Antragstellers und dem Vollziehungsinteresse des Antragsgegners geht damit zugunsten des Antragstellers aus.

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 154 Abs. 1 VwGO. Die Streitwertfestsetzung ergibt sich aus § 53 Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. § 52 Abs. 3 GKG. Es entspricht ständiger Rechtssprechung, in Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes ein Viertel der streitigen Abgabenforderung (hier: 114.546,19 EUR) anzusetzen.