Verwaltungsgericht Düsseldorf, Beiträge zur IHK

Tatbestand:

Die Klägerin ist ein polnisches Unternehmen des metallverarbeitenden Gewerbes. Ihr Hauptsitz ist in L. , Polen. In Deutschland betreibt sie eine unselbständige, ausschließlich zu Verwaltungszwecken gegründete Zweigniederlassung.

Seit Januar 2008 bis Ende Juni 2014 schloss die Klägerin mit der I. H. GmbH & Co. KG aus N. wiederholt wie aus der tabellarischen Aufführung ersichtlich folgende Rahmenwerkverträge ab:

Zeitraum	Gegenstand des Vertrags	Leistungsort Fertigung
04.01.2008 -20.12.2008	Komplette Fertigung von Behältern, Stahlkonstruktionen, Rohrleitungen, Edelstahlwannen	Werkstätten der I. H. GmbH & Co. KG  F.---straße 0-0, 00000 N.  E.------straße 00-00, 00000 N.
05.01.2009 -19.12.2009
01.06.2010 - 31.07.2010	Herstellen von Rohrleitungssystemen	Werkstätten der I. H. GmbH & Co. KG  E.------straße 00-00, 00000 N.  P. Str. 000, 00000 N.
02.08.2010 - 31.12.2010	a) Herstellen von Rohrleitungssystemen b) Fertigung von Rauchgaseintrittsstutzen
04.01.2011 - 30.06.2011	Komplette Fertigung von Rohrleitungssystemen, Flotationsanlagen, Edelstahlbehältern, Fittings und Reduzierungen
01.07.2011 - 30.06.2012	Komplette Fertigung von Flotationsanlagen, Rohrleitungssystemen, Edelstahlbehältern, Fittings und Stahlkonstruktionen
02.07.2012 - 29.06.2013	Komplette Fertigung von Rohrleitungssystemen, Flotationsanlagen, Edelstahlbehältern und Fittings
01.07.2013 - 30.06.2014	Komplette Fertigung von Rohrleitungssystemen, Rohren, Stahlkonstruktionen, Edelstahlbehältern und T-Stücken, Reduzierungen, Fittings	Werkstätten der I. H. GmbH & Co. KG  E.------straße 00-00, 00000 N.

Auch im Anschluss an den 30. Juni 2014 bis heute hat die Klägerin nach eigenen Angaben weitere Rahmenverträge mit der I. H. GmbH & Co. KG über die Fertigung von Gewerken in den Werkstätten der Auftraggeberin in der E.------straße in N. abgeschlossen.

In den im Wesentlichen wortgleichen Verträgen verpflichtet sich die Klägerin als Auftragnehmerin, in eigener Regie und Verantwortung Rohrleitungssysteme und anderes innerhalb eines bestimmten Ausführungszeitraums fertigzustellen. Die Auftraggeberin wiederum verpflichtet sich unter anderem zur kostenlosen und fristgemäßen Bereitstellung der Werkstatt und Werkstatteinrichtung sowie des für die vertraglichen Arbeiten zu verwendenden Materials. Sie sichert ferner zu, für die Fachkräfte der Klägerin die kostenlose Benutzung der Arbeitsstelleneinrichtungen, der Umkleideräume und der sanitären Einrichtungen am Fertigungsort bereitzustellen. Von der Klägerin und der Auftraggeberin vor Aufnahme der Arbeiten benannte Bevollmächtigte sind laut Vertrag für die Ausführung verantwortlich und regeln alle sich aus der Durchführung des Vertrages am Fertigungsort ergebenen Fragen. Vertraglich geregelt ist zudem, dass der Bevollmächtigte der Klägerin am Fertigungsort den Büroraum der Auftraggeberin mit Einrichtung kostenlos mitbenutzen kann, soweit das notwendig ist. Laut Vertrag verbleiben die Fachkräfte der Klägerin schließlich im Arbeitsrechtsverhältnis der Klägerin und unterliegen den Weisungen ihres Bevollmächtigten.

Zur Erfüllung der Werkverträge mit der I. H. GmbH & Co. KG entsendet die Klägerin regelmäßig ein Minimum von sieben bis acht Arbeitnehmern. Die Gruppe kann aber auch bis zu 14 Mitarbeiter stark sein. Voraussetzungen an die von der Klägerin eingesetzten Arbeitnehmer stellt die I. H. GmbH & Co. KG nicht. Die Klägerin bestimmt eigenverantwortlich, welche Arbeitnehmer sie für welche Aufträge einsetzt.

Das Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG kann während der üblichen Geschäftszeiten von den Mitarbeitern der Klägerin nach Passieren der Pforte betreten werden. Auf dem Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG befindet sich ein großer Hallenkomplex, welcher durch Trennwände in einzelne Hallenabschnitte unterteilt wird. Der Arbeitsort der Mitarbeiter der Klägerin innerhalb des Hallenkomplexes bestimmt sich nach Absprache zwischen dem technischen Leiter der Klägerin sowie dem technischen Leiter der I. H. GmbH & Co. KG im Wesentlichen nach dem konkreten Auftrag und den damit einhergehenden technischen Anforderungen. Soweit trotz anderweitiger Absprachen der Klägerin zur Verfügung gestellte Gerätschaften nicht genutzt werden können – etwa weil Mitarbeiter der I. H. GmbH & Co. KG selbst an die Gerätschaften müssen – erfolgt auch diesbezüglich eine Absprache zwischen den technischen Leitern der Klägerin und ihrer Auftraggeberin. Hierdurch anfallende Wartezeiten können der I. H. GmbH & Co. KG in Rechnung gestellt werden, wobei die Klägerin nach eigenen Angaben von dieser Möglichkeit zur Wahrung des guten Geschäftsverhältnisses in der Vergangenheit keinen Gebrauch gemacht hat. Die Mitarbeiter der Klägerin arbeiten ausschließlich innerhalb ihrer Gruppe und unterliegen allein den Weisungen des technischen Leiters der Klägerin vor Ort. Dieser entscheidet über alle Einzelheiten der Auftragserfüllung und damit einhergehenden Fragen der Arbeitsweise und Arbeitsausführung sowie über die Arbeitszeiten der Mitarbeiter. Eine Vermischung mit Mitarbeitern anderer Unternehmen erfolgt nicht.

Das Finanzamt C. -Innenstadt setzte den Anteil des Gewerbesteuermessbetrags für die Stadt N. gegenüber der Klägerin für die Jahre 2008 bis 2013 jeweils durch Bescheid fest, wobei durch Bescheide vom 7. Mai 2013, zugestellt am 8. Mai 2013, die ursprünglichen Festsetzungen für die Jahre 2008 und 2009 abgeändert wurden.

Auf der Grundlage der finanzbehördlichen Festsetzungen setzte die Beklagte mit Bescheid vom 6. Februar 2015 für die Jahre 2008, 2009, 2011, 2012 und 2013 den Mitgliedsbeitrag endgültig und für die Jahre 2014 und 2015 vorläufig auf eine Gesamtsumme in Höhe von 1.852,84 Euro fest.

Hiergegen hat die Klägerin am 6. März 2015 Klage erhoben. Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor: Die Beitragserhebung sei rechtswidrig, da sie nicht Mitglied der beklagten IHK sei. Es fehle an einem Betriebssitz ihres Unternehmens im Bezirk der Beklagten. Ein Betriebssitz werde insbesondere nicht dadurch begründet, dass ihre Mitarbeiter in der Werkhalle der Firma I. H. GmbH & Co. KG im Rahmen eines Werkvertrages Arbeiten ausführen. Über die für einen Betriebssitz notwendige Verfügungsgewalt über die Räumlichkeiten verfüge sie, die nicht einmal einen Schlüssel zu den Fertigungshallen besitze und auf Gewährung des Zutritts durch den Pförtner angewiesen sei, nicht. Eine Verwurzelung mit den Örtlichkeiten, an denen sie in N. im Rahmen des Werkvertrags tätig werde, sei nicht erkennbar. Der Wortlaut des § 3 IHKG, wonach erforderlich sei, dass der Beitragspflichtige im Bezirk der jeweiligen Industrie- und Handelskammer eine Betriebsstätte unterhalte, deute auf eine mit Kosten verbundene Trägerschaft einer Betriebsstätte hin. Dies sei bei ihrer Tätigkeit in N. aber nicht der Fall. Aus den im Zeitraum und Auftragsvolumen divergierenden Werkverträgen werde lediglich ein zweckgebundenes Mitbenutzungsrecht der Werkstätte in N. begründet, welches ihr jederzeit und ohne Weiteres entzogen werden könne. Das Nutzungsrecht stehe und falle mit der Wirksamkeit des Werkvertrages, welchen die I. H. GmbH & Co. KG als Auftraggeberin nach § 649 BGB jederzeit kündigen könne. Dass sie – die Klägerin – im Bezug auf die Personaldisposition und das Weisungsrecht des Personals in eigener Regie und Verantwortung agiere, sei lediglich immanentes Merkmal eines jeden Werkvertrages in Abgrenzung zur bloßen Personalüberlassung, begründe aber keine Betriebsstätte. Zu berücksichtigen sei darüber hinaus, dass ihre Mitarbeiter theoretisch jederzeit von der technischen Leitung der I. H. GmbH & Co. KG angewiesen werden können, die werkvertraglich vereinbarten Arbeiten in einer anderen Halle auf dem Gelände oder in einem anderen Teil der Fertigungshalle auszuführen. Auch Materialien und Werkzeuge könnten ihren Mitarbeitern jederzeit entzogen oder ausgetauscht werden. Damit bestehe weder ein rechtlich durchsetzbares Anrecht auf einen konkreten Ort für die Ausführung der Arbeiten, noch bestehe eine Verfügungsberechtigung über die Geschäftseinrichtung. Schließlich sei auch eine Mitbenutzung durch andere Mitbewerber oder Angestellte des Auftraggebers bei entsprechender technischer Notwendigkeit oder Auftragslage möglich und komme auch tatsächlich vor.

Im Übrigen seien die für das Jahr 2008 und 2009 geltend gemachten Beiträge jedenfalls verjährt, weil die Gewerbesteuer für das Jahr 2008 erstmals bereits im Jahr 2009 und für das Jahr 2009 im Jahr 2010 festgesetzt worden sei. Die aufgrund ihres Einspruchs erfolgte Berichtigung der Gewerbesteuerbescheide sei für die Verjährungsfrist nicht von Relevanz.

Die Klägerin beantragt,

den Bescheid der Beklagten vom 6. Februar 2015 aufzuheben.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung trägt sie vor, dass die Voraussetzungen der Beitragserhebung vorlägen, die Klägerin insbesondere eine Betriebsstätte im Bezirk der Beklagten betreibe. Dies folge bereits daraus, dass die Klägerin seit 2007 gegenüber dem Finanzamt erklärt habe, eine Betriebsstätte in N. zu unterhalten und aufgrund dessen eine Gewerbesteuer-Zerlegung beantrag habe. Hieran müsse sich die Klägerin festhalten lassen. Dass die Klägerin mit der I. H. GmbH & Co. KG über die Fertigungshallen keinen Mietvertrag abgeschlossen habe, lasse die für einen Betriebssitz notwendige Verfügungsgewalt ferner nicht entfallen. Hierfür sei ausreichend, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen sei, dass der Klägerin die Räumlichkeiten zur ständigen Nutzung zur Verfügung gestellt und ihre Verfügungsmacht darüber nicht bestritten werde. Dies sei hier aufgrund der werkvertraglichen Vereinbarung zwischen der Klägerin und der I. H. GmbH & Co. KG der Fall.

Auch eine Verjährung der für das Jahr 2008 und 2009 festgesetzten Beiträge sei nicht eingetreten. Maßgeblich für den Beginn der vierjährigen Verjährungsfrist sei der Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Beitragsanspruch entstanden sei. Der Ablauf der Verjährungsfrist sei aber gehemmt, soweit der Gewerbesteuermessbetrag noch nicht vorliege oder – etwa aufgrund einer Betriebsprüfung – geändert werde. Entsprechend § 171 Abs. 10 AO ende die Festsetzungsfrist nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheides. Da die Gewerbeerträge für die Jahre 2008 und 2009 von der Finanzverwaltung erst im Mai 2013 festgesetzt worden seien, liege keine Verjährung vor.

Der Leiter der Zweigniederlassung der Klägerin in Jülich wurde zu den tatsächlichen Umständen der Tätigkeiten der Klägerin auf dem Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG informatorisch befragt; wegen des Ergebnisses der Befragung wird auf die Sitzungsniederschrift vom 27. April 2017 verwiesen.

Wegen weiterer Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie auf den Inhalt des beigezogenen Verwaltungsvorgangs der Beklagten ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Einzelrichterin ist zuständig, nachdem ihr die Kammer den Rechtsstreit zur Entscheidung übertragen hat (§ 6 Abs. 1 VwGO).

Die zulässige Klage hat keinen Erfolg. Sie ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid der Beklagten ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

Rechtsgrundlage für die Festsetzung der Mitgliedsbeiträge ist §§ 2 Abs. 1, 3 Abs. 2 und 3 IHKG in Verbindung mit der für das Beitragsjahr jeweils geltenden Beitragsordnung sowie der für das Beitragsjahr erlassenen Wirtschaftsatzung der Beklagten. Nach diesen Vorschriften erhebt die Beklagte von ihren Mitgliedern als Beiträge Grundbeiträge und Umlagen.

1. Die Beitragspflicht nach § 3 IHKG setzt voraus, dass die Voraussetzungen der IHK-Mitgliedschaft – Kammerzugehörigkeit – nach § 2 Abs. 1 IHKG vorliegen. Danach gehören zur Industrie- und Handelskammer, sofern sie zur Gewerbesteuer veranlagt sind, natürliche Personen, Handelsgesellschaften, andere Personenmehrheiten und juristische Personen des privaten und des öffentlichen Rechts, welche im Bezirk der Industrie- und Handelskammer eine Betriebsstätte unterhalten.

a) Die Klägerin gehört zu den juristischen Personen des privaten Rechts und wird im Sinne des § 2 Abs. 1 IHKG zur Gewerbesteuer veranlagt. Das Merkmal der „Veranlagung zur Gewerbesteuer“ ist rein objektiv zu bestimmen und hängt nicht davon ab, ob der Gewerbetreibende tatsächlich Gewerbesteuer zahlen muss oder ob er überhaupt Gewinne erwirtschaftet. Für die Mitgliedschaft in der IHK kommt es allein auf die dem Grunde nach bestehende Gewerbesteuerpflicht an.

Vgl. BVerwG, Urteil vom 19. Januar 2005 – 6 C 10.04 –, juris Rn. 20 (= BVerwGE 122, 344-350).

Diese ist hier gegeben. Die Klägerin erfüllt nach ihrer Rechtsform die tatbestandlichen Voraussetzungen des Gewerbesteuergesetzes. Als juristische Person des privaten Rechts, die einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb unterhält, gilt sie nach § 2 Abs. 3 GewStG als Geschäftsbetrieb, der nach § 2 Abs. 1 GewStG der Gewerbesteuer unterliegt.

b) Die Klägerin unterhielt im streitgegenständlichen Zeitraum (2008 bis 2015) auch eine Betriebsstätte im Bezirk der Beklagten.

Das Gesetz zur vorläufigen Regelung des Rechts der Industrie- und Handelskammern enthält keine eigene Definition des Begriffs der Betriebsstätte. Maßgeblich ist insoweit der steuerrechtliche Betriebsstättenbegriff des § 12 AO. Dies ergibt sich aus systematischen Erwägungen. Die Kammerzugehörigkeit ist unter anderem an die Veranlagung zur Gewerbesteuer geknüpft. Die Veranlagung zur Gewerbesteuer wiederum erfordert die Feststellung einer Betriebsstätte im Inland, die Zerlegung des Gewerbesteuermessbetrages grundsätzlich die Feststellung von Betriebsstätten in mehreren Gemeinden (§§ 2 Abs. 1, 28 Abs. 1 GewStG, §§ 184 Abs. 1, 185 AO). Mit der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages und dem Zerlegungsbescheid wird über die persönliche und sachliche Steuerpflicht entschieden, also auch die nach dem Steuerrecht zu bestimmende Betriebsstätte festgestellt.

Vgl. BVerwG, Urteile vom 27. Oktober 1998 – 1 C 19.97 –, juris Rn. 12 (= NVwZ-RR 1999, 243-244), und vom 19. Januar 2005 – 6 C 10/04 –, juris Rn. 22.

Allerdings folgt aus den für die Anwendung des Betriebsstättenbegriffs des § 12 AO sprechenden Erwägungen keine Bindung der Beteiligten und der Verwaltungsgerichte an die dem Zerlegungsbescheid zugrundeliegende Feststellung der Betriebsstätteneigenschaft.

Zwar sind die Industrie- und Handelskammern und demgemäß im Streitfall die Verwaltungsgerichte an die Entscheidungen der Steuerbehörden über die Veranlagung zur Gewerbesteuer nach § 2 Abs. 1 IHKG gebunden. Die Tatbestandswirkung erstreckt sich jedoch nicht auf das Vorliegen einer Betriebsstätte, welches für die Veranlagung zur Gewerbesteuer einschließlich des Erlasses eines Zerlegungsbescheides ebenfalls zu prüfen ist. Denn an die Beantwortung dieser Frage durch die Steuerbehörden könnten die Kammern und die Verwaltungsgerichte nur gebunden sein, wenn dies gesetzlich angeordnet wäre. Dies ist aber nicht der Fall. Nach dem Gesetz zur vorläufigen Regelung des Rechts der Industrie- und Handelskammern kommt den steuerrechtlichen Entscheidungen insoweit weder Tatbestands- noch Feststellungswirkung zu. Das in § 2 Abs. 1 IHKG neben der Veranlagung zur Gewerbesteuer als weitere Voraussetzung der Kammerzugehörigkeit geforderte Merkmal der Betriebsstätte im Bezirk der Kammer muss daher zusätzlich erfüllt sein. Hierüber entscheiden die Kammern und im Streitfall die Verwaltungsgerichte ohne Bindung an Feststellungen der Steuerbehörden, mag auch regelmäßig kein Anlass zu einer abweichenden Beurteilung bestehen.

Vgl. BVerwG, Urteil vom 27. Oktober 1998 – 1 C 19.97 –, juris Rn. 13 (= NVwZ-RR 1999, 243-244); OVG NRW, Beschluss vom 1. Dezember 2010 – 17 A 2689/09 –, juris Rn. 6 (= NVwZ-RR 2011, 189-190), anders noch Urteil vom 24. Februar 1997 – 25 A 4720/94 –, juris (= GewArch 1997, -296-298).

Diese eigenständige Prüfung ergibt, dass die Klägerin im streitgegenständlichen Zeitraum eine Betriebsstätte auf dem Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG hatte.

Eine Betriebsstätte im Sinne des § 12 AO ist jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage mit einer festen Beziehung zur Erdoberfläche (aa), die von einer gewissen Dauer ist (bb), der Tätigkeit des Unternehmens unmittelbar dient (cc) und über die der Unternehmer nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht hat (dd). Diese Voraussetzungen waren im Hinblick auf die von der Klägerin genutzten Werkshallen der I. H. GmbH & Co. KG in N. erfüllt.

aa) Die von der Klägerin auf dem Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG genutzten Werkshallen stellen eine im mechanischen Sinne feste Geschäftseinrichtung dar, die geeignet ist, Grundlage unternehmerischer Tätigkeit zu sein.

Vgl. BFH, Urteil vom 3. Februar 1993 – I R 80-81/91, I R 80/91, I R 81/91 –, juris Rn. 46 (= BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462).

bb) Die Klägerin nutzte die ihr überlassenen Räumlichkeiten auch über eine gewisse Dauer. Das Merkmal einer bestimmten Dauerhaftigkeit der Verbindung der Geschäftseinrichtung zu einem bestimmten Ort ist in Anlehnung an § 12 Satz 2 Nr. 8 AO regelmäßig als erfüllt anzusehen, wenn die örtliche Verbindung mindestens sechs Monate besteht.

Vgl. Düren, in: Tipke/Kruse (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 142. Lieferung 10.2015, § 12 AO Rn. 10; Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 1995, 121. Lieferung (Stand 1. Mai 2011), § 12 AO Rn. 10.

Dies ist hier der Fall. Dabei steht der Annahme der Dauerhaftigkeit nicht entgegen, dass die Nutzung der Werkshallen der I. H. GmbH & Co. KG jeweils vom Abschluss aufeinanderfolgender Rahmenwerkverträge abhing. Denn die während des hier streitgegenständlichen Zeitraums jeweils abgeschlossenen Verträge sahen bereits isoliert betrachtet einen Ausführungszeitraum von mindestens sechs bzw. zwölf Monaten vor. Auch die bloß theoretische Möglichkeit, dass es trotz Rahmenwerkvertrags aufgrund schlechter Auftragslage zu einer zeitlichen Unterbrechung der Nutzung der Werkhallen hätte kommen können, lässt die Dauerhaftigkeit nicht entfallen. Denn tatsächlich ist es während des gesamten streitgegenständlichen Zeitraums zu keinen erheblichen Ausfällen gekommen. Vielmehr hat die Klägerin durchgehend von Januar 2008 bis Dezember 2009 sowie von Juni 2010 bis Dezember 2015 (und darüber hinaus bis heute) die Werkshallen in N. während der allgemeinen Geschäftszeiten zu unternehmerischen Zwecken genutzt. Soweit es nach Angaben des Niederlassungsleiters der Klägerin allenfalls in Einzelfällen und über eine maximale Dauer von zwei Wochen zu Unterbrechungen gekommen sein könnte, ist darin keine derart erhebliche Zäsur zu erkennen, die der Annahme der Dauerhaftigkeit entgegenstünde.

cc) Die von der I. H. GmbH & Co. KG der Klägerin zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten dienten im streitgegenständlichen Zeitraum unmittelbar der Tätigkeit des Unternehmens der Klägerin. Eine Einrichtung dient unmittelbar dem Unternehmen im Sinne des § 12 AO, wenn sie zur Förderung eigenbetrieblicher, unternehmerischer Zwecke genutzt wird. Benutzung zu unternehmerischen Zwecken bedeutet ein unternehmensbezogenes Tätigwerden in, an oder mit der Geschäftseinrichtung.

Vgl. BFH, Urteil vom 30. Oktober 1996 – II R 12/92 –, juris Rn. 23 (= BStBl II 1997, 12); Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 1995, 121. Lieferung (Stand 1. Mai 2011), § 12 AO Rn. 18.2; 20 ff. m.w.N.

Dies ist hier der Fall. Die Klägerin ist seit 1989 in der Fertigung und Montage von industriellen Stahlkonstruktionen tätig. Die Herstellung von Gewerken in Deutschland unmittelbar auf dem Betriebsgelände der jeweiligen Auftraggeber macht einen wesentlichen Geschäftsanteil der Klägerin aus. Seit 2008 schließt sie mit der I. H1. GmbH & Co. KG Werkverträge über die Fertigung von Stahlkonstruktionen ab. Die Nutzung der Räumlichkeiten diente dieser vertraglichen Verpflichtung und damit unmittelbar der unternehmensbezogenen Tätigkeit der Klägerin.

dd) Die Klägerin hatte auch eine eigene, nicht nur vorübergehende Verfügungsmacht über die ihr zur ständigen Benutzung zur Verfügung gestellten Geschäftseinrichtung inne. Die Annahme einer gesicherten Verfügungsmacht setzt grundsätzlich voraus, dass der Unternehmer eine Rechtsposition innehat, die ohne seine Mitwirkung nicht ohne Weiteres beseitigt oder verändert werden kann.

Vgl. BFH, Urteile vom 17. März 1982 – I R 189/79 –, juris Rn. 15 (= BFHE 136, 120, BStBl II 1982, 624, BStBl. 82, 624), vom 11. Oktober 1989 – I R 77/88 –, juris Rn. 12 (= BFHE 158, 499, BStBl II 1990, 166), und vom 18. März 2009 – III R 2/06 –, juris Rn. 14 (= BFH/NV 2009, 1457-1458); BVerwG, Urteil vom 4. August 1993 – 11 C 36.92 –, juris Rn. 23 (= BStBl II 1994, 136); Düren, in: Tipke/Kruse (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 2006, 142. Lieferung 10.2015, § 12 AO Rn. 11.

Diese Rechtsposition muss nicht ausdrücklich vereinbart worden sein; es genügt vielmehr, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen ist, dass dem Unternehmer irgendein Teil eines Gebäudes oder eines räumlich überschaubaren Geländes für seine Tätigkeit zur Verfügung gestellt wird. Die bloße Berechtigung zur Nutzung eines Raumes oder einer Grundstücksfläche im Interesse eines anderen sowie eine rein tatsächliche Nutzungsmöglichkeit begründen die erforderliche Verfügungsmacht hingegen nicht. Das gilt selbst dann, wenn die Tätigkeit in den Räumlichkeiten eines Vertragspartners zeitlich wiederholt oder sogar dauerhaft erbracht wird. Neben der zeitlichen Komponente müssen vielmehr zusätzliche Umstände auf eine örtliche Verfestigung der Tätigkeit schließen lassen. Denn für die Begründung einer Betriebsstätte ist letztlich entscheidend, ob eine unternehmerische Tätigkeit in einer Geschäftseinrichtung oder Anlage mit fester örtlicher Bindung ausgeübt wird und sich in der Bindung eine gewisse „Verwurzelung“ des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ausdrückt.

Vgl. BFH, Urteile vom 14. Juli 2004 – I R 106/03 –, juris Rn. 11 (= BFH/NV 2005, 154-156), vom 4. Juni 2008 – I R 30/07 –, juris Rn. 15 (= BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922), vom 18. März 2009 – III R 2/06 –, juris Rn. 14 (= BFH/NV 2009, 1457-1458), und vom 13. Juni 2012 – VI R 47/11 –, juris Rn. 13 (= BFHE 238, 53, BStBl II 2013, 169); Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 1995, 121. Lieferung (Stand 1. Mai 2011), § 12 AO Rn. 12.2, 18.1.

Damit ist die Begründung einer Betriebstätte im Sinne des § 12 AO in Fällen, in denen – wie hier – Arbeiten auf dem Betriebsgelände des Auftraggebers erbracht werden, auch nach der jüngeren Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes nicht gänzlich ausgeschlossen. Im Einzelfall sind aber über die bloße Präsenz des Auftragnehmers beim Auftraggeber hinaus qualifizierte Anforderungen an eine Verwurzelung bzw. Verfügungsmacht zu stellen.

So im Ergebnis auch Rosenberger/Vitali/Ziehr, Die Dienstleistungsbetriebsstätte: Internationale Entwicklungen und ihre Rezeption im Internationalen Steuerrecht Deutschlands, Österreichs und der Schweiz, IStR-Beih 2010, 14; Kahle/Kindich, Die (unechte) Dienstleistungsbetriebsstätte, IStR 2016, 89 (92 f.); Reiser/Cortez, Betriebsstättenbegriff im Wandel. Zur veränderten Bedeutung der Verfügungsmacht, IStR 2013, 6 (8 f.); Lühn, Betriebsstättenbegründung durch Tätigwerden in fremden Räumlichkeiten – neue Entwicklungen in der Rechtsprechung, BB 2009, 700 (703); a.A. wohl Beduhn/Staudler, Betriebsstättenbegründung bei Dienstleistungserbringung in fremden Räumen aus Sicht des deutschen Steuerrechts, IStR 2015, 937 (941).

Ob diese qualifizierten Anforderungen erfüllt sind – der Unternehmer also nicht nur „Gast“ in einem anderen Unternehmen ist –,

vgl. Buciek, Anm. zu BFH, Urteil vom 4. 6. 2008 - I R 30/07, IStR 2008, 702 (703); Beduhn/Staudler, Betriebsstättenbegründung bei Dienstleistungserbringung in fremden Räumen aus Sicht des deutschen Steuerrechts, IStR 2015, 937 (941); FG Düsseldorf, Urteil vom 19. Januar 2016 – 13 K 952/14 –, juris Rn. 36,

bedarf einer Betrachtung der Gesamtumstände im Einzelfall.

Nach diesen Grundsätzen kann hier von einer Verfügungsmacht der Klägerin über die von ihr genutzten Räumlichkeiten während des streitgegenständlichen Zeitraums ausgegangen werden.

Die Klägerin hatte aus den mit der I. H. GmbH & Co. KG geschlossenen Werkverträgen einen unmittelbaren vertraglichen Anspruch auf Nutzung der für die Herstellung der bestellten Werke geeigneten Räumlichkeiten und Gerätschaften. Hierbei handelte es sich nicht bloß um eine vertragliche Obliegenheit der Auftraggeberin; der Klägerin stand vielmehr ein einklagbarer Anspruch aus Vertrag zu, der bei Nichterfüllung schließlich zu einem sofortigen Rücktrittsrecht der Klägerin geführt hätte.

Vgl. etwa Ziffer 10 des Werkvertrages vom 12. November 2008.

Insoweit unterscheidet sich der hier zu beurteilende Fall ganz wesentlich von dem der Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 4. Juni 2008 – I R 30/07 – zugrundeliegenden Sachverhalt, auf welchen die Klägerin sich beruft.

Ähnlich wie der vom BFH zu entscheidende Fall auch VG Köln, Urteil vom 7. März 2013 – 1 K 4031/12 –, juris; nachgehend OVG NRW, Beschluss vom 27. Juni 2013 – 17 A 974/13 –, juris.

Dort führten Mitarbeiter eines Subunternehmers Reinigungsarbeiten in einer Halle auf einem O. -Flughafen durch. Weder die Reinigungshalle noch die übrigen Räumlichkeiten waren an die Klägerin vermietet oder ihr in vergleichbarer Weise zur Nutzung überlassen. Vertragliche Beziehungen zwischen der O. und dem Subunternehmen bestanden nicht. Die O. war lediglich aus dem Vertrag zwischen ihr und der Hauptauftragnehmerin verpflichtet, den Mitarbeitern des Subunternehmens Zugang zur Reinigungshalle sowie den weiteren Räumlichkeiten zu gewähren. Der Bundesfinanzhof wertete die damit verbundene Nutzungsberechtigung des Subunternehmers daher als lediglich vertragliche Obliegenheit, nicht aber als selbständigen Anspruch auf Zutritt zu den Räumen der O. .

Vgl. BFH, Urteil vom 4. Juni 2008 – I R 30/07 –, juris Rn. 17 (= BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922).

Soweit die Klägerin einwendet, dass ein einklagbarer Anspruch nicht bestanden habe, weil die I. H. GmbH & Co. KG den der Nutzungsberechtigung zugrundeliegenden Werkvertrag nach § 649 BGB jederzeit hätte kündigen können, führt dies zu keiner abweichenden Beurteilung. Zwar wäre auch die Nutzungsberechtigung der Klägerin über Räumlichkeiten auf dem Betriebsgelände ihrer Auftraggeberin entfallen, hätte diese die Kündigung des Werkvertrags erklärt. Der Anspruch auf Nutzung der Räumlichkeiten hätte der Klägerin ohne ihr Mitwirken aber nicht „ohne Weiteres“ entzogen werden können. Denn die Entziehung war nicht in das Belieben der Auftraggeberin gestellt, sondern hätte der Ausübung eines Gestaltungsrechts unter Inkaufnahme der damit verbundenen rechtlichen Folgen bedurft. Solange an dem Werkvertrag aber festgehalten wurde, bestand auch der vertragliche Anspruch auf Nutzung der Räumlichkeiten und Gerätschaften auf dem Betriebsgelände der I. H. GmbH & Co. KG.

Der Annahme einer hinreichenden Verwurzelung steht nicht entgegen, dass die Nutzung der von der I. H. GmbH & Co. KG zur Verfügung gestellten Fertigungshallen allein der Erfüllung der vertraglichen Verpflichtungen gegenüber dem Eigentümer der Räume diente, die Klägerin also (nur) ein zweckgebundenes Benutzungsrecht an den für die Erfüllung des Werkvertrages zur Verfügung gestellten Räumen hatte und dort nicht auch für Dritte tätig wurde. Für die Annahme einer Betriebsstätte genügt es, wenn sie nur einem Teil der unternehmerischen Tätigkeit des Unternehmers dient. Der ausgeübte Teil kann sich durchaus auf Leistungen gegenüber nur einem Empfänger beschränken. Die Betriebsstätte muss für sich genommen nicht die Voraussetzungen erfüllen, die an eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr zu stellen sind. Damit ist auch nicht erforderlich, dass die Verfügungsmacht nach außen hin erkennbar wird.

Vgl. BFH, Urteil vom 3. Februar 1993 – I R 80-81/91, I R 80/91, I R 81/91 –, juris Rn. 53, 58 (= BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462); Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl 1995, 122. Lieferung (Stand: 01.05.2015), § 12 Rn. 19.1; Reiser/Cortez, Betriebsstättenbegriff im Wandel. Zur veränderten Bedeutung der Verfügungsmacht, IStR 2013, 6 (6 f.). A.A. Beduhn/Staudler, Betriebsstättenbegründung bei Dienstleistungserbringung in fremden Räumen aus Sicht des deutschen Steuerrechts, IStR 2015, 937 (941).

Das Gericht verkennt nicht, dass grundsätzlich derjenige, der Leistungen in eigenen Räumen in Anspruch nehmen will, dem Leistenden Zugang zu seinen Räumen verschaffen muss. Diese Zugangsberechtigung führt daher nicht ohne Weiteres zu einer eigenen Verfügungsmacht des Leistenden über die Räume, in der er seine Arbeit für seinen Vertragspartner verrichtet.

Vgl. BFH, Urteil vom 4. Juni 2008 – I R 30/07 –, juris (= BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922); OVG NRW, Beschluss vom 27. Juni 2013 – 17 A 974/13 –, juris Rn. 14; Heger, Anm. zu BFH 1. Senat, Urteil vom 04.06.2008 – I R 30/07 –, jurisPR-SteuerR 46/2008 Anm. 3; Beduhn/Staudler, Betriebsstättenbegründung bei Dienstleistungserbringung in fremden Räumen aus Sicht des deutschen Steuerrechts, in: IStR 2015, 937 (940).

Die besonderen Umstände des Einzelfalls sprechen hier aber für eine örtliche Verfestigung. Die Klägerin bewegte sich während des streitgegenständlichen Zeitraums nach den getroffenen Feststellungen zur Überzeugung des Gerichts in den ihr zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten der I. H. GmbH & Co. KG nicht nur wie ein „Gast“, sondern nahm eine Position ein, bei der die genutzten Einrichtungen als solche der Klägerin erschienen. In eigener Regie und Verantwortung nutzte die Klägerin die ihr zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten und Gerätschaften, bestimmte die Arbeitsabläufe sowie die Einteilung, Überwachung und Überprüfung ihrer Arbeitnehmer. Die Klägerin erbrachte nicht bloß Dienstleistungen in den Räumlichkeiten der I. H. GmbH & Co. KG, sondern wurde dort selbst wertschöpfend tätig.

Vgl. zur Differenzierung nach Art, Umfang und Einbindung in die Wertschöpfungskette FG Köln, Urteil vom 18. September 2014 – 4 K 1753/11 –, juris Rn. 51; siehe auch Korff, Die Rechtsprechung zu § 12 AO in der internationalen Steuerplanung, IStR 2009, 231 (234 f.).

Weder war die I. H. GmbH & Co. KG gegenüber Mitarbeitern der Klägerin weisungsbefugt, noch kam es zu einer Vermischung von Mitarbeitern der Klägerin und ihrer Auftraggeberin.

Damit kam der Klägerin eine Verfügungsgewalt zu, die der Nutzung angemieteter Räumlichkeiten und Gerätschaften jedenfalls nahekommt. Dass die zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten der Klägerin nicht stets zur alleinigen Nutzung zur Verfügung standen, führt zu keiner anderen Beurteilung. Ausreichend ist insoweit, dass der Unternehmer trotz Mitbenutzung der Räumlichkeiten durch Dritte in der Lage ist, die Einrichtung oder Anlage nach den Bedürfnissen seines Unternehmens zu nutzen und die hierfür erforderlichen Entscheidungen zu treffen.

Vgl. BFH, Urteil vom 3. Februar 1993 – I R 80-81/91, I R 80/91, I R 81/91 –, juris Rn. 61 (= BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462). Siehe hierzu auch FG Münster, Urteil vom 6. November 2000 – 9 K 6931/98 K –, juris Rn. 32 (= EFG 2001, 234-235); Niedersächsisches FG, Urteil vom 6. Oktober 2011 – 6 K 333/09 –, juris Rn. 14; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 3. Juni 2015 – 1 K 2352/12 –, juris Rn. 39; Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl 1995, 122. Lieferung (Stand: 01.05.2015), § 12 Rn. 12.

Dies war hier der Fall. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung nochmals klargestellt, dass sie gegenüber ihrer Auftraggeberin nur das vereinbarte Werk schuldete, in der Herstellung daher weisungsunabhängig und selbständig arbeitete. Soweit sie zugleich einwendet, die Auftraggeberin hätte jederzeit in ihren Arbeitsablauf eingreifen können, stehen dieser Behauptung bereits die eindeutigen vertraglichen Vereinbarungen (Eigenverantwortlichkeit, Erfordernis der Absprache über Fertigungsablauf) im Werkvertrag entgegen. Zudem findet dieser Einwand auch in den Schilderungen des Niederlassungsleiters der Klägerin in der mündlichen Verhandlung keine Bestätigung. Von konkreten willkürlichen Eingriffen in den Arbeitsablauf der Klägerin durch die Auftraggeberin vermochte er nicht substantiiert zu berichten. Vielmehr seien Änderungen bezüglich der Nutzungsmöglichkeiten von Räumlichkeiten und Gerätschaften stets zwischen den technischen Leitern der Klägerin und ihrer Auftraggeberin abgesprochen worden. Darüber hinaus spricht einiges dafür, dass es sich bei der Möglichkeit „spontaner“ Verweisungen des Arbeitsplatzes aufgrund der berichteten, mit einem Wechsel der Räumlichkeiten verbundenen erheblichen logistischen Vorkehrungen um eine rein theoretische Möglichkeit handelt. Wäre es zu Verzögerungen im Betriebsablauf gekommen, die die I. H. GmbH & Co. KG zu verschuldet hätte – etwa aufgrund nicht rechtzeitiger Zurverfügungstellung von Gerätschaften, Material oder Räumlichkeiten – hätte diese sich schadensersatzpflichtig gemacht. Die Klägerin war nach alledem im Hinblick auf die Nutzungsmöglichkeiten von Räumlichkeiten und Gerätschaften gerade nicht völlig rechtlos gegenüber ihrer Auftraggeberin gestellt. Dass die Klägerin etwaige Ansprüche nicht geltend gemacht hat, beruhte letztlich lediglich auf wirtschaftlichen Erwägungen.

Eine abweichende Beurteilung ergibt sich auch nicht daraus, dass sich die der Klägerin eingeräumte Nutzungsberechtigung nicht dauerhaft auf einen bestimmten Raum oder eine bestimmte Fläche bezog. Eine hinreichende Verfügungsbefugnis kann auch vorliegen, wenn der Unternehmer jeweils irgendeinen geeigneten Raum des Gebäudes oder die wechselnde Teilfläche eines Grundstücks ständig nutzen darf. Denn der für die Annahme einer Betriebstätte entscheidende Grad der Verwurzelung des Unternehmers an einem bestimmten Ort hängt nicht davon ab, ob der Unternehmer immer in denselben oder in unterschiedlichen Räumen eines Gebäudes tätig wird. Eine Befugnis des Grundstückeigentümers, dem Unternehmer einen anderen Raum oder eine andere Teilfläche zuzuweisen, steht der Annahme einer Betriebsstätte nicht entgegen. Insoweit wurde die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs seit der von der Klägerin zitierten Entscheidung,

BFH, Urteil vom 16. Mai 1990 – I R 113/87 –, juris (= BFHE 161, 358),

weiterentwickelt. Ausreichend ist es, wenn – wie hier – der Eigentümer der Einrichtung gegenüber dem Nutzer vertraglich verpflichtet ist, ihm eine Nutzungsmöglichkeit auf seinem Gelände einzuräumen, auch wenn damit keine Zuweisung eines für längere Zeit unentziehbaren Anspruchs auf einen bestimmten Arbeitsplatz verbunden ist.

Vgl. BFH, Urteile vom 14. Juli 2004 – I R 106/03 –, juris Rn. 13 (= BFH/NV 2005, 154-156), vom 18. März 2009 – III R 2/06 –, juris Rn. 15 (= BFH/NV 2009, 1457-1458), und vom 5. November 2014 – IV R 30/11 –, juris Rn. 28; FG Münster, Urteil vom 22.08.2012 – 10 K 2722/11 K –, juris Rn. 48; Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl 1995, 122. Lieferung (Stand: 01.05.2015), § 12 Rn. 12.1. Kritisch, im Ergebnis aber jedenfalls für den Fall der begrenzten räumlichen Wechsel bejahend: Rosenberger/Vitali/Ziehr, Die Dienstleistungsbetriebsstätte: Internationale Entwicklungen und ihre Rezeption im Internationen Steuerrecht Deutschlands, Österreichs und der Schweiz, IStR-Beih 2010, 14.

Die Verfügungsmacht der Klägerin über die ihr zur Verfügung gestellten Räumlichkeiten und Gerätschaften wird schließlich nicht dadurch ausgeschlossen, dass ihre Mitarbeiter nur nach einer Zugangskontrolle an der Pforte und nur während der gewöhnlichen Geschäftszeiten das Gelände der I. H. GmbH & Co. KG betreten durften. Denn der Klägerin stand im streitgegenständlichen Zeitraum ungeachtet der Einlasskontrolle eine gesicherte Möglichkeit der Nutzung während der gewöhnlichen Geschäftszeiten zu.

Vgl. BFH, Urteile vom 14. Juli 2004 – I R 106/03 –, juris Rn. 14 (= BFH/NV 2005, 154-156), und vom 4. Juni 2008 – I R 30/07 –, juris Rn. 18 (= BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922); Buciek, in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl 1995, 122. Lieferung (Stand: 01.05.2015), § 12 Rn. 12.2 m.w.N.

Die Kontrollmaßnahmen stellten keine Beschränkung des vertraglich gesicherten Zugangsrechts in dem Sinne dar, dass dieses grundsätzlich nicht bestand und nur von Fall zu Fall gewährt wurde; es ging dabei vielmehr um eine Überprüfung der einzelnen Person darauf hin, ob deren Anwesenheit auf dem Betriebsgelände generell gestattet war. Zudem sind Schwierigkeiten beim Einlass in der Vergangenheit nach Angaben der Klägerin zu keiner Zeit aufgetreten.

2. Gegen die Höhe der geforderten Beiträge bestehen keine Bedenken. Einwendungen gegen die Berechnung hat die Klägerin nicht erhoben.

3. Der angefochtene Bescheid ist auch nicht wegen Verjährung der für das Beitragsjahr 2008 und 2009 zugrundeliegenden Beitragsforderungen rechtswidrig. Gemäß § 3 Abs. 8 Satz 1 IHKG, § 20 BO sind hinsichtlich der Beiträge für die Verjährung die Vorschriften der Abgabenordnung über die Verjährung der Steuern vom Einkommen und Vermögen entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsverjährung regelt die Abgabenordnung in den §§ 169 bis 171 AO.

In entsprechender Anwendung des § 170 Abs. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Beitragspflicht entstanden ist. Die Beitragspflicht entsteht gemäß § 3 Abs. 1 BO mit Beginn des Geschäftsjahres, erstmalig mit dem Beginn der IHK-Zugehörigkeit. Die regelmäßige Festsetzungsfrist beträgt entsprechend § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO vier Jahre, endet aber in entsprechender Anwendung des § 171 Abs. 10 AO nicht vor Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe eines Grundlagenbescheids, soweit dieser für die Festsetzung des Beitrags bindend ist.

Vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 21. März 2002 – 14 S 2450/01 –, juris Rn. 20 (= GewArch 2002, 480-482); VG Berlin, Urteil vom 17. April 2014 – 4 K 505/13 –, juris Rn. 15; VG Gießen, Urteil vom 7. Mai 2014 – 8 K 473/13.GI –, juris Rn. 15.

Der Ablauf der Festsetzungsfrist für die Beitragserhebung wird danach entsprechend § 171 Abs. 10 AO gehemmt, soweit und solange in offener Feststellungsfrist ein für die Beitragserhebung bindender Grundlagenbescheid noch zulässig ergehen kann. Dabei greift die Ablaufhemmung nicht nur beim erstmaligen Erlass eines Grundlagenbescheids ein, sondern auch bei dessen Aufhebung oder Änderung.

Vgl. Paetsch in: Beermann/Gosch (Hrsg.), AO/FGO, 1. Aufl. 1995, 121. Lieferung (Stand: 01.06.2015), § 171 AO Rn. 163; Jahn, Die Verjährung von IHK-Beiträgen, GewArch 2003, 98 ff.

Dies zugrunde gelegt steht der Heranziehung der Klägerin zu Beiträgen für die Beitragsjahre 2008 und 2009 durch Bescheid vom 15. Februar 2015 nichts entgegen.

Die Festsetzungsfrist begann entsprechend § 170 Abs. 1 AO für das Beitragsjahr 2008 am 31. Dezember 2008, 24 Uhr, sowie für das Beitragsjahr 2009 am 31. Dezember 2009, 24 Uhr. Der Ablauf der Festsetzungsfrist war entsprechend § 171 Abs. 10 AO bis zum Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe der geänderten Bescheide über den Zerlegungsanteil für die Stadt N. gehemmt, weil diese Grundlagebescheide für die Beitragsfestsetzung durch die Beklagte darstellen. Die Änderungsbescheide des Finanzamts C. -Innenstadt wurden der Klägerin am 8. Mai 2013 bekanntgegeben. Die Frist zur Festsetzung der IHK-Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 endete danach am 8. Mai 2015. Die Beitragsfestsetzung durch Bescheid vom 15. Februar 2015 erfolgte demgemäß innerhalb der Festsetzungsfrist.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO, die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit auf § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709 Satz 2, 711 ZPO.

Beschluss:

Der Streitwert wird auf 1.852,84 Euro festgesetzt.

Gründe:

Die Festsetzung des Streitwertes ist nach § 52 Abs. 3 GKG erfolgt.

Verwaltungsgericht Düsseldorf, 20 K 1831/15