Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, 5 K 2442/21

Tatbestand:

Der Kläger wendet sich gegen den Abrechnungsbescheid der Beklagten vom 16. September 2020 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 12. Mai 2021. Die Beteiligten streiten um etwaige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis aus den Veranlagungszeiträumen 2006 und 2007.

Der Kläger beauftragte seinen Prozessbevollmächtigten mit dessen Schuldenbereinigung. In diesem Zusammenhang übersandte die Beklagte auf Antrag mit Schriftsatz vom 5. September 2021 eine Forderungsaufstellung. Darin waren unter anderem Forderungen ausgewiesen, die auf einem Bescheid vom 8. Oktober 2010 – dessen Bekanntgabe von Seiten des Klägers bestritten wird – beruhten, mit denen Gewerbesteuern für das Jahr 2006 in Höhe von 129.360,00 € und für das Jahr 2007 in Höhe von 44.614,50 € festgesetzt wurden. Hinzu kamen Säumniszuschläge und Nachforderungszinsen für die Jahre 2006 und 2007. Nach Akteneinsichtnahme beantragte der Kläger mit Schriftsatz vom 22. Oktober 2019 den streitgegenständlichen Abrechnungsbescheid. Zur Begründung des Antrags führte der Kläger aus, dass die in der Forderungsaufstellung aufgeführten Forderungen zu Gewerbesteuern und Nachforderungen zu Gewerbesteuern nicht bestünden. Der Gewerbesteuerbescheid für 2006 vom 8. Oktober 2010 sei ihm nicht bekanntgegeben worden.

Die Beklagte erließ am 16. September 2020 den streitgegenständlichen Abrechnungsbescheid. Dieser wies einen Zahlungsanspruch der Beklagten gegen den Kläger in Höhe von 303.881,00 € aus, der sich aus den folgenden Positionen zusammensetzte: Gewerbesteuer 2006: 129.360,00 €; Säumniszuschläge zu den Gewerbesteuern 2006: 119.002,00 €; Nachforderungszinsen 2006: 19.402,00 €; Gewerbesteuer 2007: 17.983,00 €; Säumniszuschläge zu den Gewerbesteuern 2007: 16.514,00 €; Nachforderungszinsen 2007: 1.620,00 €.

Die Beklagte begründete die im Abrechnungsbescheid aufgeführten Forderungen mit der Veranlagung der Gewerbesteuerforderungen für die Jahre 2006 und 2007 durch einen Gewerbesteuerbescheid vom 8. Oktober 2010. Mit Zinsbescheid vom selben Tag seien zudem die Nachforderungszinsen für die Jahre 2006 und 2007 festgesetzt worden. Fälligkeitsdatum für die Gewerbesteuerforderungen sowie die Nachforderungszinsen sei jeweils der 11. November 2010 gewesen. Da bis zum Eintritt der Fälligkeit keine Zahlungen seitens des Klägers geleistet worden seien, seien Mahngebühren mit Fälligkeit zum 11. November 2010 zum Soll gestellt worden. Die erstellte Mahnung sei jedoch nicht mehr reproduzierbar. Aufgrund eines Einspruchs des Klägers vom 29. Oktober 2010 gegen die Gewerbesteuermessbescheide vom 8. Oktober 2010 für die Gewerbesteuer 2006 und 2007 des Finanzamts S. sei die Vollziehung der Gewerbesteuerforderungen und Nachforderungszinsen für die Jahre 2006 und 2007 vorläufig ausgesetzt worden. Mit Schreiben vom 10. Februar 2011 habe die Beklagte den Kläger sodann über beabsichtigte Vollstreckungsmaßnahmen informiert. Über die von der Pfändungsankündigung umfassten Forderungen sei der Kläger im Rahmen einer persönlichen Vorsprache am 10. Februar 2011 durch den zum damaligen Zeitpunkt zuständigen Vollstreckungsbeamten W. unterrichtet worden. Der Kläger habe in diesem Rahmen 700,00 € in bar auf die Gewerbesteuerforderung für das Jahr 2007 gezahlt. Diesbezüglich verweist die Beklagte auf einen mit Schreiben vom 28. Januar 2020 übersandten Vermerk des Vollziehungsbeamten vom 18. Dezember 2019. Mit E-Mail vom 6. Mai 2011 habe der Kläger der Beklagten den Verkauf einer zuvor in seinem Eigentum stehenden Immobilie mitgeteilt. Sodann seien Pfändungsversuche gegen Dritte gescheitert. In Folge der Einspruchsentscheidung vom 22. November 2012 habe die Aussetzung der Vollziehung des Bescheides vom 8. Oktober 2010 zum 3. Januar 2013 geendet. Auch weitere Vollstreckungsmaßnahmen seien im weiteren Verlauf ohne Erfolg geblieben.

Der Gewerbesteuerbescheid und der Gewerbesteuer-Zinsbescheid vom 8. Oktober 2010 seien dem Kläger im Sinne des § 122 der Abgabenordnung (AO) wirksam bekanntgegeben worden. Dass der Zeitpunkt der Aufgabe der Bescheide zur Post nicht in der fallbezogenen Gewerbesteuerakte festgehalten sei, sei kein gewichtiges Indiz gegen eine wirksame Bekanntgabe. Die Beklagte könne zur Feststellung des Aufgabetages des Bescheides zur Post den Ablauf der Postversendung darstellen. Aus einem fallübergreifenden Vermerk ergebe sich eine am 28. September 2010 erfolgte Verarbeitung und ein Versand an den Kläger. Die Aufgabe der Bescheide zur Post sei jedenfalls innerhalb der Festsetzungsfrist des § 169 AO unzweifelhaft erfolgt. Es entspreche keinem typischen Geschehensablauf, dass der Kläger zudem auch die Mahnung, das Schreiben vom 15. November 2010 über die Aussetzung der Vollziehung sowie die Pfändungsankündigung vom 10. Februar 2011 nicht erhalten habe und auch nicht über die weiteren Vollstreckungsversuche informiert gewesen sei. Zumindest die Schreiben sowie das persönliche Gespräch hätten Anlass gegeben, von der Geltendmachung der Gewerbesteuerschuld sowie der Nachforderungszinsen Kenntnis zu nehmen. Ein Berufen auf Nichtzugang während jahrelanger Vollstreckungsversuche spreche vielmehr indiziell für den Erhalt des Bescheids. Durch die Barzahlung habe der Kläger zudem auch auf die mit Bescheid vom 8. Oktober 2010 festgesetzte Gewerbesteuerschuld für das Jahr 2007 gezahlt. Die späte Geltendmachung von Einwänden gegen die wirksame Bekanntgabe des Gewerbesteuerbescheids vom 8. Oktober 2010 sei ein weiteres Indiz für die Kenntnis des Klägers über die rückständigen Forderungen.

Mit Schriftsatz vom 16. Oktober 2020 erhob der Kläger zunächst ohne Begründung Widerspruch gegen den Abrechnungsbescheid vom 16. September 2020. Mit Schriftsatz vom 26. Januar 2021 führte der Kläger zur Begründung unter anderem aus: Der Bescheid sei insofern rechtswidrig, als er von dem Bestehen der Gewerbesteuerforderung für das Jahr 2006 nebst Nebenforderungen ausgehe. Eine Aufgabe des Bescheids zur Post werde bestritten. Gegen die Aufgabe des Bescheids zur Post spreche das Fehlen eines Absende- oder Aufgabevermerks. Die Darlegung des allgemeinen Verfahrensablaufs reiche zwar als Darlegung aus, nicht aber als Beweis. Es handele sich zudem um einen (teilweise) manuellen Versendungsablauf, weshalb der Nachweis nicht nach den Regeln des Anscheinsbeweises geführt werden könne. Zudem sei die Beklagte vom üblichen Verfahrensablauf abgewichen, was die Anforderungen an die Erbringung des Vollbeweises durch die Behörde erhöhe. Weiterhin seien der beschriebene Verfahrensablauf und der Vermerk nicht kongruent. Dies gelte insbesondere hinsichtlich der Abweichung der Daten des Verarbeitungsablaufs (28. September 2010) und der Bescheide (8. Oktober 2010). Zudem gelinge auch der Nachweis des Zugangs des Bescheids nicht. Auf einen Anscheinsbeweis könne in diesem Rahmen nicht zurückgegriffen werden. Auch habe der Kläger zu keinem Zeitpunkt eine Mahnung erhalten. Ein Bescheid über die Aussetzung der Vollziehung sei dem Kläger ebenfalls nicht zugegangen. Auch im Falle eines Zugangs hätte dies jedoch keinen Anlass zum Tätigwerden des Klägers geboten. Hinsichtlich der näheren Begründung wird auf den Inhalt der Widerspruchsbegründung (Bl. 240 ff. des Verwaltungsvorgangs) verwiesen.

Mit Widerspruchsbescheid vom 12. Mai 2021 wies die Beklagte den Widerspruch des Klägers als sachlich unbegründet zurück. Zur Begründung führte die Beklagte insbesondere aus: Der Vermerk und der geschilderte Verfahrensablauf seien zwar nicht deckungsgleich, sie würden sich jedoch auch nicht widersprechen. Die Gesamtumstände begründeten den Vollbeweis dafür, dass die fraglichen Bescheide die Behörde rechtzeitig vor Ablauf der Festsetzungsfrist verlassen hätten, ohne dass es hierfür eines gesonderten Strengbeweises zum Ablauf der Postsendung bedürfte. Der Zugangsbeweis setze keinen gesonderten Aufgabebeweis voraus. Ferner werde der Vollbeweis der Absendung durch weitere Indizien zum Zugang der Bescheide innerhalb des Zeitraums vor Ablauf der Festsetzungsfrist erbracht, die am 11. Oktober 2012 geendet sei. Es sei insbesondere die Tatsache als gewichtiges Indiz für den Zugang des Gewerbesteuerbescheids und Gewerbesteuer-Zinsbescheids zu werten, dass diese gemeinsam mit den – dem Kläger zugegangenen – Gewerbesteuermessbescheiden vom 8. Oktober 2010 als Grundlagenbescheide für die festgesetzten Gewerbesteuern in einem Briefumschlag versandt worden seien. Gegen die Gewerbesteuermessbescheide vom 8. Oktober 2010 habe der Kläger am 29. Oktober 2010 Einspruch eingelegt. Der Kläger habe sich in der Folgezeit nach Erlass der betreffenden Bescheide in einer Weise verhalten, die unerklärlich sei, wenn er die Bescheide nicht erhalten habe. Bereits die den Kläger treffende Mittelvorsorgepflicht hätte ihn dazu veranlassen müssen, sich nach den maßgebenden Bescheiden zu erkundigen. Zudem sei aus der Stellung des Aussetzungsantrags seitens des Klägers der Schluss zu ziehen, dass der Kläger um die Notwendigkeit des Erlasses eines Gewerbesteuerbescheides zur Vollziehung der Steuerforderungen gewusst habe. Der Kläger habe zudem bereits in der Vergangenheit Bescheide über Gewerbeforderungen erhalten, weshalb ihm das Verfahren grundsätzlich bekannt gewesen sei. Nach allgemeiner Lebenserfahrung könne davon ausgegangen werden, dass ein Steuerpflichtiger, den der Vollziehungsbeamte über die bevorstehende Vollstreckung einer bestimmten Steuerforderung im Falle ausbleibender Zahlungen unterrichte, den Einwand, die zu vollstreckende Forderung sei ihm gegenüber nicht festgesetzt worden, sofort und nicht erst nach Jahren erhebe. Davon sei der Kläger auch nicht ausgenommen, da er seine Interessen sowie steuerlichen Angelegenheiten nicht gänzlich vernachlässigt habe. Der Kläger hätte demnach spätestens vor der Barzahlung am 24. März 2011 Einwendungen gegen die angeblich fehlende Festsetzung der Steuerforderungen erheben müssen. In der ausdrücklichen Begrenzung des Streitgegenstands auf die Gewerbesteuerforderungen 2006 nebst Nebenforderungen sei ebenfalls ein Indiz für den Zugang der Bescheide vom 8. Oktober 2010 zu sehen. Hinsichtlich der näheren Begründung wird auf den Widerspruchsbescheid vom 12. Mai 2021 (Bl. 260 ff. des Verwaltungsvorgangs) verwiesen.

Mit Schriftsatz vom 21. September 2022 übersandte die Beklagte eine Bareinzahlungsquittung über 700,00 € vom 24. März 2011 zu Kassenzeichen xxxxxxxxxx, Kontrollnummer xxxxx, Bezeichnung der Forderung: Gewerbesteuer 2007.

Der Kläger hat am 15. Juni 2021 Klage erhoben und mit Schriftsatz vom 13. Juli 2021 hilfsweise einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gestellt.

Zur Begründung macht er unter Verweis auf seine Ausführungen im Antrags- und Widerspruchsverfahren ergänzend geltend: Die Klage sei nicht verfristet. Der Widerspruchsbescheid sei am 15. Mai 2021 per Postzustellungsurkunde in der Kanzlei des Prozessbevollmächtigten des Klägers zugestellt worden. Auf dem Briefumschlag der Postzustellung habe der Zusteller das Datum 15. Mai 2021 vermerkt. Lediglich nach der Postzustellungsurkunde habe die Zustellung angeblich am 14. Mai 2021 stattgefunden. Stimme das Datum auf der Zustellungsurkunde nicht mit dem Datum der Zustellung auf dem inneren Umschlag überein, setze die Klagefrist nicht ein. Zudem sei die Einzelkanzlei am 14. Mai 2021 geschlossen gewesen. Jedenfalls sei ihm Wiedereinsetzung zu gewähren, da er die Frist zur Klageerhebung ohne Verschulden versäumt habe. Der Prozessbevollmächtigte des Klägers, dessen Mitarbeiter sowie der Kläger hätten erst durch Übermittlung der Klageerwiderungsschrift vom 8. Juli 2021 durch das Gericht mit Fax vom 13. Juli 2021 Kenntnis davon erlangt, dass auf der Postzustellungsurkunde mit dem 14. Mai 2021 ein vom Briefumschlag abweichendes Datum angegeben sei. Die sorgfältig ausgewählte und stets zuverlässige Rechtsanwaltsfachangestellte habe aufgrund des auf dem Briefumschlag angegebenen Datums des 15. Mai 2021 entsprechend den 15. Juni 2021 als Tag des Fristablaufs vermerkt. Der Prozessbevollmächtigte des Klägers habe daraufhin die Fristen überprüft und anhand des vom Zusteller auf dem Briefumschlag angegebenen Datums die Ordnungsmäßigkeit der Eintragungen der Rechtsanwaltsfachangestellten vermerkt. Entgegen der Auffassung der Beklagten habe es sich nicht um einen Teilwiderspruch gehandelt. Ein solcher Teilwiderspruch sei bei einem Abrechnungsbescheid gar nicht möglich. Selbst wenn ein Teilwiderspruch möglich wäre, ergebe eine Auslegung der Erklärungen des Klägers einen Gesamtwiderspruch. Dieses gelte auch vor dem Hintergrund, dass der Kläger seinen Widerspruch nur teilweise begründet habe.

Der Abrechnungsbescheid in Gestalt des Widerspruchsbescheides sei rechtswidrig. Den Kläger träfen keinerlei Zahlungsverpflichtungen hinsichtlich der Beklagten, weshalb auch die von der Beklagten behaupteten Forderungen in Höhe von insgesamt 303.881,00 € nicht bestünden. Ein oder mehrere Bescheide vom 8. Oktober 2010 für die Jahre 2006 und 2007 seien ihm nicht bekanntgegeben worden. Demnach könnten auch keine Forderungen aus Gewerbesteuern, Nachforderungszinsen oder Säumniszuschlägen für diesen Veranlagungszeitraum bestehen. Die Beklagte trage zudem die volle Beweislast für den Zugang etwaiger Bescheide vom 8. Oktober 2010. Bestimmte Verhaltensweisen des Steuerpflichtigen nach Aufgabe des Bescheides zur Post könnten zwar dahingehend gewertet werden, dass von einem Zugang auszugehen sei. Der Beklagten gelinge jedoch nicht der Beweis der Aufgabe des Bescheids zur Post. Wenn der Beklagten dieser Beweis nicht gelinge, komme es auf Fragen des Zugangs gar nicht mehr an. Zudem gelinge der Beklagten auch nicht der Beweis des Nachweises von Verhaltensweisen seinerseits, die den Schluss auf einen Zugang eines Bescheides zulassen würden. Ein gemeinsamer Versand der Gewerbesteuermessbescheide 2006 und 2007 mit dem Gewerbesteuerbescheid 2006 und 2007 sei nach Aktenlage eindeutig widerlegt. Der Zugang einer Mahnung und eines AdV-Bescheides sowie der Pfändungsankündigung werde bestritten. Aufgrund der Aussetzung der Vollziehung habe er sich mangels Fälligkeit keine Gedanken über eine etwaige Zahlung machen müssen. Zudem habe er nicht mehr unter der Anschrift gewohnt, an die die Vollstreckungsankündigung angeblich versandt worden sei. Der ergänzende Vermerk des Vollziehungsbeamten vom 18. Dezember 2019 habe keinen Beweiswert. Träfen die Angaben im Vermerk zu, sei daraus jedenfalls keine Kenntnis über die Gewerbesteuerbescheide abzuleiten. Die „angebliche“ Quittung vom 24. März 2011 sei nicht von ihm unterzeichnet und enthalte daher keine ihm zurechenbare Erklärung. Zudem könne die Quittung aufgrund des langen Zeitablaufs und in Ermangelung entsprechender Vermerke in den Akten die Vermutung der Echtheit nach § 437 Abs. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) nicht für sich beanspruchen. Selbst wenn die Barzahlung von 700,00 € erfolgt wäre, hätte er nicht gewusst, dass Herr W. diesen Betrag auf eine angebliche Gewerbesteuerschuld für das Jahr 2007 verrechnen würde. Schließlich weise die Quittung eine Unterschrift auf, die nicht mit den übrigen Unterschriften des Vollziehungsbeamten W. übereinstimme.

Der Kläger beantragt (schriftsätzlich),

den Abrechnungsbescheid über Gewerbesteuern und Nebenforderungen vom 16. September 2020 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 12. Mai 2021 hinsichtlich der Steuern und Nebenforderungen für die Veranlagungszeiträume 2006 und 2007 dahingehend abzuändern, dass die Beklagte keine Ansprüche gegen den Kläger auf Zahlung von Gewerbesteuern für die Veranlagungszeiträume 2006 und 2007, Säumniszuschlägen zu den Gewerbesteuern 2006 und 2007 und Nachforderungszinsen 2006 und 2007 hat.

Die Beklagte beantragt (schriftsätzlich),

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist sie auf den Widerspruchsbescheid vom 12. Mai 2021. Ergänzend trägt sie vor: Die Klage sei bereits unzulässig, da der Widerspruchsbescheid vom 12. Mai 2021 dem Kläger ausweislich der Postzustellungsurkunde bereits am 14. Mai 2021 zugestellt worden sei. Darüber hinaus beschränke sich der Widerspruch auf die Forderungen hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2006, weshalb ein Vorverfahren hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2007 fehle. Die Feststellung des Bestehens der Gewerbesteuern 2006 nebst Nebenforderungen sei objektiv abgrenzbar von der Feststellung des Bestehens der Gewerbesteuern 2007 nebst Nebenforderungen und könne daher gesondert angefochten werden, weshalb auch ein Teilwiderspruch möglich sei. Die Klage sei auch unbegründet. Nach den Regeln des Indizienbeweises sei der Zugang der Bescheide bei einer Gesamtwürdigung der maßgebenden Umstände als erwiesen anzusehen. Auch in der durch die Quittung belegten Bareinzahlung des Klägers in Höhe von 700,00 € sei ein Beweis für die Bekanntgabe des Gewerbesteuer- und Gewerbesteuer-Zinsbescheides vom 8. Oktober 2010 für die Jahre 2006 und 2007 zu sehen. Die Quittung weise die Forderungsart, das Veranlagungsjahr und die Fälligkeit der teilweise getilgten Forderung aus. Die Gewerbesteuerforderung für das Veranlagungsjahr 2007 aus dem Bescheid vom 8. Oktober 2010 sei damit hinreichend eindeutig bezeichnet, ohne dass es einer ausdrücklichen Nennung des Bescheides bedürfe. Die fehlende Nachfrage des Klägers nach den die Aussetzung der Vollziehung betreffenden Bescheiden stelle eine für die Beweiswürdigung relevante Verhaltensweise dar, da die Mittelvorsorgepflicht hierdurch nicht beseitigt sei. Bei gewichtigen Indizien für den Zugang des betreffenden Bescheides komme es auf den Strengbeweis der Absendung nicht an.

Die Beteiligten haben in der mündlichen Verhandlung vom 25. April 2024 auf die Durchführung einer weiteren mündlichen Verhandlung verzichtet.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge verwiesen.

Entscheidungsgründe:

Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten ohne (weitere) mündliche Verhandlung (§ 101 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung – VwGO –).

Die Klage ist bereits unzulässig, soweit im Abrechnungsbescheid Ansprüche gegen den Kläger auf Zahlung von Gewerbesteuern für das Veranlagungsjahr 2007, Säumniszuschläge zu den Gewerbesteuern 2007 und Nachforderungszinsen 2007 geltend gemacht werden.

1. Statthafte Klageart ist in der hier vorliegenden Streitigkeit um die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis, bei denen die Behörde einen Abrechnungsbescheid erlässt, die Anfechtungsklage.

Vgl. Specker, in: BeckOK AO, Stand: Juli 2024, § 218 Rn. 221.

Erweist sich der Abrechnungsbescheid als rechtswidrig, ist er in der Regel nicht aufzuheben, sondern bezogen auf den Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung zu korrigieren.

Vgl. BFH, Urteil vom 2. Juni 2022 – III R 9/21 – juris Rn. 17.

2. Die Klage ist am 15. Juni 2021 fristgemäß erhoben worden. Auch die Abweichung des Datums auf der Postzustellungsurkunde (14. Mai 2021) vom Datum auf dem Umschlag (15. Mai 2021) führt nicht zu einem anderen Ergebnis.

Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs handelt es sich bei der Verpflichtung des Zustellers gemäß § 180 Satz 3 ZPO, das Datum der Zustellung auf dem Umschlag des zuzustellenden Schriftstücks zu vermerken, um eine zwingende Zustellungsvorschrift im Sinne des § 189 ZPO, mit der Folge, dass das Schriftstück bei einer Verletzung dieser Vorschrift erst mit dem tatsächlichen Zugang als zugestellt gilt, was hier die Kenntnisnahme am 17. Mai 2021 wäre.

Vgl. BGH, Versäumnisurteil vom 15. März 2023 – VIII ZR 99/22 – juris Rn. 18.

Teilweise wird bei Diskrepanz der Daten auf dem Umschlag und in der Zustellungsurkunde auch das spätere Datum – hier der 15. Mai 2021 – für maßgeblich gehalten, was daraus folge, dass der Adressat sich einerseits auf die Angaben auf dem Umschlag verlassen können müsse, andererseits aber der Zustellungstag durch die Urkunde nachgewiesen werde (§§ 415, 418 ZPO).

Vgl. Häublein/Müller, in: MüKO ZPO, 6. Aufl. 2020, § 180 Rn. 13.

Nach beiden Auffassungen ist die Klage am 15. Juni 2021 fristgemäß erhoben worden.

3. Die Klage ist jedoch unzulässig, soweit der Abrechnungsbescheid Ansprüche aus dem Steuerjahr 2007 betrifft. Denn insoweit hat der Kläger kein Widerspruchsverfahren durchgeführt und der Abrechnungsbescheid ist insoweit in Bestandskraft erwachsen. Die Beklagte hat sich auch nicht inhaltlich auf die Ansprüche aus dem Steuerjahr 2007 eingelassen, so dass insoweit das Vorverfahren auch nicht entbehrlich ist.

Grundsätzlich ist auch eine Teilanfechtung von objektiv abgrenzbaren oder bezeichenbaren Teilen eines Verwaltungsaktes im Rahmen des Widerspruchsverfahrens möglich. Insbesondere bei auf Geldleistungen gerichteten Verwaltungsakten kann der Widerspruch auf einen Teil des Verwaltungsaktes beschränkt werden.

Vgl. Hüttenbrink, in: BeckOK VwGO, Stand April 2023, § 68 Rn. 7.

Eine Teilanfechtung ist jedoch nur dann anzunehmen, wenn sie ausdrücklich erfolgt oder dem Willen des Widerspruchsführers eindeutig zu entnehmen ist. Im Zweifel ist der Widerspruch als umfassend eingelegt zu sehen, insbesondere dann, wenn kein inhaltlicher Antrag gestellt ist.

Vgl. Geis, in: Sodan/Ziekow, VwGO, 5. Aufl. 2018, § 68 Rn. 90.

Eine Auslegung ergibt hier, dass sich der Widerspruch nach dem Horizont eines objektiven Erklärungsempfängers nur auf den Veranlagungszeitraum 2006 erstrecken sollte. Dabei ist Ausgangspunkt dieser Auslegung das Schreiben des Klägers vom 16. Oktober 2020, welches wörtlich den „Widerspruch gegen den Abrechnungsbescheid vom 16. September 2020“ enthielt, was zunächst für einen umfassenden Widerspruch spricht. In der nachfolgenden Widerspruchsbegründung vom 20. Januar 2021 hat der Kläger den Widerspruch allerdings konkludent auf das Jahr 2006 beschränkt. Dort heißt es ausdrücklich, dass der Bescheid insofern rechtswidrig sei, als er von dem Bestehen der Gewerbesteuerforderung für 2006 nebst Nebenforderungen (Zinsen, Vollstreckungskosten, Zuschläge usw.) ausgeht. Die Gewerbesteuerforderung für 2007 nebst Nebenforderungen wird an keiner Stelle erwähnt. Dies spricht nach der Überzeugung des Gerichts für eine eindeutige Erklärung, dass nur die mit dem Jahr 2006 verbundenen Forderungen Gegenstand des Widerspruchs sein sollten. Gerade von einem anwaltlich vertretenen Kläger kann erwartet werden, rechtlich eindeutige Erklärungen abzugeben. Inwieweit diese auf Irrtum beruhen oder rechtlich deswegen nicht sinnvoll erscheinen, weil die Gewerbesteuern für 2006 und 2007 in einem einzigen Bescheid festgesetzt worden sind, dessen Zugang fraglich ist, vermag den objektiven Erklärungswert der Widerspruchsbegründung nicht zu überwinden.

II.

Soweit sich die Klage gegen die Gewerbesteuern und Nebenforderungen für das Veranlagungsjahr 2006 richtet, ist die Klage begründet. Der Abrechnungsbescheid vom 16. September 2020 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 12. Mai 2021 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 S. 1 VwGO). Die Festsetzungsverjährung ist mit Ablauf des 11. Oktober 2012 eingetreten (§ 171 Abs. 10 AO).

1. Die Beklagte hat die Bekanntgabe des Gewerbesteuerbescheides und Gewerbesteuer-Zinsbescheides vom 8. Oktober 2010 nicht nachgewiesen.

Nach § 218 Abs. 2 AO kann ein Abrechnungsbescheid erstellt werden, wenn Streitigkeiten besehen, welche die Verwirklichung von Abgabenansprüchen betreffen. Nach § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO gilt ein schriftlicher Verwaltungsakt, der durch die Post übermittelt wird, als bekannt gegeben bei einer Übermittlung im Inland am dritten Tag nach der Aufgabe zur Post, außer wenn er nicht oder zu einem späteren Zeitpunkt zugegangen ist.

Bestreitet der Adressat den Zugang des Bescheides, so hat grundsätzlich die Behörde den Zugang nachzuweisen. Zur Auslösung der Nachweispflicht der Behörde reicht dabei grundsätzlich ein sogenanntes unsubstantiiertes Bestreiten aus. Dies gilt auch dann, wenn der Nichtzugang erst nach Jahren oder in einem längeren Zeitraum mehrfach ein Nichtzugang von Verwaltungsakten geltend gemacht wird. Der Nachweis des Zugangs durch die Behörde kann auch nicht nach den Grundsätzen des Anscheinsbeweises geführt werden, sondern es gelten die allgemeinen Beweisregeln, insbesondere die des Indizienbeweises. Die festgestellten Indizien müssen in ihrer Gesamtheit den Schluss zulassen, dass der Steuerpflichtige den nach Aktenlage abgesandten Bescheid erhalten hat. Dabei kann zum einen auch eine bestimmte Verhaltensweise des Steuerpflichtigen innerhalb eines längeren Zeitraums nach Absendung des Bescheides die mit großer Wahrscheinlichkeit zutreffende Schlussfolgerung zulassen, er habe den Bescheid erhalten, so etwa, wenn der Steuerpflichtige trotz der Rüge des Nichterhalts eines Verwaltungsakts zu diesem sachlich Stellung nimmt, ein Steuerpflichtiger sich auch nach Erlass von Folgebescheiden beim Finanzamt nicht nach dem angeblich nicht zugegangenen Grundlagenbescheid erkundigt hat oder ein Steuerpflichtiger mehrere in einen Umschlag zusammen versandte Verwaltungsakte oder eine Vielzahl mit gleichem Datum personell versandte Verwaltungsakte erhalten hat und behauptet, lediglich einer der Verwaltungsakte wäre nicht dabei gewesen. Zum anderen kann aus dem Umstand, dass der Steuerpflichtige behauptet, mehrere Bescheide bzw. Schreiben nicht erhalten zu haben, gefolgert werden, dass dieser insgesamt unglaubhaft vorträgt.

Vgl. VG Köln, Urteil vom 4. August 2009 – 14 K 956/06 – juris Rn. 23 ff. m.w.N; Seer, in: Tipke/Kruse, AO Stand: März 2024, § 122 Rn. 58.

2. Nach diesen Grundsätzen der materiellen Beweislast geht das Gericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung (§ 108 VwGO) von der Situation eines non-liquet aus, da der Zugang des Gewerbesteuerbescheides und Gewerbesteuerzinsbescheides vom 8. Oktober 2010 letztlich unerweislich ist. Dies geht zu Lasten der Beklagten.

Dieses Ergebnis folgt nicht bereits daraus, dass in den Steuerakten der Beklagten kein Aufgabevermerk für den Gewerbesteuerbescheid und den Gewerbesteuerzinsbescheid vom 8. Oktober 2010 enthalten ist. In den Steuerakten findet sich hier lediglich ein fallübergreifender Vermerk vom 1. Oktober 2010 (Bl. 152 des Verwaltungsvorgangs) ohne handschriftlichen Ab-Vermerk hinter Ziffer 1 („Die Gewerbesteuer- und Zinsbescheide aus der Verarbeitung vom 28.9.2010 werden am 8.10.2020 zur Post gegeben. Die Zweitausfertigungen wurden z.d.A. genommen“).

Die Regeln des Indizienbeweises finden jedoch auch dann Anwendung, wenn in den Steuerakten kein Aufgabevermerk für den Verwaltungsakt vorhanden ist.

Vgl. BFH, Beschluss vom 14. Juni 2002 – II B 82/01 –, jursi; Vorbeck, in: Koenig, AO, 4. Aufl. 2021, § 122 Rn. 69; Füssenich, in: BeckOK AO, Stand: Oktober 2023, § 122 Rn. 200.

Die vorliegenden Indizien genügen dem Gericht nicht, um nach dem Maßstab des § 108 VwGO von einem Zugang des Gewerbesteuerbescheides und Gewerbesteuerzinsbescheides vom 8. Oktober 2010 auszugehen. Das Verhalten des Klägers erscheint dem Gericht nicht mit dem hinreichenden Gewicht als unerklärlich, wenn er die Bescheide nicht erhalten haben sollte.

Das Gericht verkennt nicht, dass der Kläger einen Zugang vieler Schreiben bzw. Bescheide bestreitet. Zu Lasten der Beklagten wirkt sich jedoch aus, dass die Aktenführung in keiner Weise den Anforderungen genügt. Der nicht gesetzlich normierte Grundsatz ordnungsgemäßer Aktenführung umfasst die Pflicht der Behörde zur objektiven Dokumentation des bisherigen wesentlichen sachbezogenen Geschehensablaufs und folgt aus dem Rechtsstaatsprinzip, da nur eine geordnete Aktenführung einen rechtsstaatlichen Verwaltungsvollzug mit der Möglichkeit einer Rechtskontrolle durch Gerichte und Aufsichtsbehörden ermöglicht. Hieraus ergibt sich die Verpflichtung der öffentlichen Verwaltung, nicht nur Akten zu führen (Gebot der Aktenmäßigkeit), sondern unter anderem auch alle wesentlichen Verfahrenshandlungen vollständig und nachvollziehbar abzubilden (Gebot der Vollständigkeit und Nachvollziehbarkeit) und diese darüber hinaus wahrheitsgemäß aktenkundig zu machen (Gebot wahrheitsgemäßer Aktenführung). Diese Grundsätze gelten auch für die elektronische Aktenführung.

Vgl. zusammenfassend: BT-Drucksache 17/11473, S. 38; siehe auch Kopp/Ramsauer, VwVfG , 24. Aufl. 2023, § 29 R. 12 m.w.N.

Demgegenüber sind Schreiben und Bescheide vorliegend teilweise nicht reproduzierbar und eine Aufklärung ist lediglich im Rahmen von Stellungnahmen damaliger Mitarbeiter in großem zeitlichen Abstand zum Geschehen erfolgt. Im Einzelnen:

Die Einlegung eines Einspruchs gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2006 und 2007 am 29. Oktober 2010 (vgl. Bl. 36 des Verwaltungsvorgangs) erscheinen für sich genommen als Indiz nicht ausreichend, um von einem Zugang der Folgebescheide auszugehen. Nach dem mehr als zehn Jahre später erstellten Vermerk vom 8. April 2021 (Bl. 254 f. des Verwaltungsvorgangs) hat einer der damaligen Sachbearbeiter, Herr R., keine Erinnerungen an den konkreten Einzelfall, da es sich schlicht um „einen normalen Gewerbesteuerfall von Vielen“ ohne besondere Auffälligkeiten gehandelt habe. Zur fraglichen Zeit habe die Beklagte den Gewerbesteuermessbescheid des Finanzamtes als Grundlagenbescheid und den Gewerbesteuerbescheid als Folgebescheid in einem einzigen Briefumschlag an den Steuerpflichtigen versandt. Es gebe keinerlei Anzeichen dafür, dass hier von der üblichen Verfahrensweise abgewichen worden sei. Ein ausreichend gewichtiges Indiz für den Zugang mag das Gericht hierin nicht erkennen, insbesondere angesichts des zeitlichen Abstands und der fehlenden Erinnerung an den konkreten Einzelfall. Auch die gesetzlichen Regelungen sorgen nicht für hinreichende Klarheit So regelte § 2 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes über die Zuständigkeit für die Festsetzung und die Erhebung der Realsteuern für den damaligen Zeitraum, dass die Bekanntgabe oder Zustellung der von den Finanzämtern erlassenen Gewerbesteuermessbescheide den hebeberechtigten Gemeinden übertragen wird. Die Finanzämter blieben nach § 2 Abs. 1 Satz 2 a.F. aber gleichwohl berechtigt, Gewerbesteuermessbescheide selbst bekanntzugeben oder zuzustellen.

Die Mahnung für die am 11. November 2010 fälligen Forderungen ist seitens der Beklagten nicht reproduzierbar. Der Zugang wird vom Kläger bestritten. Auch hinsichtlich der Aussetzung der Vollziehung vom 18. November 2010 bestreitet der Kläger den Zugang. Auch insoweit enthält der Verwaltungsvorgang allerdings keinen Bescheid, sondern lediglich eine Verfügung vom 15. November 2010 (Bl. 39 des Verwaltungsvorgangs) und ein mit „K.B.“ („kein Bescheid“) gekennzeichneter Gewerbesteuerbescheid über die Aussetzung der Vollziehung vom 3. Dezember 2010 (Bl. 42 des Verwaltungsvorgangs). Für das Gericht ist bereits unklar, welchen Inhalt ein solcher Bescheid gehabt haben soll, angenommen, dieser sollte dem Kläger tatsächlich zugegangen sein. Insoweit erschweren sich belastbare Folgerungen zu der Frage, welche Schlüsse der Kläger mit einem solchen (begünstigenden) Verwaltungsakt im Hinblick auf etwaige Bescheide über Gewerbesteuern und Zinsen für die Jahre 2006 und 2007 habe ziehen müssen.

Schließlich bestreitet der Kläger auch die Bekanntgabe der Pfändungsankündigung vom 10. Februar 2011 mit beigefügter Forderungsaufstellung (Bl. 3 ff. der Schuldnerakte). Darauf wurde handschriftlich vermerkt, dass der Kläger neben einer am selben Tag geleisteten Barzahlung in Höhe von 200 € auf rückständige Grundbesitzabgaben am 24. März 2011 auch 700 € in bar auf die im Bescheid vom 8. Oktober 2010 für das Veranlagungsjahr 2007 festgesetzte Gewerbesteuer gezahlt hat. Im wiederum erst mit großem zeitlichen Abstand am 18. Dezember 2019 gefertigten ergänzenden Vermerk zur Pfändungsankündigung vom 10. Februar 2011 schreibt der damalige Vollziehungsbeamte Herr W., dass er keine Erinnerungen an die genauen Gesprächsinhalte habe. Die Pfändungsankündigung samt Forderungsaufstellung sei dem Kläger per einfachem Brief auf dem Postweg zugesandt worden.

Die zunächst bei der Beklagten nicht auffindbare Durchschrift der Quittung vom 24. März 2011 (Bl. 163 der Gerichtsakte) hat die Beklagte im gerichtlichen Verfahren nachgereicht. Soweit das Gericht in der mündlichen Verhandlung Zweifel an der Übereinstimmung der Unterschriften auf der Quittung und auf dem ergänzenden Vermerk des Vollziehungsbeamten W. angemeldet hat, kann eine Identität des Unterzeichners unterstellt werden. Denn auch bei angenommener Echtheit der Quittung kann angesichts des hohen Betrages der Forderungsaufstellung über insgesamt 89.304,20 € nicht ohne Weiteres von der Kenntnis des Klägers ausgegangen werden, dass die von ihm in bar entrichteten 700 € auf die im Bescheid vom 8. Oktober 2010 festgesetzte Gewerbesteuer 2007 angerechnet worden ist, geschweige denn, dass seitens des Klägers insofern eine Leistungsbestimmung erfolgt sei. Wie der Vollstreckungsbeamte W. in seinem Vermerk selbst hervorhebt, war Anlass der Zahlung eines größeren Geldbetrages, einen auf den 24. März 2011 verschobenen angekündigten Pfändungstermin abzuwenden. Bei dieser Sachlage liegt die Annahme nicht fern, dass der Kläger keinen Rückschluss auf die Frage gezogen hat, in welchem konkreten Bescheid die Schuld festgesetzt worden ist, auf die er in bar gezahlt hat, und ob dieser ihm überhaupt zugegangen ist. Im Ergebnis erachtet das Gericht nach dem Gesamtergebnis seiner Überzeugungsbildung auch die seitens der Beklagten geltend gemachte Teilzahlung von 700 € in bar nicht als hinreichend gewichtiges Indiz für den Zugang des Gewerbesteuerbescheides und Gewerbesteuer-Zinsbescheides vom 8. Oktober 2010. Dies geht zu Lasten der Beklagten.

III.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Berufung an das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen zu, wenn sie von diesem zugelassen wird. Die Berufung ist nur zuzulassen, wenn

1. ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils bestehen,

2. die Rechtssache besondere tatsächliche oder rechtliche Schwierigkeiten aufweist,

3. die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,

4. das Urteil von einer Entscheidung des Oberverwaltungsgerichts, des Bundesverwaltungsgerichts, des gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes oder des Bundesverfassungsgerichts abweicht und auf dieser Abweichung beruht oder

5. ein der Beurteilung des Berufungsgerichts unterliegender Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

Die Zulassung der Berufung ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils schriftlich bei dem Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, Bahnhofsvorplatz 3, 45879 Gelsenkirchen, zu beantragen. Der Antrag muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils sind die Gründe darzulegen, aus denen die Berufung zuzulassen ist. Die Begründung ist, soweit sie nicht bereits mit dem Antrag vorgelegt worden ist, bei dem Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen, Aegidiikirchplatz 5, 48143 Münster, schriftlich einzureichen.

Auf die unter anderem für Rechtsanwälte, Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts geltende Pflicht zur Übermittlung von Schriftstücken als elektronisches Dokument nach Maßgabe der §§ 55a, 55d Verwaltungsgerichtsordnung – VwGO – und der Verordnung über die technischen Rahmenbedingungen des elektronischen Rechtsverkehrs und über das besondere elektronische Behördenpostfach (Elektronischer-Rechtsverkehr-Verordnung – ERVV –) wird hingewiesen.

Im Berufungsverfahren muss sich jeder Beteiligte durch einen Prozessbevollmächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für den Antrag auf Zulassung der Berufung. Der Kreis der als Prozessbevollmächtigte zugelassenen Personen und Organisationen bestimmt sich nach § 67 Abs. 4 VwGO.

Beschluss:

Der Streitwert wird gemäß § 52 Abs. 3 Satz 1 des Gerichtskostengesetzes auf 303.881,00 € festgesetzt.

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Beschluss findet innerhalb von sechs Monaten, nachdem die Entscheidung in der Hauptsache Rechtskraft erlangt oder das Verfahren sich anderweitig erledigt hat, Beschwerde statt, wenn der Wert des Beschwerdegegenstandes 200 Euro übersteigt.

Die Beschwerde ist schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle beim Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, Bahnhofsvorplatz 3, 45879 Gelsenkirchen einzulegen. Über sie entscheidet das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen, Aegidiikirchplatz 5, 48143 Münster, falls das beschließende Gericht ihr nicht abhilft.