Verwaltungsgericht Gelsenkirchen, 2 L 1512/08

G r ü n d e :

Der Antrag,

die aufschiebende Wirkung der Klagen der Antragstellerin in den Verfahren 2 K 1268/08 und 2 K 1761/08 gegen die Vergnügungssteuerfestsetzungen für Januar 2008, Februar 2008 und März 2008 anzuordnen,

ist gemäß § 80 Abs. 5 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - zulässig, in der Sache aber nicht begründet.

Die Anordnung der aufschiebenden Wirkung einer Klage kommt abweichend von der gesetzlichen Wertung in § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO, wonach die aufschiebende Wirkung bei der Anforderung von öffentlichen Abgaben entfällt, nur in Betracht, wenn eine Interessenabwägung ergibt, dass das private Interesse des Betroffenen an dem einstweiligen Nichtvollzug gegenüber dem öffentlichen Interesse an der sofortigen Vollziehung vorrangig erscheint. In Abgabensachen ist dies der Fall, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Heranziehungsbescheides bestehen oder die Vollziehung des Bescheides für den Pflichtigen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, § 80 Abs. 5 i.V.m. Abs. 4 Satz 3 VwGO.

Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerfestsetzungen bestehen, wenn aufgrund summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage ein Erfolg des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren wahrscheinlicher als ein Unterliegen ist. Die hiernach erforderliche Prognose über die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs im Hauptsacheverfahren kann nur mit den Mitteln des Eilverfahrens getroffen werden. Demgemäss sind in erster Linie die vom Rechtsschutzsuchenden selbst vorgebrachten Einwände zu berücksichtigen, andere Fehler der Heranziehung hingegen nur, wenn sie sich bei summarischer Prüfung als offensichtlich aufdrängen. Allerdings können im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes weder schwierige Rechtsfragen abschließend entschieden noch komplizierte Tatsachenfeststellungen getroffen werden.

Vgl. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen - OVG NRW -, Beschluss vom 31. März 2004 - 11 B 116/04 - Juris-Dokument; OVG NRW, Beschluss vom 17. März 1994 - 15 B 3022/93 -, NWVBl. 1994, S. 337 f. (S. 337); jew. m.w.N.

Soweit es dabei um die Anwendbarkeit der dem angegriffenen Abgabenbescheid zugrunde liegenden gemeindlichen Satzung geht, ist in aller Regel von ihrer Wirksamkeit als Rechtsnorm auszugehen; etwas anderes gilt nur dann, wenn sich Anhaltspunkte für eine Unwirksamkeit der Satzung bei summarischer Prüfung geradezu aufdrängen.

Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 17. März 1994 - 15 B 3022/93 -, NWVBl. 1994, S. 337 f. (S. 337) m.w.N.

Im vorliegenden Fall bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Vergnügungssteuerfestsetzungen nicht. Zur Begründung wird auf das Kammerurteil gleichen Rubrums vom 14. August 2008, Az.: 2 K 4123/07, sowie auf den Beschluss gleichen Rubrums vom 23. September 2008, Az.: 2 L 193/08, Bezug genommen.

Der über das in den vorzitierten Entscheidungen gewürdigte Vorbringen hinausgehende Vortrag der Antragstellerseite rechtfertigt auch im Lichte des Urteils des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts - SächsOVG - vom 6. Oktober 2008, Az.: 5 A 237/08, keine andere Beurteilung der Sach- und Rechtslage.

Die Kammer hat im Einzelnen im vorgenannten Urteil dargelegt, dass der in § 11 Abs. 3 der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt C. vom 16. Dezember 2005 in der Fassung der Ersten Änderungssatzung vom 24. August 2007 (VStS) definierte Steuermaßstab rechtlichen Bedenken nicht begegnet. Sofern die Antragstellerseite nunmehr unter Rückgriff auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes zur sog. Mehrwertsteuerrichtlinie,

vgl. Europäischer Gerichtshof - EuGH -, Urteil vom 5. Mai 1994 - C-38/93 -, Amtl. Slg. I 1994, S. 1692 ff.,

auf den Umsatz an dem Geldspielgerät abstellt, betrifft diese Auffassung unmittelbar einen völlig anderen Regelungsgegenstand, da im Rahmen der Aufwandbesteuerung alles, was den Wert der Gegenleistung bildet"

vgl. EuGH, Urteil vom 5. Mai 1994 - C-38/93 -, Amtl. Slg. I 1994, S. 1692 ff. (S. 1696) Rn 6,

keine Rolle spielt. Soweit die Antragstellerseite das Aufbuchen der Geldbeträge und deren (teilweise) Auszahlung noch vor dem Start der Walzen als Beispiel heranzieht, ändert sich an dem ursprünglich getätigten Aufwand nichts, da sich die Absicht des Vergnügungssuchenden offenbar erst nach dem Aufbuchen geändert hat. Dass der Rat der Stadt C. diesen Aufbuchungsvorgang schon zum besteuerbaren Spiel rechnen darf, hat die Kammer im o.a. Urteil vom 14. August 2008 dargelegt.

Die Kammer teilt ausdrücklich nicht die auch von Antragstellerseite herangezogene Auffassung des

Sächs. OVG, Urteil vom 6. Oktober 2008 - Az.: 5 A 237/08 -,

wonach der Charakter der örtlichen Aufwandsteuer bereits deshalb nicht gewahrt sei, weil die Bemessungsgrundlage, solange eine Aussonderung des Steueranteils vom Spielkapital nicht möglich sei, auf den gesamten eingesetzten Geldbetrag bezogen sei.

Eine Aussonderung des Steueranteils vom Spielkapital widerspräche dem verfassungsrechtlichen Begriff der Aufwandsteuer als einer Steuer auf die Einkommensverwendung des jeweiligen Vergnügungssuchenden. Der Vergnügungssuchende verwendet sein Einkommen in einer bestimmten Höhe - unabhängig davon, welche Einzelanteile des vom Vergnügungssuchenden für seinen Zweck Spielvergnügen eingesetzten Geldbetrages auf weitere, nur den Automatenaufsteller interessierende Zwecke aufzuteilen sind.

Soweit das Sächsische Oberverwaltungsgericht darauf abstellt, der Vergnügungssteueranteil sei der Höhe nach nicht vorhersehbar, weil der Spielverlauf nicht absehbar sei und sich die Positionen Einsatz und Einwurf nicht proportional zum Einspielergebnis verhielten, betrifft dies nicht die Einkommensverwendung durch den Vergnügungssuchenden, sondern berührt allein die Interessenlage des Automatenaufstellers. Diese hat nur bei der Bemessung des Steuersatzes Berücksichtigung zu finden, da der Steuersatz die Höhe des staatlichen Eingriffes auf dasjenige bestimmt, was dem Automatenaufsteller selbst zur Verfügung steht.

Die Kammer hält auch einen Vergleich zwischen der hier interessierenden Art der Besteuerung und einer am Einspielergebnis" orientierten Besteuerung - gemeint ist offenbar eine sog. Saldo-2-Besteuerung" - nicht für überzeugend, da hier der soweit ersichtlich wirklichkeitsnächste Besteuerungsmaßstab mit einem Besteuerungsmaßstab erheblich lockeren Bezuges zur Wirklichkeit verglichen wird. Dass insoweit erhebliche Schwankungen" festgestellt werden, liegt in der Natur eines Vergleiches deutlich unterschiedlicher Maßstäbe und ist kein Indiz für eine Rechtswidrigkeit des Besteuerungsmaßstabes.

Die Kammer sieht durch die hier interessierende Besteuerung nach wie vor die verfassungsrechtlich gebotene kalkulatorische Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer auf den Vergnügungssuchenden als rechtlich möglich an:

Die einschlägigen Passagen der nach wie vor maßgeblichen Grundentscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 10. Mai 1962 lauten:

6. Es liegt im Sinne der herkömmlichen Vergnügungssteuer, dass der Veranstalter den von ihm gezahlten Steuerbetrag auf die Benutzer der Veranstaltung abwälzt; denn die Vergnügungssteuer wird nur zur Vereinfachung der Erhebung dem Veranstalter des Vergnügens auferlegt; ihrer Idee nach soll sie letztlich den treffen, der sich vergnügt, hier den Spieler.

a) Darüber, in welcher Weise die Veranstalter ihre steuerliche Belastung im Wege der Überwälzung an die Benutzer der Veranstaltung weitergeben, enthält das herkömmliche Vergnügungssteuerrecht ebenso wenig Bestimmungen wie regelmäßig andere die Überwälzung beabsichtigende Steuergesetze, insbesondere die Verbrauchsteuergesetze (Bühler, Steuerrecht I, 1951 S. 226). Die Überwälzbarkeit einer Steuer hat demnach nicht zum Inhalt, dass dem Steuerschuldner die rechtliche Gewähr geboten wird, er werde den als Steuer gezahlten Geldbetrag - etwa wie einen durchlaufenden Posten - von der vom Steuergesetz der Idee nach als Steuerträger gemeinten Person auch ersetzt erhalten. Die Steuerüberwälzung ist ein wirtschaftlicher Vorgang; das Gesetz überlässt es dem Steuerschuldner, den Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann zu wahren; letztlich hängt es von der Marktlage ab, ob dem Steuerzahler die Überwälzung gelingt (Bühler/ Strickrodt, Steuerrecht I 3. Auflage S. 410 f.; Welinder, Handbuch der Finanzwissenschaft II 1956, S. 353 ff.; Schmölders, ebenda S. 642 ff.; Amonn, Grundsätze der Finanzwissenschaft II 1953, S. 150). Ob ein Vergleich der Lage des Aufstellers vor und nach der Steuererhöhung die Abwälzbarkeit bestätigt, ist hiernach nicht ausschlaggebend.

Gewährleistet hiernach das Vergnügungssteuerrecht dem Veranstalter des Vergnügens nicht, dass es ihm gelingt, den gezahlten Steuerbetrag auch wirtschaftlich auf den Benutzer der Veranstaltung abzuwälzen, so dürfen doch rechtliche Hindernisse die Abwälzung im obigen Sinne nicht völlig ausschließen. Solche liegen hier auch nicht vor.

b) Dass die Steuer in der Gestalt der Pauschsteuer und nicht für jedes einzelne Spiel erhoben wird, macht die Abwälzung nicht rechtlich unmöglich. Zwar muss der Veranstalter den pauschalen Steuerbetrag stets in voller Höhe und unabhängig davon aufbringen, in welchem Umfange von seiner Veranstaltung Gebrauch gemacht wird. Indes hat er die Möglichkeit, die Steuer als Teil der fixen Kosten in die Errechnung der Wirtschaftlichkeit seiner Veranstaltung einzusetzen und sie in dem Rohertrag der aufgestellten Apparate ersetzt zu erhalten.

Anders war es auch nach den Vergnügungssteuergesetzen vor 1956 nicht. Die Vergnügungssteuer auf das Halten von Spielautomaten war von jeher als Pauschsteuer ausgestaltet und als Teil der fixen Kosten abwälzbar. Ähnlich war die Vergnügungssteuer auf die Veranstaltung zahlreicher anderer Vergnügungen als Pauschalsteuer von jeher üblich; ihre Abwälzbarkeit ist nie streitig gewesen.

c) Die gewerberechtliche Regelung der Aufstellung von Gewinnapparaten durch § 33 d GewO und die hier in Betracht kommende Rechtsverordnung und Verwaltungsanweisung stehen der Abwälzbarkeit ebenso wenig entgegen. Allerdings ist es danach den Aufstellern versagt, den Einzelpreis für die Benutzung des Spielapparates zu erhöhen und auf diesem Wege den von ihnen gezahlten Steuerbetrag auf die Spieler zu überwälzen; denn der Einsatz ist auf den festen Betrag von 0,10 DM bestimmt. Auch der Minderung der Leistung sind Grenzen gesetzt durch die Festlegung eines Mindestgewinnverhältnisses, das von der Spieldauer abhängt und bei der regelmäßigen Spieldauer von 15-30 Sekunden 60 zu 40 beträgt.

Indes stehen weder das Verbot der Erhöhung des Einsatzes noch die rechtlichen Grenzen für die Leistungsminderung einer Abwälzung im obigen Sinne rechtlich im Wege. Wie bereits ausgeführt, genügt es für die Abwälzbarkeit, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Allerdings kann der Veranstalter die Pauschsteuer nicht, wie etwa die Kartensteuer, auf die einzelnen Spiele, deren Zahl zunächst ungewiss ist, im voraus mit Sicherheit umlegen. Er ist darauf beschränkt, einen so hohen Umsatz zu erstreben, dass der Rohertrag auch seine fixen Kosten einschließlich des Pauschalsteuerbetrages noch deckt, und auf diesem Wege die Rentabilität der aufgestellten Apparate auch bei Zahlung der pauschalen Vergnügungssteuer zu erreichen. Für die Erhöhung des Umsatzes je Apparat setzt die gewerberechtliche Regelung dem Aufsteller aber keine rechtlichen Grenzen; sie ist allein von seinem kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig."

Die aus Sicht der Kammer entscheidenden rechtlichen Rahmenbedingungen haben sich seit 1962 nicht geändert. Dass der Stückzahlmaßstab nicht mehr angewandt wird, ändert an der kalkulatorischen Abwälzbarkeit als rechtlicher Möglichkeit nichts. Eine solche Änderung des Maßstabes der Besteuerung ist in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts im Übrigen von vornherein angelegt. Der Stückzahlmaßstab wurde schon im Urteil vom 10. Mai 1962 als bloßer Ersatzmaßstab angesehen, denn der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand sei zweifellos der sachgerechteste Maßstab für eine Vergnügungssteuer". Darüber hinaus durfte dieser Ersatzmaßstab nicht außerhalb jeder Beziehung zur Häufigkeit der Benutzung des Gerätes stehen, er musste vielmehr einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich machen. Die Abkehr vom Stückzahlmaßstab stellt demgemäß nicht eine grundsätzliche Änderung der Besteuerung dar, sondern eine von vornherein im System angelegte Fortentwicklung der Besteuerung. Selbstverständlich bietet ein Stückzahlmaßstab eine konstante Größe, die leichter in die betriebliche Kalkulation einzubeziehen ist. Dies kann aber allenfalls als günstiger Reflex dieses Ersatzmaßstabes angesehen werden, so dass er mit dem - verfassungsrechtlich gebotenen,

vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -,

NVwZ 2001, S. 1264 f., -

Wegfall des Ersatzmaßstabes ebenfalls in Wegfall gerät. Damit ist es auch weiterhin Sache des kaufmännischen Geschickes des einzelnen Automatenaufstellers, die notwendigen Erlöse zu erwirtschaften.

Eine kalkulatorische Abwälzbarkeit ist als rechtliche Möglichkeit im vorgenannten Sinne so lange möglich, als sie nicht durch rechtliche Hindernisse völlig ausgeschlossen ist.

Die Ausführungen der Antragstellerseite, die - auch unter Bezugnahme auf die Entscheidung des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts - eine kalkulatorische Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer auf den Vergnügungssuchenden verneinen, stützen sich nach Auffassung der Kammer auf die Marktlage - und damit auf einen Gesichtspunkt, der hier keine Rolle zu spielen hat. Die Besteuerung des Spieleinsatzes mit einem bestimmten Prozentsatz ist einfach zu errechnen und in die Kalkulation mit einzubeziehen. Dass der Spieleinsatz im vorhinein nicht erkennbar ist, liegt im Wesen des Marktes und hat sich zu keiner Zeit geändert. Selbst zu Zeiten des Stückzahlmaßstabes war es allein das Risiko des Unternehmers, so viel zu erwirtschaften, dass er den Stückzahlmaßstab bedienen" konnte.

Es kann davon ausgegangen werden, dass Unwägbarkeiten darüber hinaus für den Unternehmer (nunmehr) damit verbunden sind, dass Gewinnquoten ebenfalls unklar sind, ohne dass das Ausmaß der Unklarheit hier näher betrachtet werden müsste. Dieses zusätzlich dem Unternehmer aufgebürdete Risiko ist nämlich ein solches des Marktes. Der Automatenaufsteller stellt ein Gerät auf, welches Gewinnquoten erst im Laufe des Spielvorganges - unter Berücksichtigung der Vorgaben von § 13 der Verordnung über Spielgeräte und andere Spiel mit Gewinnmöglichkeit (SpielVO) - errechnet. Dann ist es auch seine Sache als auf dem Markt auftretender Anbieter, seine betriebliche Kalkulation auf diese Risiken aufzubauen. Einen im Rahmen kalkulatorischer Abwälzbarkeit zu beachtenden Grundsatz, eine zukünftige steuerliche Belastung müsse langfristig im Voraus konkret abzuschätzen sein,

vgl. die Formulierung in Sächs. OVG, Urteil vom 6. Oktober 2008 - 5 A 237/08 -, S. 13 unten des amtlichen Umdrucks,

sieht die Kammer jedenfalls nicht. Es handelt sich vielmehr um eine den derzeitigen Eigenheiten dieses Marktes, der auch durch die angebotenen Geldspielgeräte geprägt ist, geschuldete Situation. Unwägbarkeiten auch größeren Ausmaßes hat der Unternehmer mit betriebswirtschaftlichen Methoden zu begegnen.

Vgl. z.B. die Darstellung Investitionsmodelle zur Berücksichtigung von Gewinnsteuern" in Wöhe/Döring, Einführung in die Allgemeine Betriebwirtschaftslehre, 23. Auflage, München 2008, S. 549, insbesondere auch zu den Schwierigkeiten einer modellmäßigen Abstraktion S. 553.

Schließlich weist die Kammer darauf hin, dass die Antragstellerseite mit ihrer Auffassung, früher seien sämtliche Vergnügungen im Gemeindegebiet besteuert worden, heute würden nur noch selektiv bestimmte Veranstaltungen besteuert, fehl geht: In Nordrhein-Westfalen waren selbst unter Geltung des Vergnügungssteuergesetzes nur bestimmte Vergnügungen der Steuer unterworfen.

Ernstliche Zweifel an der hier interessierenden Steuererhebung hat die Kammer nach alledem weiterhin nicht.

(2) Die Vollziehung der streitgegenständlichen Steuerfestsetzungen hat keine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte für die Antragstellerseite zur Folge. Eine solche Härte setzt voraus, dass dem Betroffenen durch die sofortige Vollziehung wirtschaftliche Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht bzw. kaum wieder gutzumachen sind, etwa wenn die Zahlung die Insolvenz herbeiführt oder sonst zur Existenzvernichtung führen kann.

vgl. OVG NRW, Beschluss vom 22. Februar 1989 - 16 B 3000/88 -, NVwZ 1989, S. 588 ff. (S. 591); OVG NRW, Beschluss vom 10. Mai 1999 - 3 B 2955/96 -, Juris-Dokument.

Diese Sichtweise findet ihre Rechtfertigung in Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes. Diese Regelung gewährt nicht nur das formelle Recht und die theoretische Möglichkeit, die Gerichte anzurufen, sondern auch die Effektivität des Rechtsschutzes. Dieses Verfahrensgrundrecht verlangt jedenfalls dann vorläufigen Rechtsschutz, wenn ohne ihn schwere und unzumutbare, anders nicht abwendbare Nachteile entstünden, zu deren nachträglicher Beseitigung die Entscheidung in der Hauptsache nicht mehr in der Lage wäre.

Vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 26. August 2004 - 1 BvR 1446/04 -, NVwZ 2005, S. 438 f. (S. 439).

Substantiierte Anhaltspunkte für solch einschneidende Folgen, die durch die Entrichtung der Vergnügungssteuer der Antragstellerin entstehen sollten, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.

Die Streitwertfestsetzung beruht auf §§ 53 Abs. 3 Nr. 2, 52 Abs. 1 des Gerichtskostengesetzes. Die Kammer legt im Einklang mit Nr. 1.5. des Streitwertkataloges für die Verwaltungsgerichtsbarkeit, Stand Juli 2004, in ständiger Rechtsprechung in abgabenrechtlichen Eilverfahren ¼ des in der Hauptsache streitgegenständlichen Betrages zu Grunde.