Tatbestand

Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Übertragung einer Darlehensforderung eines Kommanditisten gegen die KG aus dem Sonderbetriebsvermögen des Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen eine Entnahme und Einlage von Finanzmitteln i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG) in der am 31.03.2019 gültigen Fassung darstellt.

Der Kläger war als Kommanditist am Vermögen der Beigeladenen zu 1. (KG) mit einer Einlage i. H. v. 62.500 € beteiligt (25 %; Gesellschaftskapital i. H. v. 250.000 €). Weiterer Kommanditist war der Beigeladene zu 2. (A), mit einer Einlage i. H. v. 187.500 € (75 %). Komplementärin der KG ohne Vermögensbeteiligung war die V.-GmbH (GmbH). Inhaber der Geschäftsanteile der Komplementärin waren der Kläger und A, jeweils zu 50 % (jeweils 12.500 € von 25.000 €).

Im November 2018 beschlossen die Gesellschafter der KG, zur Stärkung des Eigenkapitals der KG eine gesamthänderisch gebundene Rücklage i. H. v. 1.130.000 € zu bilden. Der Kläger beteiligte sich zu 230.000 € (rd. 20 %) und A zu 900.000 € (rd. 80 %). Hierzu übertrugen die Gesellschafter Forderungen gegenüber der KG in das Gesamthandsvermögen der KG (Sollbuchungen zulasten des jeweiligen Gesellschafterfremdkapitals und Habenbuchungen zugunsten der Kapitalrücklage).

Mit einem Vertrag über die Erhöhung und Herabsetzung von Kommanditeinlagen zwischen dem Kläger und A vom 31.03.2019 erfolgte - mit Wirkung zum 31.03.2019 - eine schenkweise Übertragung von Kommanditanteilen an der KG. Die Kommanditeinlage des Klägers erhöhte sich um 125.000 € auf 187.500 € (75 %) und die Kommanditeinlage von A verminderte sich um 125.000 € auf 62.500 € (25 %). Außerdem übertrug A 50 % des personenbezogenen Rücklagenkontos auf den Kläger (565.000 €).

Aufgrund eines privatschriftlich abgeschlossenen Vertrags vom 31.03.2019 und notarieller Urkunde aus dem April 2019 trat A einen Geschäftsanteil an der Komplementärin im Nennbetrag von 6.250 € (25 %) an den Kläger ab.

Zur Durchführung der Schenkungsteuerveranlagung des Klägers führte der Beklagte eine Feststellung für den Wert des Anteils am Betriebsvermögen und zusätzlich für die Summe der gemeinen Werte der Finanzmittel, der jungen Finanzmittel, des Verwaltungsvermögens, des jungen Verwaltungsvermögens und der Schulden sowie der Anzahl der Beschäftigten und der Ausgangslohnsumme der KG durch. Auf die klägerische Erklärung zur Feststellung des Bedarfswerts wird verwiesen.

Mit Bescheid über u. a. die gesonderte und einheitliche Feststellung der gemeinen Werte der jungen Finanzmittel vom 28.02.2023 stellte der Beklagte für die KG die Summe der gemeinen Werte der jungen Finanzmittel auf 356.575 € fest. In den Erläuterungen führte er aus, dass Übertragungen von Wirtschaftsgütern aus einem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen der gleichen Personengesellschaft Einlagen in das Gesamthandsvermögen darstellten. Die Einzahlungen der Kommanditisten im Wirtschaftsjahr 2017/2018 i. H. v. 1.130.000 € in das Gesamthandsvermögen führten zu jungen Finanzmitteln, auch wenn diese Geldbeträge aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten stammten.

Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Zur Begründung trug er vor, dass die Rücklage über den Verzicht von Forderungen der Kommanditisten gegenüber der KG gebildet worden sei. Diese Forderungen hätten sich im Gesamthandsvermögen der KG befunden (Verbindlichkeiten). Durch die Einstellung der Rücklage habe sich das Eigenkapital der KG um 1.130.000 € erhöht. Gleichzeitig hätten sich die Verbindlichkeiten der KG in entsprechender Höhe verringert. Durch den Passivtausch in der Bilanz der KG könne sich das Vermögen der Gesamthand nicht gemehrt haben. Die vom Beklagten angenommene Einzahlung sei tatsächlich nicht erfolgt. Finanzmittel seien der Gesamthand weder zugeführt noch entnommen worden. Der vom Beklagten in seinen Erläuterungen zum streitgegenständlichen Bescheid dargestellte Sachverhalt könne nur eintreten, wenn z. B. sich Konten mit Geschäftsguthaben in den Sonderbilanzen oder im Privatvermögen der Gesellschafter befänden und diese in die Gesamthand zugeführt worden wären. Dies sei jedoch nicht der Fall. Im Übrigen solle auch eine teleologische Auslegung beachtet werden. Ziel der Feststellung junger Finanzmittel sei, dass Erblasser vor ihrem Tod nicht Gelder aus dem Privat- in das Betriebsvermögen einlegten, um diese steuerfrei an die Erben im Rahmen der Steuerbefreiung für Betriebsvermögen zu vererben. Dieser Fall liege hier nicht vor, da die Gelder sich bereits vor der Bildung der Rücklage und der Schenkung im Betriebsvermögen befunden und auch dem Betrieb gedient hätten. Zum Bewertungsstichtag seien keine jungen Finanzmittel vorhanden.

Wegen der weiteren Einzelheiten des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens wird auf die Schriftsätze des Beklagten vom 03.04.2023, 16.08.2023 und 01.12.2023 sowie die Aktenvermerke des Beklagten vom 13.10.2023 und 27.10.2023 und die Schriftsätze des Klägers vom 09.05.2023, 12.07.2023, 27.09.2023 sowie 09.11.2023 verwiesen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 06.03.2024 hat der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. In den Gründen führte er aus, dass der Begriff der jungen Finanzmittel gesetzlich definiert sei. Forderungen fielen unter den Begriff der Finanzmittel und könnten Gegenstand einer Einlage sein.

Hiergegen hat der Kläger Klage erhoben. Zur Begründung trägt er hinsichtlich des Gesetzeswortlautes vor, dass keine Einlagen vorlägen. Es sei Fremdkapital in Eigenkapital überführt worden. Auch aus der Rechtsprechung folge, dass die Überführung von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen in die Gesamthand keine Einlage darstelle. Der Sinn und Zweck der entscheidungserheblichen Norm erfasse den streitgegenständlichen Sachverhalt nicht. Der Schenker habe kein neues Vermögen in die Gesellschaft übertragen, um eine Begünstigung ansonsten steuerpflichtigen Vermögens zu bewirken. Es sei mangels Einlage kein neues Vermögen in die Gesellschaft eingebracht worden.

Eine gesonderte Ermittlung junger Finanzmittel bei einer Personengesellschaft für das Gesamthandsvermögen und das Sonderbetriebsvermögen ergebe sich weder aus dem Gesetz noch aus teleologischen Gründen. Einlagen in die Gesamthand und Entnahmen aus dem Sonderbetriebsvermögen seien zwingend zu verrechnen. Entgegen der Auffassung des Beklagten sei auch Sonderbetriebsvermögen - in Form von Anteilen an der GmbH - übertragen worden.

Der Kläger beantragt,

den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Summe der gemeinen Werte der jungen Finanzmittel für Zwecke der Schenkungsteuer auf den Bewertungsstichtag 31.03.2019 vom 28.02.2023 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.03.2024 dahingehend zu ändern, dass keine jungen Finanzmittel festgestellt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.

In seiner Klageerwiderung trägt der Beklagte vor, dass jeweils eine Entnahme aus dem Sonderbetriebsvermögen und jeweils eine Einlage in das Gesamthandsvermögen vorlägen. Da zwar der Kommanditanteil, aber nicht das zugehörige Sonderbetriebsvermögen übertragen worden sei, stünden den im Gesamthandsvermögen zu erfassenden Einlagen keine neutralisierenden Entnahmen aus dem Sonderbetriebsvermögen gegenüber. Es beuge missbräuchlichen Gestaltungen vor, den unentgeltlichen Übergang von Geldmitteln von einem Rechtsträger auf einen anderen Rechtsträger mit der Feststellung als junge Finanzmittel als begünstigungsschädlich und schenkungsteuerpflichtig zu behandeln.

Zum maßgeblichen Stichtag sei sowohl bei A als auch beim Kläger weiteres Sonderbetriebsvermögen vorhanden gewesen. Zum Stichtag seien keine Finanzmittel des Sonderbetriebsvermögens und somit auch keine jungen Finanzmittel des Sonderbetriebsvermögens übertragen worden. Demzufolge - mangels der Mitübertragung von Finanzmitteln des Sonderbetriebsvermögens - sei es nicht möglich, die korrespondierenden Entnahmen im Sonderbereich im Ergebnis neutralisierend zu berücksichtigen.

Die Beigeladenen stellen keinen Antrag.

Am 16.07.2026 hat eine mündliche Verhandlung vor dem Senat stattgefunden. Zu den Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

1. 25

   Die Klage hat Erfolg.

Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Summe der gemeinen Werte der jungen Finanzmittel für Zwecke der Schenkungsteuer auf den Bewertungsstichtag 31.03.2019 vom 28.02.2023 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.03.2024 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten, als bei der Ermittlung der jungen Finanzmittel Einlagen i. H. v. 1.130.000 € berücksichtigt werden (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der streitgegenständliche Feststellungsbescheid ist dementsprechend zu ändern. Es sind junge Finanzmittel i. H. v. 0 € festzustellen.

Die aufgrund des Gesellschafterbeschlusses aus dem November 2018 und zum Zwecke einer Übertragung der Forderungen der Kommanditisten i. H. v. insgesamt 1.130.000 € (Kläger: 230.000 €; A: 900.000 €) in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage vorgenommenen Sollbuchungen zulasten des jeweiligen Gesellschafterfremdkapitals und Habenbuchungen zugunsten der Kapitalrücklage sind nicht bei Ermittlung der jungen Finanzmittel i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG zu berücksichtigen.

Zur Ermittlung der jungen Finanzmittel i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG ist der positive Saldo der eingelegten und der entnommenen Finanzmittel, welche dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) weniger als zwei Jahre zuzurechnen waren, heranzuziehen. Die Frage, ob Finanzmittel eingelegt und entnommen wurden, ist nach den Grundsätzen des Ertragsteuerrechts zu beurteilen. Hiernach liegen im Streitfall - betreffend die vorgenommenen Sollbuchungen zulasten des jeweiligen Gesellschafterfremdkapitals und Habenbuchungen zugunsten der Kapitalrücklage - weder Entnahmen aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten noch Einlagen in das Gesamthandsvermögen vor.

Hieraus folgt - dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig -, dass junge Finanzmittel i. H. v. 0 € festzustellen sind.

1. 31

   Der Schenkungsteuer unterliegen die Schenkungen unter Lebenden (§ 1 Nr. 2 ErbStG). Als Schenkungen unter Lebenden gilt u. a. jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG).

Als steuerpflichtiger Erwerb gilt die Bereicherung des Erwerbs, soweit sie nicht steuerfrei ist (u. a. §§ 13, 13a ErbStG; § 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG). Nach § 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG - der die Steuerbefreiung für u. a. Betriebsvermögen regelt - bleibt begünstigtes Vermögen i. S. d. § 13b Abs. 2 ErbStG vorbehaltlich der § 13a Abs. 2 ff. zu 85% -oder 100 %, § 13b Abs. 10 ErbStG - steuerfrei (Verschonungsabschlag), wenn der Erwerb begünstigten Vermögens i. S. d. § 13 Abs. 2 ErbStG zuzüglich der Erwerbe i. S. d. § 13a Abs. 1 Satz 2 ErbStG insgesamt 26 Millionen nicht übersteigt.

Zum begünstigungsfähigen Vermögen gehört u. a. inländisches Betriebsvermögen (§§ 95 bis 97 Abs. 1 Satz 1 des Bewertungsgesetzes, BewG) beim Erwerb einer Beteiligung an einer Gesellschaft i. S. d. § 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 BewG (§ 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG). Das begünstigungsfähige Vermögen ist begünstigt, soweit sein gemeiner Wert den um das unschädliche Verwaltungsvermögen i. S. d. § 13b Abs. 7 ErbStG gekürzten Nettowert des Verwaltungsvermögens i. S. d. § 13b Abs. 6 übersteigt (begünstigtes Vermögen, § 13b Abs. 2 Satz 1 ErbStG).

1. 35

   Zum Verwaltungsvermögen gehört u.a. der gemeine Wert des nach Abzug des gemeinen Werts der Schulden verbleibenden Bestands an Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen (Finanzmittel), soweit er 15 % des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder der Gesellschaft übersteigt. Der gemeine Wert der Finanzmittel ist um den positiven Saldo der eingelegten und der entnommenen Finanzmittel zu verringern, welche dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) weniger als zwei Jahre zuzurechnen waren (junge Finanzmittel); junge Finanzmittel sind Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 4 Nr. 5, Satz 2 ErbStG in der am streitgegenständlichen Bewertungsstichtag, 31.03.2019, gültigen Fassung, die auch der zum Entscheidungszeitpunkt gültigen Fassung entspricht).

2. 37

   Das für die Bewertung der wirtschaftlichen Einheit örtlich zuständige Finanzamt im Sinne des § 152 Nummer 1 bis 3 BewG stellt die Summe der gemeinen Werte der jungen Finanzmittel im Sinne des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG gesondert fest, wenn und soweit diese Werte für die Erbschaftsteuer oder eine andere Feststellung im Sinne dieser Vorschrift von Bedeutung sind. Dies gilt entsprechend, wenn nur ein Anteil am Betriebsvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2 übertragen wird (vgl. § 13b Abs. 10 Satz 1 f. ErbStG in der am streitgegenständlichen Bewertungsstichtag, 31.03.2019, gültigen Fassung, die - abgesehen von nicht entscheidungserheblichen Änderungen - der auch zum Entscheidungszeitpunkt gültigen Fassung entspricht).

2. 39

   Nach den Gesetzesmaterialien zu § 13b Abs. 4 ErbStG erfolgt die Abgrenzung des begünstigten vom nicht begünstigten Verwaltungsvermögen anhand eines Verwaltungsvermögenskatalogs. Hierzu werde u. a. die mit dem AmtshilfeRLUmsG vom 26.06.2013 (BGBl. I S. 1809) eingeführte Regelung zur Eindämmung der sogenannten Cash-Gesellschaften in § 13a Abs. 2 Satz 2 Nr. 4a ErbStG mit redaktionellen Änderungen und Aktualisierung der Verweise auf andere Gesetze in § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG übernommen. Für Finanzmittel werde ein voller Schuldenabzug zugelassen. Als begünstigtes Vermögen seien Finanzmittel anzunehmen, die 15 % des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder Gesellschaft nicht überstiegen. Junge Finanzmittel würden vom Finanzmitteltest ausgenommen. Diese seien Verwaltungsvermögen und unterlägen stets der Besteuerung (BT-Drucks. 18/8911, S. 41 f.).

Nach den Gesetzesmaterialien zum AmtshilfeRLUmsG wurden mit diesem Gesetz Änderungen umgesetzt, die eigentlich für ein Jahressteuergesetz 2013 vorgesehen waren. In dem diesbezüglichen Vermittlungsverfahren seien Maßnahmen zur Missbrauchsbekämpfung einvernehmlich ergänzt worden, u. a. Maßnahmen gegen Gestaltungen bei der Erbschaftsteuer („Cash-GmbHs“ - §§ 13a, 13b ErbStG; BT-Drucks. 17/12532, S. 89 f. unter Verweis auf BT-Drucks. 17/11844, S. 4).

1. 42

   Nach den Erbschaftsteuer-Richtlinien 2019 (ErbStR 2019) ist bei Beteiligungen an Personengesellschaften das Verwaltungsvermögen aus dem Gesamthandsvermögen und dem mitübertragenen Sonderbetriebsvermögen zu berücksichtigen. Das Verwaltungsvermögen aus dem Gesamthandsvermögen sei dem Gesellschafter nach dem Wert der Beteiligung des Gesellschafters am Gesamthandsvermögen zum gemeinen Wert des Gesamthandsvermögens (§ 97 Abs. 1a Nr. 1 BewG) der Gesellschaft zuzurechnen (R E 13b.12 Abs. 4 Satz 1 f. ErbStR 2019).

Junge Finanzmittel seien der positive Saldo der innerhalb von zwei Jahren vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) eingelegten und der entnommenen Finanzmittel. Dies gelte unabhängig davon, ob die eingelegten Finanzmittel am Besteuerungszeitpunkt noch vorhanden seien. Junge Finanzmittel seien Verwaltungsvermögen und im Rahmen des Finanzmitteltests (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG) vom Wert der Finanzmittel abzuziehen (R E 13b.23 Abs. 3 Sätze 1 f. und 5 ErbStR 2019).

Zum Verwaltungsvermögen gehöre der gemeine Wert des nach Abzug des gemeinen Werts der Schulden verbleibenden Bestands an Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen (Finanzmittel), soweit er 15 % des anzusetzenden Werts des Betriebsvermögens des Betriebs oder der Gesellschaft übersteige (Finanzmitteltest, § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG). Zu den Zahlungsmitteln, Geschäftsguthaben, Geldforderungen und anderen Forderungen zählten u. a. Forderungen im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters einer Personengesellschaft, insbesondere Forderungen des Gesellschafters gegen die Personengesellschaft (R E 13b.23 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 ErbStR 2019).

Junge Finanzmittel seien der positive Saldo der innerhalb von zwei Jahren vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) eingelegten und der entnommenen Finanzmittel. Dies gelte unabhängig davon, ob die eingelegten Finanzmittel am Besteuerungszeitpunkt noch vorhanden seien (R E 13b.23 Abs. 3 Satz 1 ErbStR 2019).

Junge Finanzmittel seien im übertragenen Sonderbetriebsvermögen nur möglich, wenn Finanzmittel des Sonderbetriebsvermögens mitübertragen würden. Würden die im Sonderbetriebsvermögen unmittelbar gehaltenen Finanzmittel nur zum Teil übertragen, gelte das Verhältnis der übertragenen Finanzmittel des Sonderbetriebsvermögens zum Wert der insgesamt im Sonderbetriebsvermögen vorhandenen Finanzmittel für die jungen Finanzmittel im Sonderbetriebsvermögen entsprechend (R E 13b.23 Abs. 10 Satz 1 f. ErbStR 2019).

2. 48

   Nach den gleich lautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder vom 13.10.2022 liegt zwischen dem jungen Verwaltungsvermögen einerseits und den jungen Finanzmitteln andererseits kein Gleichklang vor. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG stelle auf die Begriffe Einlage bzw. Entnahme ab. Die Begriffe Einlage und Entnahme seien zunächst - in entsprechender Anwendung von R E 13a.15 Abs. 1 Satz 4 ErbStR 2019 - nach den Grundsätzen des Ertragsteuerrechts zu beurteilen. Die Auslegung der Begriffe Einlage und Entnahme im Rahmen des §13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG könne jedoch nicht auf die ertragsteuerliche Definition beschränkt bleiben und müsse aus erbschaft- und schenkungsteuerlicher Sicht beurteilt werden.

Als Einlagevorgang i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG seien allgemein alle Zuführungen zum Unternehmensvermögen durch Gesellschafter oder nahestehende Personen i. S. v. § 1 Abs. 2 des Außensteuergesetzes (AStG) zu verstehen, sofern es sich bei dem zugeführten Gegenstand um Finanzmittel handle.

Eine Entnahme i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG liege umgekehrt dann vor, wenn dem Unternehmensvermögen Finanzmittel durch Gesellschafter oder nahestehende Personen i. S. v. § 1 Abs. 2 AStG entzogen würden (BStBl. I 2022, 1517 unter II. 1., Rz. 33 ff.).

Nach der steuerrechtlichen Literatur verlasse die Finanzverwaltung mit diesem Begriffsverständnis endgültig das steuerrechtliche Verständnis der Einlage (Meincke/Hannes/Holtz, Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 13b Rn. 74).

3. 53

   Nach dem bayerischen Landesamt für Steuern (LfSt Bayern) stellen Übertragungen von Wirtschaftsgütern aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen der gleichen Personengesellschaft „nach § 6 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2“ des Einkommensteuergesetzes (EStG) Einlagen in das Gesamthandsvermögen dar. Dazu gehöre auch die Übertragung von Finanzmitteln i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG. Werde diese Einlage von Finanzmitteln innerhalb von zwei Jahren vor dem Zeitpunkt der Übertragung von Anteilen an der Personengesellschaft vorgenommen, lägen insoweit junge Finanzmittel gemäß § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG im Gesamthandsvermögen vor. Dem stehe die Entnahme aus dem Sonderbetriebsvermögen gegenüber. Bei der Übertragung von Personengesellschaftsanteilen würden die jungen Finanzmittel des Sonderbetriebsvermögens und des Gesamthandsvermögens stets getrennt ermittelt (LfSt Bayern vom 19.01.2021, DStR 2021, 352; siehe auch LfSt Bayern vom 08.12.2022, BeckVerw 579802).

Würden Wirtschaftsgüter aus einem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen der gleichen Personengesellschaft übertragen, handle es sich - nach der OFD Frankfurt - hierbei um Einlagen in das Gesamthandsvermögen („i. S. d. § 6 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 EStG“). Auch die Übertragung von Finanzmitteln i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 1 ErbStG sei hiervon erfasst. Die Einlage von Finanzmitteln innerhalb von zwei Jahren vor der Übertragung der Anteile führe zu jungen Finanzmitteln gemäß § 13a Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG im Gesamthandsvermögen. Demgegenüber stehe eine entsprechende Entnahme aus dem Sonderbetriebsvermögen. Im Rahmen der Übertragung von Anteilen an Personengesellschaften seien die jungen Finanzmittel des Gesamthandsvermögens und des Sonderbetriebsvermögens stets getrennt zu ermitteln (OFD Frankfurt v. 05.02.2021, StEd 2021, 237).

Nach der steuerrechtlichen Literatur bestätige dies, dass die Finanzverwaltung die beiden Bereiche - Sonderbetriebsvermögen und Gesamthandsvermögen - separat betrachte. Auch bestätige dies, was man aus der BFH-Rechtsprechung zum jungen Verwaltungsvermögen als Quintessenz herauslesen könne: Untechnisch gesprochen führe jede Bewegung des Verwaltungsvermögens von einem Rechtsträger zu einem anderen dazu, dass es für die nächsten zwei Jahre junges Verwaltungsvermögen werde (Korezkij, DStR 2021, 2561, 2565 f.).

4. 57

   Finanzgerichtliche Rechtsprechung zum Begriff der jungen Finanzmittel und zu den damit einhergehenden Fragen, unter welchen Voraussetzungen eine Entnahme aus dem Sonderbetriebsvermögen und eine Einlage in das Gesamthandsvermögen vorliegen, ist bisher nicht bekannt.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zum jungen Verwaltungsvermögen - § 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG a.F.; „[…] gehört solches Verwaltungsvermögen im Sinne des [§ 13b Abs. 2] Satzes 2 Nr. 1 bis 5 nicht zum begünstigten Vermögen im Sinne des Absatzes 1, welches dem Betrieb im Besteuerungszeitpunkt weniger als zwei Jahre zuzurechnen war (junges Verwaltungsvermögen); […].“ - ist eine teleologische Reduktion der Vorschrift in der Weise, dass die Zurechnung des Einzelwirtschaftsgutes ergänzt werde durch eine konkrete missbräuchliche Gestaltung im Einzelfall, durch die Verknüpfung der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsgutes mit einer Privateinlage, nicht möglich. Die Vorschrift sei nicht auf Fälle der Einlage von Verwaltungsvermögen aus dem Privatvermögen in das Betriebsvermögen innerhalb der Zweijahresfrist beschränkt. Zum einen sei die Einlage gerade nicht gesetzliches Tatbestandsmerkmal geworden, obwohl dies rechtstechnisch ohne weiteres möglich gewesen wäre, wie etwa § 13a Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 ErbStG a.F. zeige. Zum anderen könnte der Zweck der Vorschrift, Missbräuche durch kurzfristige Einlagen aus dem Privatvermögen zu verhindern, so nicht erreicht werden. Außerdem lasse die Entstehungsgeschichte des Gesetzes nicht erkennen, dass der Gesetzgeber den Anwendungsbereich des § 13b Abs. 2 Satz 3 ErbStG a. F. auf die Fälle der innerhalb der Zweijahresfrist getätigten Einlage aus dem Privatvermögen hätte beschränken wollen (BFH-Urteile vom 22.01.2020 II R 8/18 und 41/18, BFHE 267, 468, zur Schenkungsteuer vgl. die drei BFH-Urteile vom 22.01.2020 II R 13/18, BFHE 267, 483, II R 18/18, BFHE 267, 475 und II R 21/18, BFH/NV 2020, 1071; siehe auch die II R 8/18 vorgehende Entscheidung des FG G., Urteil vom 30.11.2017 3 K 2867/15 Erb, EFG 2018, 576).

3. 60

   Nach diesen Maßstäben handelte es bei der dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten zuzuordnenden Forderungen gegen die KG um Finanzmittel i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5, Satz 2 ErbStG.

Zu den Geldforderungen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 ErbStG gehören auch Forderungen im Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters einer Personengesellschaft, insbesondere - wie vorliegend - Forderungen der Gesellschafter gegen die Personengesellschaft (so auch FG G., Urteil vom 25.02.2025 3 K 99/23 F, EFG 2025, 711, Revision eingelegt, Az. des BFH: II R 21/25).

Demzufolge lagen mit den Forderungen der Kommanditisten gegenüber der KG i. H. v. insgesamt 1.130.000 € (Kläger: 230.000 €; A: 900.000 €;) Finanzmittel i. S. d. § 13 Abs. 4 Nr. 5, Satz 2 ErbStG vor.

4. 64

   Diese Finanzmittel sind zur Überzeugung des Senats weder i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten entnommen noch i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG in das Gesamthandsvermögen eingelegt worden.

Der Senat teilt nicht die Auffassung des Beklagten, dass die aufgrund des Gesellschafterbeschlusses aus dem November 2018 und zum Zwecke einer Übertragung der Forderungen der Kommanditisten i. H. v. insgesamt 1.130.000 € (Kläger: 230.000 €; A: 900.000 €) in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage vorgenommenen Sollbuchungen zulasten des jeweiligen Gesellschafterfremdkapitals und Habenbuchungen zugunsten der Kapitalrücklage als entsprechende Entnahmen und Einlagen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG zu beurteilen sind.

Dies ergibt die Auslegung des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG.

1. 68

   Die Begriffe Einlagen und Entnahmen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG sind nach den Grundsätzen des Ertragsteuerrechts zu beurteilen. Das ergibt sich bereits daraus, dass Anknüpfungspunkt für die Begünstigung gemäß § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG i. V. m. §§ 95 bis 97 Abs. 1 Satz 1 BewG der Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 1 und 2 EStG ist. Hiernach sind Einlagen alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat (§ 4 Abs. 1 Satz 8, Halbsatz 1 EStG). Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG).

27. 70

    Maßgebend für die Auslegung eines Gesetzes ist der in ihm zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers. Ausgehend von dem Wortlaut der Norm (grammatikalisch/sprachliche Auslegung) kann sich auch der Auslegung aus dem Zusammenhang (systematische Auslegung), nach dem Sinn und Zweck der Norm (teleologische Auslegung) und aus den Gesetzesmaterialien und der Entstehungsgeschichte (historische Auslegung) gleichzeitig und nebeneinander bedient werden (FG G., Urteil vom 25.02.2025 3 K 99/23 F, EFG 2025, 711 m. w. N.; Revision eingelegt, Az. des BFH: II R 21/25).

27. 72

    Nach dem Wortlaut des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2, Halbsatz 1 ErbStG ist der gemeine Wert der Finanzmittel um den positiven Saldo der eingelegten und der entnommenen Finanzmittel zu verringern, welche dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) weniger als zwei Jahre zuzurechnen waren. Demzufolge sind die jungen Finanzmittel legaldefiniert als der (positive) Saldo der eingelegten und entnommenen Finanzmittel, welche dem Betrieb im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 9 ErbStG) weniger als zwei Jahre zuzurechnen waren.

Mithin sind Einlagen und Entnahmen gesetzliches Tatbestandsmerkmal geworden. Da § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG - anders als § 13b Abs. 7 Satz 2 ErbStG für das junge Verwaltungsvermögen - auf die Begriffe Einlagen und Entnahmen abstellt, liegt kein Gleichklang mit dem jungen Verwaltungsvermögen vor (so auch Gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 13.10.2022, BStBl. I 2022, 1517 unter II. 1., Rz. 33).

Vor diesem Hintergrund kann im Rahmen des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG und zur Auslegung der Begriffe Einlagen und Entnahmen nicht ohne Weiteres auf die BFH-Rechtsprechung zum jungen Verwaltungsvermögen (BFH-Urteile vom 22.01.2020 II R 8/18 und 41/18, BFHE 267, 468, zur Schenkungsteuer vgl. die drei BFH-Urteile vom 22.01.2020 II R 13/18, BFHE 267, 483, II R 18/18, BFHE 267, 475 und II R 21/18, BFH/NV 2020, 1071; siehe auch die II R 8/18 vorgehende Entscheidung des FG G., Urteil vom 30.11.2017 3 K 2867/15 Erb, EFG 2018, 576) verwiesen werden. Denn bei der dort entscheidungserheblichen Norm sind die Begriffe Einlagen und Entnahmen gerade nicht gesetzliches Tatbestandsmerkmal geworden.

27. 76

    Die Gesetzesmaterialien zu § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG rechtfertigen keine andere Auslegung. Ausdrückliche Aussagen zu den Begriffen Einlagen und Entnahmen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG lassen sich den Materialien nicht entnehmen.

27. 78

    Auch erfordert der sich aus der Entstehungsgeschichte ergebende Sinn und Zweck des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG nicht, Übertragungen zwischen Sonderbetriebsvermögen und Gesamthandsvermögen - in Form eines Verzichts eines Kommanditisten auf eine zu seinem Sonderbetriebsvermögen gehörende Forderung gegen eine KG - als Entnahmen aus dem Sonderbetriebsvermögen und Einlagen in das Gesamthandsvermögen zu erfassen. Es fehlt insoweit an einer Schaffung von begünstigtem Betriebs- oder Gesellschaftsvermögen durch Einbringung an sich nicht begünstigten privaten Geldvermögens.

Der Entstehungsgeschichte ist zu entnehmen, dass § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG den Sinn und Zweck verfolgt, eine Maßnahme gegen Gestaltungen bei der Erbschaft­steuer darzustellen und Cash-Gesellschaften einzudämmen. Es sollte vermieden werden, durch Einbringung an sich nicht begünstigten privaten Geldvermögens in eine Cash-GmbH begünstigtes Betriebs- oder Gesellschaftsvermögen zu schaffen (vgl. zu Cash-Gesellschaften: Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 17.12.2014, 1 BvL 21/12, BVerfGE 138, 136). Demzufolge hat § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG den Sinn und Zweck, die Umwandlung nicht begünstigten privaten Geldvermögens in begünstigtes Betriebs- oder Gesellschaftsvermögen zu verhindern.

2. 81

   Nach den Grundsätzen des Ertragsteuerrechts stellt eine Übertragung eines Wirtschaftsguts aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft - obwohl sie mit einem Rechtsträgerwechsel verbunden ist - keine Entnahme und Einlage dar. Das übertragene Wirtschaftsgut verlässt das - aus dem Gesamthandsvermögen einerseits und dem Sonderbetriebsvermögen andererseits - bestehende steuerliche Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft nicht (BFH-Urteile vom 19.09.2012 IV R 11/12, BFHE 239, 76, vom 16.12.2015 IV R 18/12, BFHE 252, 408 und 30.03.2017 IV R 11/15, BFHE 257, 324).

Vorliegend sind Forderungen der Kommanditisten von einem Teil des Betriebsvermögens der KG - dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten - in einen anderen Teil desselben Betriebsvermögens - das Gesamthandsvermögen - übertragen worden und dort durch Konfusion erloschen. Dieser Vorgang kann nicht als Entnahme und Einlage angesehen werden. Denn eine Entnahme und eine Einlage setzen voraus, dass das Wirtschaftsgut den Bereich des Betriebs verlässt (Entnahme) und dem Betrieb zugeführt wird (Einlage). Wird der betriebliche Funktionszusammenhang nicht gelöst, fehlt es an einer Entnahme und einer Einlage. Die Übertragung der Forderungen aus dem Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen hat sich innerhalb des steuerlichen Betriebsvermögens der Mitunternehmerschaft vollzogen. Dieses steuerliche Betriebsvermögen in seiner übertragenen Gesamtheit ist Bewertungs- und Begünstigungsgegenstand für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer (§ 97 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 und 2 BewG; § 13b Abs. 1 Nr. 2 Var. 3 ErbStG).

Jedenfalls liegt im Streitfall weder ein Verzicht auf eine wertgeminderte Forderung noch ein Verzicht eines Gesellschafters auf eine unter Nennwert erworbene Forderung (hierzu - die vom Beklagten angeführte Entscheidung - BFH-Urteil vom 16.11.2023 IV R 28/20, BFHE 282, 476) vor. Auch aus § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG lässt sich nach Auffassung des Senats nicht schließen, dass es sich bei der Übertragung der Forderung des Kommanditisten in das Gesamthandsvermögen der KG um eine Einlage handelt, denn die Vorschrift regelt lediglich den Wertansatz von Wirtschaftsgütern bei - wie auch immer gearteten - Übertragungen innerhalb desselben oder verschiedener Betriebe.

5. 85

   Doch selbst wenn die aufgrund des Gesellschafterbeschlusses aus dem November 2018 und zum Zwecke einer Übertragung der Forderungen der Kommanditisten i. H. v. insgesamt 1.130.000 € (Kläger: 230.000 €; A: 900.000 €) in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage vorgenommenen Sollbuchungen zulasten des jeweiligen Gesellschafterfremdkapitals und Habenbuchungen zugunsten der Kapitalrücklage - entgegen der Auffassung des Senats - als entsprechende Entnahmen und Einlagen i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG zu beurteilen sein sollten, neutralisieren sich diese Einlagen und Entnahmen bei der Ermittlung des Saldos im Rahmen des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG.

Der Senat teilt nicht die vom Beklagten vorgetragene Auffassung, dass die im Sonderbetriebsvermögen der Kommanditisten vorliegenden Entnahmen i. H. v. 1.130.000 € nicht mit den im Gesamthandsvermögen vorliegenden Einlagen i. H. v. 1.130.000 € saldiert werden können.

1. 88

   Nach dem Wortlaut des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG ist der Saldo der eingelegten und der entnommenen Finanzmittel zu ermitteln. Eine dahingehende Einschränkung, dass die aus dem Sonderbetriebsvermögen entnommenen Finanzmittel nur dann zu berücksichtigen seien, wenn auch Finanzmittel im Sonderbetriebsvermögen übertragen worden seien, lässt sich dem Wortlaut der Norm nicht entnehmen.

2. 90

   Der Sinn und Zweck des § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG steht - im hier zu entscheidenden Einzelfall - einer Saldierung der im Sonderbetriebsvermögen befindlichen Entnahmen mit den im Gesamthandsvermögen befindlichen Einlagen nicht entgegen. Hierdurch wird nicht ermöglicht, dass nicht begünstigtes privates Geldvermögen in begünstigtes Betriebs- oder Gesellschaftsvermögen umgewandelt wird. Die der gesamthänderisch gebundenen Rücklage zugeführten Forderungen der Kommanditisten sind wegen § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 BewG bereits Betriebsvermögen der zu bewertenden Beteiligung an einer Gesellschaft i. S. d. § 13b Abs. 1 Nr. 2 ErbStG i. V. m. § 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 BewG gewesen und auch geblieben.

2. 92

   Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1, § 139 Abs 4 FGO.

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Die Revision ist zuzulassen. Rechtsprechung zu jungen Finanzmitteln i. S. d. § 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG ist bisher nicht bekannt.

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