Finanzgericht Münster, 4 K 4247/10 AO

Tatbestand

Die Kläger begehren den Erlass von Einkommensteuer, soweit sie aus dem Veräußerungsgewinn einer verpachteten – vormals landwirtschaftlich genutzten – Teilfläche herrührt.

Die Kläger sind Eheleute und werden für die Streitjahre 2005 und 2006 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Der Kläger ist gelernter Landwirt, war aber zunächst als angestellter Dipl.-Ing. und ist seit dem Jahr 2002 als Selbständiger tätig. Die Klägerin ist nichtselbständig beschäftigt.

Der Kläger ist Eigentümer land- und forstwirtschaftlich genutzter Flächen, die in C-Stadt (Ortsteil N-Ortsteil) belegen sind. Die landwirtschaftlich genutzten Flächen (ca. 13 ha) sind allesamt seit dem Jahr 1982 parzellenweise verpachtet. Die forstwirtschaftlichen Flächen (ca. 13 ha) bewirtschaftet der Kläger seit der Betriebsübernahme vom Vater im Jahr 1974 im Rahmen einer Forstbetriebsgemeinschaft selbst. Die landwirtschaftlichen Flächen hatte der Vater des Klägers vormals zum Teil selbst bewirtschaftet. Eine Betriebsaufgabe des landwirtschaftlichen Betriebs wurde nach der vollständigen Flächenverpachtung nicht erklärt.

Anlässlich einer durch die Bewertungsstelle des beklagten Finanzamts am 18.03.1986 durchgeführten Ortsbesichtigung erklärte die inzwischen ebenfalls verstorbene Mutter des Klägers, die landwirtschaftlichen Flächen seien zwar nach dem Tode ihres Ehemanns (1969) verpachtet worden, allerdings sollten sie in absehbarer Zeit (voraussichtlich in zwei bis drei Jahren) wieder selbst bewirtschaftet werden. Die Bewertungsstelle kam daher zu der Auffassung, dass der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft bislang nicht aufgegeben worden sei und es sich um einen ruhenden Betrieb handele.

Bis einschließlich des Jahres 2002 erklärte der Kläger weder die Pachteinnahmen noch die Erträge aus der fortwirtschaftlichen Nutzung. Nach entsprechenden Ermittlungen durch den Beklagten erklärte der Kläger die Erträge aus dem Forstbetrieb als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft sowie die Einnahmen aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für die Jahre 1998 bis 2002 nach. Insofern vertrat er die Auffassung, sein landwirtschaftlicher Betrieb sei in bereits verjährter Zeit aufgegeben worden. Durch die parzellenweise Verpachtung der landwirtschaftlichen Flächen ab dem Jahr 1982 sei im Hinblick auf das Schreiben der Oberfinanzdirektion (OFD) Münster vom 07.01.1991 (S 2239 – 70 – St 12 – 21; DB 1991, 523) von einer Betriebsaufgabe auszugehen; eine Fortführungserklärung sei nicht abgegeben worden. Der Beklagte qualifizierte auch die Pachterträge in den Änderungsbescheiden für die Jahre 1998 bis 2002 sowie für die Folgejahre als Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Hierbei ging er zum einen davon aus, dass der landwirtschaftliche (Teil-)Betrieb infolge der von der Mutter des Klägers im Jahr 1986 abgegebenen Fortführungserklärung nicht aufgegeben worden sei. Zum anderen könne sich der Kläger nicht auf die Vertrauensschutzregelung der OFD Münster vom 07.01.1991 berufen. Er habe nicht seinen gesamten Betrieb parzellenweise verpachtet, sondern nur die landwirtschaftlichen Flächen.

Mit notariellem Vertrag vom 05.12.2005 (UR-Nr. xxx/2005 des Notars B. aus I-Stadt) veräußerte der Kläger eine ehemals landwirtschaftlich genutzte Fläche mit einer Größe von 2.347,35 qm an seine Tochter und seinen Schwiegersohn zu einem Kaufpreis von EUR xxxxx. In den Einkommensteuerbescheiden für 2005 vom 14.03.2007 sowie für 2006 vom 06.12.2007 erfasste der Beklagte den Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks (Verkaufspreis: EUR xxxxx ./. Buchwert [EMZ yyy x 8 = DM zzzz] EUR www) in Höhe von EUR xxxxx je zur Hälfte bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. Zur Begründung führte er jeweils an, das veräußerte Grundstück sei land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen gewesen.

Das Einspruchsverfahren gegen die Einkommensteuerfestsetzungen 2005 und 2006, in dem die Kläger jeweils geltend gemacht hatten, das veräußerte Grundstück gehöre zum Privatvermögen, blieb erfolglos. In der am 27.03.2009 bekannt gegebenen Einspruchsentscheidung führte der Beklagte im Wesentlichen aus, zwar sei nach früherer Verwaltungsauffassung bei einer parzellenweisen Verpachtung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs regelmäßig eine Zwangsbetriebsaufgabe anzunehmen gewesen. Durch das BFH-Urteil vom 15.10.1987 (BStBl II 1988, 257) habe sich die Rechtslage insofern aber geändert. Nunmehr sei davon auszugehen, dass der land- und forstwirtschaftliche Betrieb auch bei einer parzellenweisen Verpachtung ruhend bestehen bleibe, sofern die wesentlichen Betriebsgrundlagen erhalten blieben und der Verpächter nicht ausdrücklich die Betriebsaufgabe erkläre. Die OFD Münster habe infolge der geänderten Rechtslage am 07.01.1991 eine Vertrauens- und Billigkeitsregelung erlassen, wonach es in sog. Altfällen – d.h. bei bereits bestehender Verpachtung vor der Veröffentlichung des vorgenannten Urteils im Bundessteuerblatt am 15.04.1988 – bei der grundsätzlich unterstellten (Zwangs-)Betriebsaufgabe bleiben solle, sofern vom Verpächter keine Fortführungserklärung abgegeben worden sei. Im Streitfall finde diese Vertrauensschutzregelung keine Anwendung, da der Kläger nicht die gesamten Flächen seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes parzellenweise verpachtet habe, sondern nur die Flächen seines landwirtschaftlichen Teilbetriebs.

Das unter dem Az. 4 K 1378/09 E geführte Klageverfahren gegen die Einkommensteuerfestsetzungen 2005 und 2006 beendeten die Beteiligten im Erörterungstermin am 22.04.2010 auf Hinweis des Berichterstatters einvernehmlich, da das Begehren der Kläger auf Steuerfreistellung des Veräußerungsgewinns verfahrensrechtlich nicht im Festsetzungs-, sondern in einem seinerzeit noch nicht geführten Billigkeitsverfahren verfolgt werden könne.

Die Kläger beantragten daraufhin mit Schreiben vom 08.06.2010 einen sowohl auf § 163 der Abgabenordnung (AO) als auch § 227 AO gestützten Erlass der auf den Veräußerungsgewinn entfallenden Einkommensteuer 2005 und 2006 wegen sachlicher Unbilligkeit. Die Vertrauensschutzregelung der OFD Münster müsse – so die Begründung – Anwendung finden. Es habe sich nie um einen land- und forstwirtschaftlichen Gesamtbetrieb gehandelt. Sowohl der land- als auch der forstwirtschaftliche Betrieb seien für sich jeweils als Einzelbetrieb geführt worden. Die Wirtschaftsgebäude hätten niemals dem Forstbetrieb gedient. Gleiches gelte für das Inventar. Der Forstbetrieb habe überhaupt nicht über Inventar verfügt. Beide Betriebsbereiche seien nie organisatorisch zusammengefasst gewesen. Der Forstbetrieb sei als Teil der regionalen Forstbetriebsgemeinschaft bewirtschaftet worden.

Der Beklagte lehnte den Erlassantrag mit Bescheid vom 10.08.2010, in dem sowohl auf § 163 AO als auch auf § 227 AO Bezug genommen wird, ab. Die Vertrauensschutzregelung der OFD Münster – so die Begründung – komme nur dann zur Anwendung, wenn der gesamte Betrieb parzellenweise verpachtet werde, nicht aber bei einer parzellenweisen Verpachtung eines Teilbetriebs. Im Streitfall seien nur die landwirtschaftlich genutzten Flächen parzellenweise verpachtet worden, nicht dagegen die forstwirtschaftlichen. Der Kläger habe seine aktive land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit nicht beendet. Vor diesem Hintergrund blieben die verpachteten Flächen solange geduldetes Betriebsvermögen, bis sie durch ausdrückliche und unmissverständliche Aufgabeerklärung oder Entnahmehandlung aus dem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen ausschieden.

Das Einspruchsverfahren hatte keinen Erfolg. Der Beklagte hielt in der Einspruchsentscheidung vom 20.10.2010 an seiner bisherigen Auffassung fest.

Mit der am 18.11.2010 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr außergerichtliches Vorbringen weiter. Zur Begründung beziehen sie sich auf ihren bisherigen Vortrag und auf die im Verfahren 4 K 1378/09 E vorgebrachten Erwägungen.

Die Kläger beantragen,

den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 10.08.2010 und der hierauf ergangenen Einspruchsentscheidung vom 20.10.2010 zu verpflichten, sie hinsichtlich des Erlassantrags vom 08.06.2010 zur Steuerfreistellung des Gewinns aus der Veräußerung des Grundstücks in C-Stadt (Ortsteil N-Ortsteil), Flur xx, Flurstück xx (2.347 qm) unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen;

hilfsweise – für den Fall des Unterliegens – die Revision zuzulassen.

Ergänzend zum bisherigen Vortrag bringt der Beklagte vor, der landwirtschaftliche Teilbetrieb sei lediglich ein in den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb integrierter Teil der gesamten betrieblichen Tätigkeit. Aufgrund der fortgesetzten Tätigkeit im Gesamtbetrieb könne grundsätzlich eine Zerschlagung des Teilbetriebs durch eine parzellenweise Verpachtung nicht erfolgen. Alle Wirtschaftsgüter blieben betriebsvermögensverhaftet und seien somit weiterhin in dem Gesamtbetrieb als geduldetes Betriebsvermögen eingebunden.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird Bezug genommen auf die Schriftsätze der Beteiligten nebst beigefügten Unterlagen, die Einspruchsentscheidung vom 20.10.2010 sowie die beigezogene Prozessakte des abgeschlossenen Verfahrens 4 K 1378/09 E.

Der Senat hat in dieser Sache am 02.04.2012 mündlich verhandelt. Auf das Sitzungsprotokoll vom selben Tag wird verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Der Senat konnte in dieser Sache trotz des Terminsverlegungsantrags vom 13.03.2012 mündlich verhandeln und entscheiden. Der Verlegungsantrag ist obsolet; die Kläger sind zur mündlichen Verhandlung erschienen. Sie haben die Prozessvollmacht ihres Steuerberaters im Termin widerrufen.

Die Erwägungen des Beklagten zur Nichtanwendung der Vertrauensschutz- und Billigkeitsregelung der OFD Münster vom 07.01.1991 (S 2239 – 70 – St 12 – 21; DB 1991, 523) sind im Streitfall ermessensfehlerhaft, so dass die angefochtene Entscheidung rechtswidrig ist. Der Beklagte hat den Umstand, dass es sich bei dem parzellenweise verpachteten landwirtschaftlichen Betrieb des Klägers steuerlich um einen Teilbetrieb handelt, unzutreffend gewürdigt. Die Kläger sind hierdurch in ihren Rechten verletzt. Die Sache ist allerdings nicht spruchreif; der Beklagte ist verpflichtet, die Kläger unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden (§ 101 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

1. Nach § 163 Satz 1 AO kann eine Steuer u.a. dann niedriger festgesetzt werden, wenn ihre Erhebung nach Lage des einzelnen Falles unbillig ist. § 227 Halbs. 1 AO sieht vor, dass die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen können, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig ist. Die Unbilligkeit der Erhebung einer Steuer, an die §§ 163, 227 AO die Möglichkeit einer abweichenden Steuerfestsetzung bzw. eines Erlasses auf Erhebungsebene knüpfen, kann sich aus persönlichen oder – wie allein im Streitfall einschlägig – aus sachlichen Gründen ergeben. Eine Anspruchskonkurrenz zwischen beiden Vorschriften und der hierauf jeweils gestützten Anträge besteht nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 30.08.1999 X B 67/99, BFH/NV 2000, 301).

Ist das Finanzamt ermächtigt, nach seinem Ermessen zu handeln, hat es dieses entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten (§ 5 AO). Vorgesetzte Dienststellen – wie vorliegend die OFD Münster – können dazu ermessenslenkende Verwaltungsvorschriften erlassen, die unter dem Gesichtspunkt der Selbstbindung der Verwaltung und damit der Beachtung des Gleichbehandlungsgrundsatzes (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes – GG –) bedeutsam sind. Für die Auslegung einer ermessenslenkenden Verwaltungsvorschrift ist es nicht maßgeblich, wie das Gericht eine solche Verwaltungsanweisung versteht, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte. Das Gericht darf daher solche Verwaltungsanweisungen nicht selbst auslegen, sondern – in den Grenzen des § 102 FGO – nur darauf überprüfen, ob die Auslegung durch die Behörde rechtlich möglich ist (vgl. BFH-Beschluss vom 27.07.2011 I R 44/10, BFH/NV 2011, 2005).

2. Die der Entscheidung des Beklagten zu Grunde liegende Erwägung, die parzellenweise Verpachtung eines land- und forstwirtschaftlichen Teilbetriebs von vornherein aus dem Anwendungsbereich des OFD-Schreibens vom 07.01.1991 auszuschließen, ist nach Auffassung des Senats rechtlich nicht möglich. Die Auslegung des Beklagten wird der ertragsteuerlichen Bedeutung eines Teilbetriebs nicht gerecht und ist daher ermessenswidrig.

a. Das OFD-Schreiben vom 07.01.1991 bezweckt, dass die Änderung der Rechtslage zur Zwangsbetriebsaufgabe land- und forstwirtschaftlicher Betriebe bei parzellenweiser Verpachtung der Flächen (vgl. BFH-Urteil vom 15.10.1987 IV R 66/86, BStBl II 1988, 260) nicht zur Folge hat, bereits als aufgegeben geltende Betriebe nachträglich wieder als einkommensteuerlich existent zu behandeln (vgl. Tz. 2. des vorgenannten Schreibens). Vormals führte die parzellenweise Verpachtung von land- und forstwirtschaftlichen Flächen zu einer Zwangsbetriebsaufgabe und zur hiermit einhergehenden Aufdeckung von stillen Reserven. Der Betrieb galt steuerlich als zerschlagen, sofern der Steuerpflichtige keine Fortführungserklärung abgab (vgl. koordinierter Ländererlass vom 17.12.1965 S 2140 – 96 – 31 1, BStBl II 1966, 34). Insofern unterschied sich nach damaliger Rechtslage die parzellenweise Verpachtung von der Betriebsverpachtung im Ganzen, bei der dem Steuerpflichtigen – auch im Bereich der Land- und Forstwirtschaft – seit der Entscheidung des Großen Senats des BFH vom 13.11.1963 (GrS 1/63 S, BStBl III 1964, 124) das sog. Verpächterwahlrecht eingeräumt wurde und wird.

Durch seine Entscheidung vom 15.10.1987 (IV R 66/86, BStBl II 1988, 260) hat der BFH dieser Zweiteilung eine Absage erteilt. Ebenso wie die Betriebsverpachtung im Ganzen müsse – so der BFH – eine parzellenweise Verpachtung der bisher selbst bewirtschafteten Flächen keine Zerschlagung des Betriebs zur Folge haben, sofern die wesentlichen Grundlagen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs in ihrer bisherigen Funktion erhalten blieben. Eine Betriebsaufgabe des (identitätswahrenden) parzellenweise verpachteten Betriebs kommt seit der genannten Entscheidung somit nur noch in Betracht, wenn der Verpächter ausdrücklich die Betriebsaufgabe erklärt.

Die Entscheidung des BFH vom 15.10.1987 hätte zur Folge gehabt, dass solche Betriebe, die nach der ursprünglichen Verwaltungsauffassung mangels Fortführungserklärung steuerlich bereits als aufgegeben galten, nachträglich wieder zu aktiven land- und forstwirtschaftlichen Betrieben würden. Sowohl der Bestandsschutz der langjährigen vorherigen Rechtslage als auch die mit einem "Wiederaufleben" dieser Betriebe einhergehenden praktischen Schwierigkeiten (z.B. Einlagewerte etc.) waren Grund dafür, dass die bisherigen Rechtsgrundsätze bei einer "parzellenweisen Verpachtung des Betriebes" vor Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 15.10.1987 grundsätzlich beibehalten werden sollten.

b. Im Streitfall fand die ursprüngliche Verwaltungsauffassung aus dem Jahr 1965 grundsätzlich Anwendung. Die landwirtschaftlichen Flächen waren allesamt ab dem Jahr 1982 parzellenweise verpachtet. Die von der Mutter des Klägers im März 1986 gegenüber Bediensteten der Bewertungsstelle des Beklagten abgegebene Fortführungserklärung war dem Kläger – dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig – steuerlich nicht zuzurechnen. Für den Senat sind auch keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass die ursprüngliche Verwaltungsauffassung aus dem Jahr 1965 bei der parzellenweise Verpachtung eines Teilbetriebs keine Anwendung gefunden haben soll.

Die Erwägung des Beklagten, landwirtschaftliche Teilbetriebe aufgrund fortdauernder aktiver fortwirtschaftlicher (Teilbetriebs-)Tätigkeit von vornherein nicht dem Anwendungsbereich des OFD-Schreibens vom 07.01.1991 zuzuordnen, ist ermessenswidrig. Sie wird vom Sinn und Zweck der darin enthaltenen Vertrauensschutz- und Billigkeitsregelung nicht gedeckt. Sie beachtet nicht hinreichend die grundsätzliche steuerliche Selbständigkeit eines Teilbetriebs gegenüber dem Gesamtbetrieb.

Der Kläger führt sowohl einen land- als auch über einen forstwirtschaftlichen Teilbetrieb i.S. von § 14 Satz 1 EStG. Ein solcher Teilbetrieb setzt einen organisatorisch mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteten Betriebsteil voraus; er muss für sich lebensfähig sein (BFH-Urteil vom 29.03.2001 IV R 62/99, BFH/NV 2001, 1248). Im Verhältnis zur landwirtschaftlichen Nutzung ist eine vom selben Steuerpflichtigen betriebene Forstwirtschaft stets Teilbetrieb i.S. des Gesetzes (vgl. BFH-Urteil vom 09.11.1995 IV R 96/93, BFH/NV 1996, 316 m.w.N.; Kulosa in Schmidt, EStG, 30. Aufl., § 14 Rdnr. 7). Ist somit im Streitfall bei einer ca. 13 ha großen Forstbewirtschaftung – wie auch vom Beklagten angenommen – von einem Teilbetrieb auszugehen, muss zwangsläufig auch die bis zum Jahr 1981 vom Kläger zum Teil noch selbst betriebene und zum Teil damals bereits verpachtete Landwirtschaft einen steuerlichen Teilbetrieb darstellen.

Für einen land- oder forstwirtschaftlichen Teilbetrieb gelten hinsichtlich der Betriebsveräußerung und -aufgabe nach § 14 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Alt. 2 und Abs. 3 EStG sowie § 34 EStG dieselben ertragsteuerlichen Rechtsgrundsätze wie für einen Gesamtbetrieb. Ebenso finden die Grundsätze der Betriebsverpachtung im Ganzen Anwendung, wenn nur ein Teilbetrieb im Ganzen verpachtet wird, d.h. auch der Teilbetriebsverpächter hat das Wahlrecht, die Aufgabe des Teilbetriebs zu erklären oder ihn aber fortzuführen (vgl. BFH-Urteil vom 18.06.1998 IV R 56/97, BStBl II 1998, 735; Wacker in Schmidt, EStG, 30. Aufl., § 16 Rdnr. 694). Wird somit der Teilbetrieb vom Tatbestand und von den Rechtsfolgen her steuerlich eine gewisse Selbständigkeit sowohl gegenüber anderen Teilbetrieben desselben Steuerpflichtigen als auch gegenüber dessen Gesamtbetrieb beigemessen, kann die wesentliche Ermessenserwägung des Beklagten, die parzellenweise verpachteten landwirtschaftlichen Flächen seien geduldetes Betriebsvermögen des weiterhin fortgeführten Gesamtbetriebs, rechtlich keinen Bestand haben. Denn durch diesen Aspekt wird die grundsätzliche steuerliche Selbständigkeit des Teilbetriebs zu Unrecht in Frage gestellt. Im Streitfall gilt dies erst Recht deshalb, da der forstwirtschaftliche Teilbetrieb völlig unabhängig von den landwirtschaftlichen Tätigkeit betrieben werden konnte. Der Kläger führt den Forstbetrieb im Rahmen einer Forstbetriebsgemeinschaft.

c. Der Beklagte wird im Zuge seiner erneut zu treffenden Billigkeitsentscheidung zu berücksichtigen haben, dass durch die Entscheidung des BFH vom 15.10.1987 (IV R 66/86, BStBl II 1988, 260) die Rechtsfolgen einer parzellenweisen (Gesamt)-Verpachtung land- und/oder forstwirtschaftlichen Flächen denen einer Betriebsverpachtung im Ganzen steuerrechtlich gleichgestellt wurden. Im Hinblick auf die grundsätzliche Gleichbehandlung von Betriebsverpachtungen im Ganzen und Teilbetriebsverpachtungen im Ganzen spricht zur Überzeugung des Senats nichts dagegen, dass auch die parzellenweise Verpachtung eines landwirtschaftlichen oder forstwirtschaftlichen Teilbetriebs vom Rechtsgedanken der BFH-Entscheidung vom 15.10.1987 erfasst wird. Vor diesem Hintergrund dürfte es unter Berücksichtigung der oben dargelegten Intention des OFD-Schreibens vom 07.01.1991 auch konsequent sein, dass die gesamte parzellenweise Verpachtung von landwirtschaftlichen oder forstwirtschaftlichen Teilbetrieben dem Anwendungsbereich der Vertrauensschutz- und Billigkeitsregelung unterfällt (vgl. hierzu auch Kanzler in Leingärtner, Die Besteuerung der Landwirte, Kap. 42 Rdnr. 41). Dass die Konstellation der parzellenweisen Verpachtung eines land- oder forstwirtschaftlichen Teilbetriebs dort nicht explizit aufgeführt ist, dürfte nicht erheblich sein. Der Anwendung der Vertrauensschutzregelung der OFD Münster dürfte zudem nicht entgegenstehen, dass die Möglichkeit der Erfassung eines Aufgabegewinns des landwirtschaftlichen Teilbetriebs zum Zeitpunkt der Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 15.10.1987 verfahrensrechtlich nicht mehr gegeben ist (vgl. Bolin, INF 2001, 39, 42 mit Hinweis auf ein nicht veröffentlichtes Schreiben des Finanzministeriums des Landes Nordrhein-Westfalen vom 14.09.2000, S 2230 – 74 – V B 2).

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

4. Die Revision war nicht zuzulassen. Die Rechtssache hat weder grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) noch erfordert die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO). Es handelt sich insofern um eine Einzelfallentscheidung, als allein die Ermessensentscheidung des Beklagten nach allgemein anerkannten Rechtsprechungsgrundsätzen aufgehoben und dieser zur Neuverbescheidung verpflichtet wurde. Die Entscheidung, dass land- oder forstwirtschaftliche Teilbetriebe in jedem Fall unter den Anwendungsbereich des OFD-Schreibens vom 07.01.1991 fallen, hat der Senat nicht getroffen.