Finanzgericht Münster, 8 K 3618/12 GrE

T a t b e s t a n d:

Streitig ist, ob der Erwerb von Anteilen an einer Hauberggenossenschaft der Grunderwerbsteuer unterfällt.

Mit notariellem Vertrag vom 14.06.2012 verkaufte und übereignete Herr B. C. an den Kläger das unbebaute Grundstück „J Flur … Nr. …, Landwirtschaftsfläche, Waldfläche, …, 6.829 qm“ sowie acht Pfennige von dem in 2.496 Pfennige eingeteilten Haubergskomplex X in X Nr. … bis …. Bei dem Haubergskomplex handelte es sich um eine Waldgenossenschaft nach dem Gesetz über den Gemeinschaftswald im Land Nordrhein-Westfalen (GWaldG NW). Der Haubergskomplex X war unter der Bezeichnung „Hauberggenossenschaft X Komplex X in X“ als Eigentümer verschiedener Grundstücke im Grundbuch von X (Amtsgericht T), Blatt … eingetragen. Der Kaufpreis betrug 6.000 EUR für das unbebaute Grundstück und 8.000 EUR für die Haubergspfennige – insgesamt also 14.000 EUR.

Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 25.06.2012 Grunderwerbsteuer i.H.v. 700 EUR fest und legte dabei die gesamte Gegenleistung i.H.v. 14.000 EUR als Bemessungsgrundlage zu Grunde.

Der Kläger wurde am 17.07.2012 unter Nennung seines Namens als Eigentümer der acht Pfennige im Grundbuch von X (Amtsgericht T), Blatt … eingetragen.

Der Kläger legte gegen die Grunderwerbsteuerfestsetzung Einspruch ein und machte geltend, die für den Erwerb der Haubergspfennige aufgewendete Gegenleistung i.H.v. 8.000 EUR sei nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Haubergsanteile verkörperten sachenrechtlich kein Teileigentum an den Grundstücken der Genossenschaft. Bei einer Waldgenossenschaft handele es sich nicht um eine Bruchteilsgemeinschaft nach §§ 741 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB), da die Grundstücke im Eigentum der Waldgenossenschaft als solcher stünden und die Anteilseigner nicht nach Bruchteilen im Grundbuch der Genossenschaft aufgeführt seien. Das Rechtsverhältnis der Genossen zu der Waldgenossenschaft könne als ein Gesellschaftsverhältnis nach §§ 705 ff. BGB angesehen werden. Mit der Übertragung der Genossenschaftsanteile sei nicht zugleich ein Rechtsträgerwechsel hinsichtlich der Grundstücke der Genossenschaft verbunden. Die Übertragung von Anteilen an Gesamthandsgemeinschaften unterläge der Grunderwerbsteuer nur dann, wenn innerhalb von fünf Jahren 95 % der Anteile den Eigentümer wechselten.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 28.09.2012 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er an, die Waldgenossenschaft werde nicht als juristische Person Eigentümerin des Grundvermögens, sondern vertrete lediglich die Gesamthandsgemeinschaft. Die zum Gemeinschaftsvermögen gehörenden Grundstücke seien nämlich in der Weise in das Gemeinschaftsgrundbuch einzutragen, dass sie den Anteilberechtigten zur gesamten Hand zustünden, wobei auf die Nennung der Namen der einzelnen Anteilberechtigten verzichtet werde (§ 42 Abs. 1 GWaldG NW). Die einzelnen Anteilberechtigten erschienen namentlich aber im Anteilgrundbuch (§ 42 Abs. 2 GWaldG NW). Der Anteil am Gemeinschaftwald sei seiner inneren Struktur nach übertragbar (§ 3 Abs. 2 GWaldG NW). Es sei nicht davon auszugehen, dass das Eigentum am Hauberg allein der Hauberggenossenschaft zustehe und dass das Anteilsrecht des einzelnen Genossen lediglich den Inbegriff seiner Nutzungsbefugnisse als Genosse darstelle. Die Eigentumsverhältnisse in den Haubergen könnten mit dem Eigentumsbegriff des BGB, von dem auch das Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) ausgehe, nicht erfasst werden. Hauberggenossenschaften gehörten zu den deutsch-rechtlichen Genossenschaften, bei denen das Eigentum zwischen der Genossenschaft und ihren Mitgliedern geteilt sei. Das Recht des einzelnen Genossen sei kein Recht an einer fremden Sache, sondern Ausfluss des körperschaftlichen Gesamteigentums. Der Haubergsanteil verkörpere neben dem Mitgliedschaftsrecht sachenrechtlich ein Teileigentum an den Grundstücken der Genossenschaft. Die Rechte der Genossen an den Hauberggrundstücken seien materiell ebenfalls als Eigentum anzusehen.

Der Kläger hat Klage erhoben. Mit dieser macht er ergänzend geltend, die erworbenen Anteile an der Waldgenossenschaft seien keine Grundstücke im Sinne des GrEStG, da sie – trotz der Eintragung der Anteilseigner im Anteilgrundbuch – keinen abgegrenzten Teil der Erdoberfläche darstellten. Nach der Haubergordnung für den Kreis T vom 17.03.1879 (Haubergordnung), welche inzwischen durch das GWaldG NW abgelöst worden sei, habe zwischen den Hauberggenossenschaften und ihren Anteilseignern sowohl ein mitgliedschaftliches als auch ein sachenrechtliches Rechtsverhältnis bestanden. Durch Einführung des GWaldG NW sei das sachenrechtliche Element allerdings weitestgehend verloren gegangen. Ferner sei im GrEStG vom 11.03.1927 in § 2 normiert gewesen, dass „den Grundstücken Berechtigungen gleichstehen, auf welche die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke Anwendung finden“. Da diese Regelung im GrEStG nicht mehr enthalten sei, müsse davon ausgegangen werden, dass die Übertragung von Haubergsanteilen grundsätzlich nicht mehr von der Grunderwerbsteuer erfasst werde. Zudem ergebe sich aus § 2 GWaldG NW, dass neben der Körperschaft des öffentlichen Rechts eine Gemeinschaft zur gesamten Hand im Sinne des bürgerlichen Gesetzbuches gegeben sei. Insoweit könnte es sich um ein Rechtsverhältnis nach §§ 705 ff. BGB handeln – mit der Besonderheit, dass die Anteile frei übertragbar seien. Damit unterliege die Übertragung von Haubergsanteilen nur unter den – im Streitfall nicht gegebenen – Voraussetzungen des § 1 Abs. 2a oder Abs. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer.

Der Kläger beantragt,

den Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.06.2012 unter Aufhebung Einspruchsentscheidung vom 28.09.2012 dahin zu ändern, dass die Grunderwerbsteuer auf 300 EUR festgesetzt wird,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Zu Begründung verweist der Beklagte auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Der Senat hat die Sache am 22.01.2015 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:

Die zulässige Klage ist begründet. Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 25.06.2012 und die Einspruchsentscheidung vom 28.09.2012 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Der Kaufpreis für die Haubergspfennige war nicht in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet, der Grunderwerbsteuer. Die Grunderwerbsteuer bemisst sich grundsätzlich nach dem Wert der Gegenleistung (§ 8 Abs. 1 GrEStG). Werden mehrere Gegenstände erworben, so ist nur der Wert der Gegenleistung, welche sich auf ein Grundstück i.S.d. § 2 GrEStG entfällt, maßgeblich (Loose in Boruttau, GrEStG, 17. Auflage 2011, § 9 Rn. 109; Pahlke, GrEStG, 5. Auflage 2014, § 8 Rn. 34). Gemäß § 2 Abs. 1 S. 1 GrEStG sind unter Grundstücken im Sinne des GrEStG Grundstücke im Sinne des bürgerlichen Rechts zu verstehen. Hierzu gehört zunächst der körperliche Gegenstand – also ein räumlich abgegrenzter, d.h. katastermäßig vermessener und bezeichneter Teil der Erdoberfläche, der im Grundbuch auf einem Grundbuchblatt allein für sich (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Grundbuchordnung – GBO –) oder auf einem gemeinschaftlichen Grundbuchblatt (§ 4 Abs. 1 GBO) unter einer besonderen Nummer im Bestandsverzeichnis eingetragen ist (Pahlke, GrEStG, 5. Auflage 2014, § 2 Rn. 6; Viskorf in Boruttau, GrEStG, 17. Auflage 2011, § 2 Rn. 12). Ebenfalls als Grundstück im Sinne des bürgerlichen Rechts ist die rechtliche Herrschaftsmacht über ein Grundstück in der Form des Bruchteilseigentums anzusehen (Bundesfinanzhof – BFH – Urteil vom 23.06.1976 II R 139/71, BStBl. II 1976, 693). Da das Bruchteilseigentum zivilrechtlich wie Alleineigentum behandelt wird, unterliegt es ohne weiteres der Grunderwerbsteuer (Pahlke, GrEStG, 5. Auflage 2014, § 2 Rn. 7; Viskorf in Boruttau, GrEStG, 17. Auflage 2011, § 2 Rn. 11). Das Bruchteilseigentum zeichnet sich dadurch aus, dass es den Teilhabern zu ideellen Bruchteilen zusteht. Jeder Teilhaber kann über seinen ideellen Bruchteil verfügen (§ 747 Satz 1 BGB). Anders als bei der Gesamthandsgemeinschaft gibt es kein vom Vermögen der Teilhaber getrenntes Sondervermögen (Pahlke, GrEStG, 5. Auflage 2014, § 1 Rn. 41). Gesamthandsgemeinschaften zeichnen sich dagegen dadurch aus, dass das Gesellschaftsvermögen „gemeinschaftliches Vermögen“ der Beteiligten wird und ihnen zur gesamten Hand zusteht. Zivilrechtlich ist die Gesamthand selbst Trägerin von Rechten und Pflichten – das Gesamthandsvermögen ist „dinglich gebundenes ungequoteltes Sondervermögen“ der Gesamthänder. Die Gesamthänder können zwar ‑ mit Zustimmung der anderen Gesamthänder ‑ über ihre Mitgliedschaft insgesamt, nicht hingegen über „ihren“ Anteil an den einzelnen Gegenständen des Gesamt-handsvermögens verfügen (§ 719 Abs. 1 BGB). Gesamthandsgemeinschaften können selbst steuerrechtsfähig und ein von ihren Gesellschaftern verschiedenes Rechts-subjekt sein (vgl. Pahlke, GrEStG, 5. Auflage 2014, § 1 Rn. 34 ff.). So ist anerkannt, dass die Übertragung von Anteilen an einer Gesamthandsgemeinschaft grundsätzlich ‑ d.h. vorbehaltlich der § 1 Abs. 2a, Abs. 3, Abs. 3a GrEStG ‑ nicht der Grunderwerbsteuer unterfällt (so BFH Urteil vom 22.10.2003 II R 59/01, BFH/NV 2004, 367 zu grundbesitzenden Personengesellschaft; Fischer in Boruttau, GrEStG, 17. Auflage 2011, § 1 Rn. 123 ff.). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt für die Übertragung von Anteilen an einer Erbengemeinschaft. Hier nimmt der BFH trotz des Vorliegens einer Gesamthandsgemeinschaft die Übertragung des Eigentums an den zum Nachlass gehörenden Grundstücken an, da die Erbengemeinschaft auf Auseinandersetzung gerichtet ist und der Miterbe frei über seinen Anteil am Nachlass verfügen kann (BFH-Urteile vom 09.07.2014 II R 50/12, BFHE 246, 22; vom 17.07.1975 II R 141/74, BFHE 117, 270, BStBl. II 1976, 159 sowie BFH-Beschluss vom 04.02.2004 II B 147/02, BFH/NV 2004, 813).

Nach diesen Grundsätzen stellen die vom Kläger erworbenen Haubergsanteile keine Grundstücke i.S.d. § 2 GrEStG dar. Auf Hauberggenossenschaften nach der Haubergordnung findet das GWaldG NW Anwendung (§ 1 Nr. 2 GWaldG NW). Gemäß § 9 GWaldG NW bilden die Anteilberechtigten zur Bewirtschaftung und Verwaltung des Gemeinschaftsvermögens eine Waldgenossenschaft, die Körperschaft des öffentlichen Rechts ist. Die Waldgenossenschaft vertritt die Gesamthandsgemeinschaft gerichtlich und außergerichtlich. Zum Gemeinschaftsvermögen gehören das Vermögen der Vereinigung, das gemeinschaftliche Vermögen der Anteilberechtigten und das gemeinschaftliche Vermögen der Anteilberechtigten und der Vereinigung (§ 2 Abs. 1 GWaldG NW). Nach § 2 Abs. 2 GWaldG NW steht das Gemeinschaftsvermögen den Anteilberechtigten zur gesamten Hand zu (Gesamthandsgemeinschaft). Die zum Gemeinschaftsvermögen gehörenden Grundstücke dürfen grundsätzlich weder veräußert noch mit Grundpfandrechten belastet werden (§ 2 Abs. 3 GWaldG NW). Die Berechtigung der Anteilberechtigten am Gemeinschaftsvermögen richtet sich grundsätzlich nach dem Umfang des bisherigen Anteils. Die Anteile können selbstständig durch Rechtsgeschäft übertragen werden und Gegenstand besonderer Rechte sein. Für die Anteile gelten die sich auf Grundstücke beziehenden Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuches (§ 1 Abs. 1 bis 3 GWaldG NW).

Ungeachtet der im Einzelnen umstrittenen Rechtsnatur von Haubergsanteilen (dazu Mayer in Staudinger, 2012, EGBGB, Artikel 164 Rn. 38; Lorsbach, Hauberge und Hauberggenossenschaften des Siegerlandes, 1956, S. 78 ff., jeweils zur Haubergordnung) ergibt sich aus diesen Regelungen, dass die Anteilberechtigten jedenfalls nicht Alleineigentümer der körperlichen Hauberggrundstücke sind. Den Anteilberechtigten steht lediglich eine gewisse rechtliche Herrschaftsmacht an den Grundstücken zu, wie sich insbesondere aus § 3 Abs. 1 GWaldG NW, wonach sich die Berechtigung der Anteilberechtigten am Gemeinschaftsvermögen nach dem Umfang des bisherigen Anteils richtet, ergibt. Die Hauberggrundstücke stehen auch nicht im Bruchteilseigentum der Genossen (so auch BGH-Beschluss vom 05.02.1957 V Blw 25/56, BGHZ 23, 241, 243 zur Haubergordnung; BFH-Urteil vom 20.12.1962 III 321/60 S, BFHE 76, 558, BStBl. II 1963, 204 zu Jahnschaften nach dem Olper Forstgesetz vom 03.08.1897; FG München Urteil vom 09.05.1968 IV 178-179/66, EFG 1968, 590 zu Almgenossenschaften; a.A. Hartmann in Soergel, BGB Band 10, 12. Auflage 1996, Art. 164 Rn. 3). Das Gemeinschaftsvermögen nach dem GWaldG NW ähnelt eher dem Gesamthandseigentum i.S.d. Bürgerlichen Rechts. Hierfür spricht bereits der Wortlaut des § 2 Abs. 2 GWaldG NW, wonach das Gemeinschaftsvermögen den Anteilberechtigten zur gesamten Hand zusteht – nach dem Klammerzusatz handelt es sich insoweit um eine Gesamthandsgemeinschaft. Auch weist das GWaldG NW mit § 2 Abs. 3 GWaldG NW, wonach Grundstücke des Gemeinschaftsvermögens nicht veräußert werden dürfen, Parallelen zu den bürgerlich-rechtlichen Verfügungsbeschränkungen für Gegenstände des Gesellschaftsvermögens (§ 719 Abs. 1 BGB) auf. Insofern stellt das Gemeinschaftsvermögen nach dem GWaldG NW – wie das bürgerlich-rechtliche Gesamthandseigentum – ein von dem Vermögen der Anteilberechtigten abzugrenzendes Sondervermögen dar. Das Bruchteilseigentum zeichnet sich dagegen dadurch aus, dass jeder Teilhaber über seinen ideellen Bruchteil an dem betroffenen Gegenstand selbständig verfügen kann (§ 747 Satz 1 BGB) – ein von dem Vermögen der Teilhaber abzugrenzendes Sondervermögen existiert nicht.

Die Eigenständigkeit des Gemeinschaftsvermögens ergibt sich ferner daraus, dass neben der Gesamthandsgemeinschaft (§ 2 Abs. 2 GWaldG NW) eine juristische Person – nämlich die Waldgenossenschaft als Körperschaft des öffentlichen Rechts (§ 9 GWaldG NW) – existiert. Diese Besonderheit des GWaldG NW, welche im BGB keine Entsprechung findet, wurde unter Geltung der Haubergordnung dahin konkretisiert, dass das „Gesamteigentum“ zwischen der Genossenschaft und ihren Genossen aufgeteilt ist. Während die Genossenschaft die im Eigentumsrecht enthaltenen Verfügungs- und Verwaltungsbefugnisse ausübt, fällt den Genossen der Nutzungsinhalt des Eigentums in Form von sonderrechtlichen Anteilen zu (so BFH Urteil vom 20.12.1962 III 321/60 S, BStBl. III 1963, 204; Reichsfinanzhof Urteil vom 28.09.1923 I A 93/23, RFHE 12, 343; Lorsbach, Hauberge und Hauberggenossenschaften des Siegerlandes, 1956, S. 78 f.).

Schließlich spiegelt sich die Eigenständigkeit des Gemeinschaftsvermögens auch in der grundbuchrechtlichen Behandlung von Hauberggrundstücken wider. So wird als Eigentümer des Grundstücks im Gemeinschaftsgrundbuch die Waldgenossenschaft genannt, während die Anteilberechtigten lediglich in das Anteilgrundbuch – ohne direkten Bezug zum Grundstück – eingetragen werden. Bruchteilseigentümer werden dagegen mit ihrem Namen und Bruchteil als Eigentümer des Grundstücks im Grundbuch eingetragen.

Das Gemeinschaftsvermögen kann aufgrund seiner Eigenständigkeit den Anteilberechtigten grunderwerbsteuerlich nicht zugerechnet werden. Die Gesamt-handsgemeinschaften nach § 2 Abs. 2 GWaldG sind insoweit als selbständige Rechtsträger anzusehen. Da sie nicht auf Auseinandersetzung angelegt sind und mit der Bewirtschaftung und Verwaltung des Gemeinschaftsvermögens einen wirtschaftlichen Zweck verfolgen, sind sie nicht vergleichbar mit Erbengemeinschaften, sondern eher mit den ebenfalls wirtschaftlich tätigen Personenhandelsgesellschaften.

Im Übrigen unterliegt der Erwerb von Haubergsanteilen auch deshalb nicht der Grunderwerbsteuer, weil nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG nur Grundstücke im Sinne des bürgerlichen Rechts erfasst werden. Die Hauberggenossenschaften haben ihre Rechtsgrundlage dagegen nicht im BGB, sondern in landesrechtlichen Vorschriften, welche nach Art. 164 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch auch nach Inkrafttreten des BGB in Kraft bleiben. Für die Haubergsanteile gelten die sich auf Grundstücke beziehenden Vorschriften des BGB nur deshalb, weil sie nach der ausdrücklichen Regelung in § 3 Abs. 3 GWaldG NW für anwendbar erklärt werden. Der Erwerb von Rechten, auf welche die Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke Anwendung finden, unterliegen als grundstücksgleiche Rechte – mit Ausnahme des Erbbaurechts (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 GrEStG) – nicht der Grunderwerbsteuer (Viskorf in Boruttau, GrEStG, 17. Auflage 2011, § 2 Rn. 142; FG München Urteil vom 09.05.1968 IV 178-179/66, EFG 1968, 590 zu Almgenossenschaften).

Schließlich ergibt sich eine Grunderwerbsteuerpflicht auch nicht aus § 1 Abs. 2a oder Abs. 3 GrEStG. Es ist bereits zweifelhaft, ob es sich bei der Gesamthandsgemeinschaft gemäß § 2 Abs. 2 GWaldG NW um eine Gesellschaft im Sinne dieser Vorschriften handelt. Hiergegen spricht insbesondere, dass eine Gesellschaft durch den Abschluss eines Gesellschaftsvertrages entsteht, während die Gesamthandsgemeinschaft nach § 2 Abs. 2 GWaldG NW kraft gesetzlicher Anordnung existiert und verbunden ist mit der Mitgliedschaft in der Waldgenossenschaft als einer Körperschaft des öffentlichen Rechts. Die Frage bedarf indes keiner Entscheidung. Es liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass innerhalb von fünf Jahren mindestens 95 % der Anteile auf neue Anteilberechtigte übergegangen wären (§ 1 Abs. 2a GrEStG) oder der Kläger mindestens 95 % der Anteile erworben hätte (§ 1 Abs. 3 GrEStG). Mit dem streitbefangenen Vertrag wurden lediglich acht Pfennige an dem in 2.496 Pfennige eingeteilten Haubergskomplex übertragen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.