Der Duldungsbescheid vom 20. Dezember 2017 in Gestalt des Widerspruchsbescheides 1. August 2018 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.

Die Bescheide sind formell rechtmäßig.

Zwar wurde die Klägerin vor Erlass des Duldungsbescheides entgegen § 91 Abgabenordnung zunächst nicht angehört. Unabhängig von der Frage der Entbehrlichkeit einer Anhörung vor dem Hintergrund des Ablaufs einer entscheidungserheblichen Frist (vgl. § 91 Abs. 2 Nr. 2 AO) wurde der Anhörungsmangel durch Durchführung des Widerspruchsverfahren, in dem sich die Beklagte mit den Einwänden der Klägerin auseinandergesetzt hat, geheilt, vgl. § 126 Abs. 1 Nr. 3 AO.

Der Bescheid ist auch materiell rechtmäßig. Rechtlicher Anknüpfungspunkt ist § 191 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 Abgabenordnung (AO). Danach kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden. Gemäß § 77 Abs. 2 Satz 1 AO hat der Eigentümer oder – wie hier – gemäß § 10 Abs. 2 Grundsteuergesetz (GrStG) der Erbbauberechtigte die Zwangsvollstreckung in den Grundbesitz zu dulden wegen einer Steuer, die als öffentliche Last auf Grundbesitz ruht. Gemäß § 12 GrStG ruht die Grundsteuer auf dem Steuergegenstand als öffentliche Last. Die Vorschrift gilt gemäß § 1 Abs. 2 Nr. 4 i. W. . m. § 3 Abs. 2 AO für die Grundsteuer als Realsteuer und gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 b) Kommunalabgabengesetz NRW (KAG NRW) für Kommunalabgaben wie die streitgegenständlichen Abwasser-, Straßenreinigungs- und Abfallentsorgungsgebühren. § 77 AO gilt gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 2 d) KAG NRW auch für die für Kommunalabgaben. Gemäß § 6 Abs. 5 KAG NRW ruhen die grundstücksbezogenen Benutzungsgebühren ebenfalls als öffentliche Last auf dem Grundstück.

Das Finanzamt E1.        -P.   hob die Einheitswert- und Grundsteuermessbescheide vom 11. Juni 2010 bzw. vom 29. Juni 2010 mit Einheitswert- und Grundsteuermessbescheid vom 16. Juli 2013 auf und rechnete das Erbbaurecht am Grundstück F. .        Str. 3 in E1.        durch Messbescheid vom 11. Februar 2014 der Klägerin rückwirkend zum 1. Januar 2014 zu. Die Klägerin wurde dadurch Steuerschuldnerin und damit taugliche Adressatin eines Duldungsbescheides.

Sie haftet auch für die geltend gemachten Grundsteuerforderungen und Grundbesitzabgaben. Die Duldungspflicht ist akzessorisch. Sie setzt das Bestehen einer Abgabenschuld voraus. Die Abgabenschuld muss entstanden sein und darf nicht wieder untergegangen sein. Der materielle Duldungsanspruch darf durch Duldungsbescheid erst geltend gemacht werden, wenn der zugrundeliegende Abgabenanspruch festgesetzt, fällig und vollstreckbar ist. Ein Duldungsbescheid, der unter Verstoß gegen diesen die öffentliche Last kennzeichnenden Grundsatz der Akzessorietät („keine dingliche Haftung ohne persönliche Schuld“) ergangen ist, ist fehlerhaft.

BVerwG, Urteile vom 22. Februar 1985 – BVerwG 8 C 107.83 – juris Rn. 23 und vom 13. Februar 1987 – BVerwG 8 C 25.85 – juris Rn. 22.

Die im Duldungsbescheid enthaltenen Abgabenansprüche durften nach dieser Maßgabe gegenüber der Klägerin geltend gemacht werden, weil darin fällige und durchsetzbare Abgabenforderungen gegenüber der Altschuldnerin, der W2.   GmbH enthalten sind.

Die Grundsteuer- bzw. Grundbesitzabgabenbescheide für die Jahre 2006 bis 2010 und 2012 sind der W2.   GmbH bekannt gemacht worden. Soweit die Klägerin den Zugang der Bescheide bestreitet, ist darauf zu verweisen, dass der Geschäftsführer der Klägerin auch Geschäftsführer der insolventen W2.   GmbH war. Als solcher hat er wegen der rückständigen Forderungen wie aus den Verwaltungsvorgängen ersichtlich in den Jahren 2009 und 2010 umfangreichen Schriftverkehr mit der Klägerin geführt und Forderungsaufstellungen erhalten. Die Forderungsaufstellungen der Beklagten umfassten die rückständigen Grundsteuerforderungen und Grundbesitzabgaben für den streitgegenständlichen Zeitraum. Unter anderem beantragte die W2.   GmbH Stundung. Die Klägerin hat im Hauptsacheverfahren nicht erläutert, warum die W2.   GmbH einen derartigen Schriftverkehr geführt hat, wenn ihr die Grundsteuerbescheide nicht bekanntgemacht worden sein sollen.

Die streitgegenständlichen Forderungen sind auch für den Insolvenzzeitraum entstanden. Die Klägerin haftet auch für die (Rest-) Forderungen aus den Jahren 2010 bis 2012. Die Beklagte hat diese gegenüber der W2.   GmbH bestehenden Forderungen nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu Recht als Insolvenzforderungen iSd § 38 Insolvenzordnung (InsO),

vgl. Oberverwaltungsgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 21. Dezember 2015 – OVG 9 B 23.05 –, juris, Leitsatz und Rn. 21,

gegenüber dem Insolvenzverwalter Neukirchen zur Tabelle angemeldet, und ihm die Höhe der Forderungen durch Berechnungen substantiiert. Hierzu hat die Beklagte den Vordruck für Grundsteuerbescheide modifiziert, indem sie die Rechtsbehelfsbelehrung händisch durchgestrichen und die Überschrift („Grundsteuer- und Gebührenbescheid“) durch „Berechnung“ ersetzt hat. In der Literatur werden diese Bescheide als „informatorische Bescheide“ bezeichnet,

Loose in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Kommentar, § 251 Rn. 45.

Es handelt sich jedenfalls nicht um Steuerbescheide iSd § 155 Abs. 1 Satz 1 AO, sondern nur um eine Berechnung der angemeldeten Steuerschulden. Ein Steuerbescheid darf nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr erlassen werden, weil die Antragsgegnerin zu diesem Zeitpunkt die Befugnis verliert, Grundbesitz- und Grundsteuerbescheide zu erlassen,

Oberverwaltungsgericht Berlin-Brandenburg, a. a. O., Rn. 21; Loose in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Kommentar, § 251 Rn. 44 m. w. N.

Dies folgt auch aus dem Grundsatz „Insolvenzrecht vor Steuerecht“, der in – auch auf Realsteuern (vgl. § 1 Abs. 2 Nr. 1 AO) und Grundbesitzabgaben (vgl. § 12 Abs. 1 Nr. 6 a) KAG NRW) anzuwendenden – § 251 Abs. 2 AO enthalten ist. Während des Insolvenzzeitraums stellt die Feststellung der Forderung in der Insolvenztabelle das insolvenzrechtliche Äquivalent zur Steuerfestsetzung durch Verwaltungsakt dar,

vgl. Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 10. August 2011 – 7 K 7232/08 – mit Verweis auf Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. August 2008 – VII R 36/07),

so dass die Anmeldung der Forderung zur Tabelle den Grundsteuer- bzw. Grundbesitzabgabenanspruch gegenüber der Altschuldnerin entstehen lässt.

Wegen der Fragen der Berücksichtigung der Leistung des Insolvenzverwalters in Höhe von 8.699,53 € auf die zur Tabelle gemeldeten Ansprüche auf die Grundsteuerforderungen sowie zur Zugehörigkeit der Müllgebühren zu den Grundbesitzabgaben wird auf die zutreffenden Ausführungen der Beklagten im Schriftsatz vom 19. April 2018 verwiesen.

Das Argument der Klägerin, der Insolvenzverwalter Neukirchen hafte persönlich aus schuldhafter Pflichtverletzung für Neuverbindlichkeiten, ist nicht nachvollziehbar. Ein solcher Anspruch ist zum einen weder ansatzweise substantiiert vorgetragen noch sonst ersichtlich, zum anderen wäre es Sache der Beklagten, derartige Ansprüche gegenüber dem Insolvenzverwalter geltend zu machen. Sie zeigt auch nicht auf, inwiefern solche Ansprüche überhaupt ihre Inanspruchnahme per Duldungsbescheid beeinträchtigen sollte.

Entgegen der Auffassung der Klägerin ist der Duldungsbescheid auch nicht – teilweise – wegen des Eintritts der Zahlungsverjährung und damit mangels durchsetzbarer Forderung gegenüber der Hauptschuldnerin rechtswidrig. Eine Zahlungsverjährung ist gegenüber der W2.   GmbH nicht eingetreten. Regelmäßig beginnt die Zahlungsverjährung mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist (§ 229 Abs. 1 Satz 1 AO), und beträgt fünf Jahre (§ 228 Satz 2 AO). Da hier der älteste Beitragsbescheid die Grundsteuer für das Jahr 2006 betrifft, die Steuer in diesem Kalenderjahr entstand und fällig wurde (vgl. § 28 GrStG), wäre demnach grundsätzlich mit Ablauf des Jahres 2011 Zahlungsverjährung eingetreten. Nach § 231 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AO wurde die Verjährung durch die Anmeldung der Forderung im Insolvenzverfahren im Jahre 2010 unterbrochen. Durch Beschluss des Amtsgerichts F1.     vom 1. September 2010 um 13.32 Uhr wurde das Insolvenzverfahren über das Vermögen der W2.   GmbH eröffnet. Mit Schreiben vom 29. Oktober 2010 meldete die Beklagte gegenüber dem Insolvenzverwalter Neukirchen die Grundsteuern für die Jahre 2006 bis 2010 sowie angefallene Müllabfuhr-, Straßenreinigungs- und Abwassergebühren zur Berücksichtigung im Insolvenzverfahren an. Mit Schreiben vom 25. September 2013 meldete sie weitere Grundsteuer- und Grundbesitzabgaben bei ihm an. Diese Unterbrechung dauerte bis zur Beendigung des Insolvenzverfahrens fort (§ 231 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 AO). Mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Unterbrechung geendet hat, beginnt eine neue Verjährungsfrist (§ 231 Abs. 3 AO; die vorgenannten Vorschriften gelten jeweils iVm § 12 Abs. 1 Nr. 5 a) KAG NRW für die Benutzungsgebühren). Durch Beschluss des Amtsgerichts F1.     vom 21. Januar 2015 wurde das Insolvenzverfahren nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit eingestellt (vgl. § 211 InsO). Damit begann Ende 2015 eine neue fünfjährige Verjährungsfrist zu laufen, die bei Erlass des Duldungsbescheides vom 20. Dezember 2017 noch nicht verstrichen war.

Das Argument der Klägerin, die Verjährungsunterbrechung durch das Insolvenzverfahren wirke allein gegenüber der Altschuldnerin, der W2.   GmbH, betreffe ihr Rechtsverhältnis mit der Beklagten nicht, greift nicht durch, da es sich bei der Inanspruchnahme durch Duldungsbescheid um eine akzessorische Haftung, also ein „einstehen müssen“ für eine fremde Schuld, handelt. Ist die Verjährung gegenüber dem Hauptschuldner unterbrochen, wirkt dies damit auch gegenüber dem Adressaten des Duldungsbescheides.

Die von der Klägerin ins Feld geführte Vorschrift des § 75 Abs. 2 AO steht dem Erlass des Duldungsbescheides nicht entgegen. Wie aus dem Wortlaut des Absatzes 1 hervorgeht, wird darin die Frage von Steuerpflichten und der Haftung für Steuern, die den Betriebsübernehmer betreffen, geregelt. Darunter fallen Grundsteuern als grundstücksbezogene Abgaben bereits nicht. Unerheblich ist auch der Einwand der Klägerin, dass ein Grundsteuerbescheid für das Kalenderjahr 2013 ihr gegenüber noch nicht erlassen sei. Im angefochtenen Duldungsbescheid werden Forderungen aus den Jahren 2006 bis 2010 und 2012 geltend gemacht.

Der Erlass eines Duldungsbescheides steht gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO im Ermessen der Beklagten. Vom Gericht im Rahmen des § 114 VwGO zu berücksichtigende Ermessensfehler sind nicht ersichtlich. Im Rahmen der Ermessensausübung hat sich die Beklagte die Frage zu stellen, ob nicht eine Inanspruchnahme des Hauptschuldners in Frage kommt. Allerdings wurde die W2.   GmbH am 7. September 2015 aus dem Handelsregister gelöscht, nachdem am 21. Januar 2015 die Einstellung des Insolvenzverfahrens nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit erfolgte. Vor diesem Hintergrund durfte die Beklagte von einer Geltendmachung von Teilforderungen ihr gegenüber absehen. Ein Beitreibungsversuch wäre erkennbar aussichtslos gewesen. Die Beklagte hat sich ausweislich der Begründung des Duldungsbescheides mit dieser Frage beschäftigt, so dass auch ein Ermessensausfall nicht vorliegt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckung auf § 167 Abs. 1, Abs. 2 VwGO iVm §§ 708 Nr. 11, 709 ZPO.