Gründe

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Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg.

2

Die Berufung ist gemäß § 124a Abs. 4 Satz 4 und Abs. 5 Satz 2 VwGO nur zuzulassen, wenn einer der Gründe des § 124 Abs. 2 VwGO innerhalb der Begründungsfrist dargelegt ist und vorliegt. Das ist hier nicht der Fall.

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1. Die Berufung ist nicht wegen der geltend gemachten ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des angegriffenen Urteils (Zulassungsgrund nach § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) zuzulassen. Die Antragsbegründung, auf deren Prüfung der Senat im Zulassungsverfahren beschränkt ist, begründet keine ernstlichen Zweifel daran, dass das Verwaltungsgericht den Zweitwohnungssteuerbescheid vom 3. September 2015, soweit dieser noch Gegenstand des Verfahrens war, zu Recht aufgehoben hat.

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a) Das Verwaltungsgericht hat ausgeführt, die grundsätzlich gegebene Steuerpflicht des Klägers, dem die von seiner Ehefrau gemietete Wohnung zur Nutzung überlassen worden und der dort mit Nebenwohnsitz gemeldet gewesen sei, entfalle nach § 2 Abs. 6 ZwStS. Danach bestehe keine Steuerpflicht für ausschließlich aus beruflichen Gründen gehaltene Wohnungen eines nicht dauernd getrennt lebenden Verheirateten bzw. Lebenspartners, dessen eheliche bzw. lebenspartnerschaftliche Wohnung sich in einer anderen Gemeinde befindet, soweit dieser sich überwiegend im Stadtgebiet aufhält und die eheliche bzw. lebenspartnerschaftliche Wohnung die Hauptwohnung ist. Maßgeblich für das Verständnis des Merkmals der „für ausschließlich aus beruflichen Gründen gehaltenen Wohnung“ sei zum einen, dass die Lage des Beschäftigungsortes des Ehegatten so beschaffen sei, dass er seiner Arbeit von der Familienwohnung aus nicht nachgehen könne, und zum anderen, dass die betreffende Wohnung nur für die Berufsausübung genutzt und unterhalten werde. Dies sei anhand einer Gesamtbetrachtung der objektiven Umstände des Einzelfalls wie den Entfernungen zwischen Wohn- und Beschäftigungsorten, den jeweiligen Verkehrsverhältnissen und den Beschäftigungsverhältnissen zu ermitteln. Zu fragen sei zum einen, ob sich aus dieser Gesamtschau ergebe, dass die Wohnung zu keinem anderen Zwecke gehalten werde, als von ihr aus der Berufstätigkeit nachzugehen, und aus Sicht eines objektiven Dritten das Halten der Wohnung sich für das Erreichen der Arbeitsstelle als deutlich vorteilhafter erweise. Das sei hier der Fall. Dass es angesichts der Tätigkeiten des Klägers im südwestdeutschen Raum hypothetisch näher gelegen hätte, von einer Wohnung dort aus der Berufstätigkeit nachzugehen, sei irrelevant. Ebenso müsse die erklärte Absicht außer Betracht bleiben, die Wohnung in Köln für eine erneute Nutzung als Familienwohnung vorzuhalten, weil sie sich im Besteuerungszeitraum nicht ausgewirkt habe. Darüber hinaus komme es mit Blick auf den „überwiegenden Aufenthalt“ darauf an, ob die der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zu entnehmende melderechtliche Zwangslage bestehe, weil die Erwerbszweitwohnung nach den tatsächlichen Nutzungsverhältnissen die vorwiegend benutzte Wohnung sei. Insoweit sei auf die melderechtlichen Verhältnisse abzustellen, wobei auf eine Prognose zu Beginn des Besteuerungszeitraums abzustellen sei. Dabei sei davon auszugehen gewesen, dass der Kläger sich an etwa 88 Tagen im Jahr bei seiner Familie aufgehalten habe. Eine größere Anzahl an Aufenthalten in Köln sei selbst dann anzunehmen, wenn man in Rechnung stelle, dass es bei den berufsbedingten Reisen des Klägers teilweise auch zu Hotelübernachtungen gekommen sei.

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Demgegenüber meint die Beklagte, es habe berücksichtigt werden müssen, dass die Wohnung nicht nur Erwerbszweitwohnung gewesen, sondern als künftige Familienwohnung vorgehalten worden sei. Die Ausschließlichkeit der beruflichen Nutzung der Wohnung, auf die es der Satzung nach ankomme, könne nur bejaht werden, wenn sich die Wahl des Wohnungsstandorts als vernünftig darstelle. Entgegen der Ansicht des Verwaltungsgerichts habe der Kläger sich auch nicht überwiegend im Stadtgebiet aufgehalten. Insoweit seien weder die Tage beruflicher Abwesenheit von Köln noch die An- und Abreisetage zu berücksichtigen, an denen er nur morgens und abends in der Stadt gewesen sei.

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b) Dieses Vorbringen stellt die Entscheidung des Verwaltungsgerichts nicht in Frage.

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Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts verstößt die Erhebung auf die Innehabung einer aus beruflichen Gründen gehaltenen Wohnung eines nicht dauernd getrennt lebenden Verheirateten, dessen eheliche Wohnung sich in einer anderen Gemeinde befindet, gegen Art. 6 Abs. 1 GG. Denn die (übliche) Bindung des satzungsrechtlichen Zweitwohnungsbegriffs an das Melderecht führt dazu, dass verheiratete Personen anders als Unverheiratete zur Zweitwohnungssteuer für die von ihnen vorwiegend benutzte Wohnung herangezogen werden, soweit die Familie im Übrigen eine andere Wohnung vorwiegend nutzt.

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Vgl. BVerfG, Beschluss vom 11. Oktober 2005- 1 BvR 1232/00 u.a. -, BVerfGE 114, 316, juris (Rn. 96).

9

Der kommunale Satzungsgeber ist im Übrigen nicht gehindert, Verheiratete auch dann von der Entrichtung der Zweitwohnungssteuer auszunehmen, wenn die Erwerbszweitwohnung nicht überwiegend genutzt wird.

10

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 31. Oktober 2016- 1 BvR 871/13 u.a. -, NVwZ 2017, 617, juris (Rn. 43).

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Ob dies verfassungsrechtlich geboten ist, ist bisher offen gelassen worden.

12

Vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. März 2014- 1 BvR 1159/11 -, WM 2014, 906, juris (Rn. 22).

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An diesen Maßstäben hat sich eine verfassungskonforme Auslegung der hier anzuwendenden Bestimmung in § 2 Abs. 6 ZwStS auszurichten. Maßgeblich für die Steuerbarkeit einer Erwerbszweitwohnung ist danach jedenfalls in erster Linie, ob ihr Inhaber sich in einer „melderechtlichen Zwangslage“ befindet, weil er wegen seines Familienstandes seinen Hauptwohnsitz nicht am Ort der vorwiegend genutzten Erwerbszweitwohnung anmelden und so der Besteuerung entgehen kann.

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Vgl. BVerfG, Beschluss vom 14. März 2014- 1 BvR 1159/11 -, WM 2014, 906, juris (Rn. 21).

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Das Verwaltungsgericht hat festgestellt, dass der Kläger seine berufliche Tätigkeit im hier streitbefangenen Zeitraum nicht von seinem damaligen Familien- und Hauptwohnsitz aus wahrnehmen konnte, er ihr aber von der allein von ihm genutzten Kölner Wohnung aus nachgegangen ist. Die Nutzung der Wohnung war insofern insgesamt berufsbezogen. Dem ist die Beklagte mit dem Zulassungsantrag nicht entgegengetreten. Es kann deshalb offen bleiben, welche Anforderungen an die Feststellung einer „aus beruflichen Gründen gehaltenen Wohnung“ im Einzelnen zu stellen sind.

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Im Übrigen ist das Verwaltungsgericht zu Recht davon ausgegangen, dass auch mit Rücksicht auf das in § 2 Abs. 6 Satz 1 ZwStS vorgesehene Halten der Kölner Wohnung „ausschließlich“ für berufliche Zwecke unerheblich ist, ob der Kläger bzw. seine Ehefrau diese - zusätzlich zur berufsbedingten Nutzung - auch für eine künftige Nutzung als Familienwohnung vorgehalten haben oder ob ihre Wahl als Erwerbszweitwohnung „unvernünftig“ gewesen ist. Denn dieses Tatbestandsmerkmal muss, sofern ihm ein weitergehender Inhalt zuzumessen sein sollte, ebenfalls in verfassungskonformer Weise einschränkend so ausgelegt werden, dass bereits der Eintritt der o.g. „melderechtlichen Zwangslage“, soweit die Wohnungsnutzung berufsbedingt ist, für seine Bejahung genügt. Hätte der Kläger in nichtehelicher Lebensgemeinschaft gelebt, hätte es für eine (beruflich veranlasste) Verlegung seines Hauptwohnsitzes nach Köln und damit für den Wegfall des Steuergegenstandes ausgereicht, wenn die Kölner Wohnung seine tatsächlich vorwiegend benutzte Wohnung gewesen wäre (vgl. § 16 Abs. 2 Satz 1 MG NRW a.F.). Ob hingegen die derartige Nutzung dieser Wohnung unter Berücksichtigung seiner beruflichen Tätigkeit als „vernünftig“ hätte angesehen worden können, wäre genauso bedeutungslos gewesen wie die Frage, ob und welche weiteren Motive der Wohnungsnutzung noch zugrunde lagen. Ein Abstellen auf diese Gesichtspunkte im Rahmen des § 2 Abs. 6 Satz 1 ZwStS über die Feststellung des tatsächlichen Charakters als Erwerbszweitwohnung hinaus würde deshalb eine verfassungswidrige Diskriminierung der Ehe darstellen. Unbeschadet dessen stellt sich sogar grundsätzlich die Frage, ob dem Merkmal der Zweitwohnung als Erwerbswohnung überhaupt verfassungsrechtliche Relevanz zukommt. Richtig ist zwar, dass den genannten Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts vom Sachverhalt her Erwerbszweitwohnungen zu Grunde lagen, wie es wohl rechtstatsächlich auch regelmäßig die maßgebliche Konstellation sein wird. Es ist aber  nicht unmittelbar einsichtig, was sich an der zur Verfassungswidrigkeit der Besteuerung gemäß Art. 6 Abs. 1 GG führenden melderechtlichen Zwangslage ändern sollte, wenn ein Verheirateter neben der ehelichen Wohnung eine weitere, zeitlich überwiegend genutzte Wohnung aus anderen als Erwerbsgründen unterhält, etwa um dort ehrenamtlicher Tätigkeit nachzugehen oder gar nur aus Gründen der Gestaltung der Freizeit. Auch dieser Verheiratete würde gegenüber einem Unverheirateten, der mit einem Lebensgefährten auch eine anderweitige gemeinsame, aber von jenem nicht überwiegend genutzte Wohnung unterhält, aus melderechtlichen Gründen gehindert, die überwiegend genutzte Wohnung als Hauptwohnung und damit nicht steuerbar behandelt zu wissen. Dies bedarf vorliegend aber keiner abschließenden Entscheidung.

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Nicht zu beanstanden ist auch die Feststellung der „melderechtlichen Zwangslage“ selbst durch das Verwaltungsgericht. Für diese genügt - wie dargelegt -, dass die Erwerbswohnung vorwiegend benutzt wird. Benutzt wird eine Wohnung im melderechtlichen Sinne aber schon dann, wenn sie lediglich zum Schlafen genutzt wird (vgl. § 15 Satz 1 MG NRW a.F.). Unerheblich ist hingegen, ob man sich auch für den Rest des Tages dort oder auch nur auf dem Gebiet des Hauptwohnorts aufhält. Soweit sich aus der Satzung mit dem Tatbestandsmerkmal des überwiegenden Aufenthalts „im Stadtgebiet“ Weitergehendes ergeben sollte, müsste auch dies in verfassungskonformer Weise einschränkend ausgelegt werden. Deshalb waren als Nutzungszeiten der Kölner Wohnung auch die Tage anzusetzen, an denen der Kläger diese als Start- und Endpunkt seiner Außendiensttätigkeit und im Übrigen nur für Übernachtungszwecke verwendet hat. Schon unter ihrer Berücksichtigung - ohne etwaige berufsbedingte Hotelübernachtungen - hat aber nach den Feststellungen des Verwaltungsgerichts, denen die Beklagte nicht weiter entgegengetreten ist, der Kläger die Kölner Wohnung im Vergleich zu seiner Familienwohnung vorwiegend genutzt.

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Vor diesem Hintergrund bedarf keiner Erörterung mehr, ob der Kläger vorliegend überhaupt Inhaber der genannten Wohnung im Sinne einer rechtlich gesicherten Nutzungsbefugnis war, weil diese allein durch seine Ehefrau angemietet worden ist. Ebenfalls offen bleiben kann, welche Bedeutung es hat, dass jedenfalls nach der Regelung in § 2a Satz 1 ZwStS die Wohnung in Köln möglicherweise sogar als Hauptwohnung des Klägers anzusehen gewesen wäre.

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2. Nach alledem ist die Berufung auch nicht wegen besonderer tatsächlicher oder rechtlicher Schwierigkeiten der Rechtssache im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO zuzulassen. Der Begriff der besonderen Schwierigkeiten im Sinne dieser Norm ist funktionsbezogen dahin auszulegen, dass besondere tatsächliche oder rechtliche Schwierigkeiten dann vorliegen, wenn die - hinreichend dargelegten - Angriffe des Rechtsmittelführers begründeten Anlass zu Zweifeln an der Richtigkeit der erstinstanzlichen Entscheidung geben, die sich nicht ohne weiteres im Zulassungsverfahren klären lassen, sondern die Durchführung eines Berufungsverfahrens erfordern. Solche begründeten Zweifel zeigt die Zulassungsbegründung, wie aus den vorstehenden Ausführungen folgt, nicht auf.

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3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 47 Abs. 1 und 3, § 52 Abs. 3 GKG.

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Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).