Finanzgericht Münster, 10 V 3935/07 E,G,U

Gründe:

Streitig ist im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung, ob der Antragsgegner zu Recht die Buchführung des Antragstellers als nicht ordnungsgemäß angesehen hat und berechtigt war, Hinzuschätzungen vorzunehmen.

Der Antragsteller betrieb im Prüfungszeitraum 2001 bis 2004 drei Trinkhallen und war zusätzlich als Alleinunterhalter tätig.

Die Trinkhalle in A-Stadt, A- Str. 43 betrieb der Antragsteller von 1996 bis zum 15.5.2004; die Trinkhalle in A-Stadt, B-Straße 77 laut Betriebsanmeldung und -abmeldung vom 17.11.2000 bis zum 9.4.2005; die Trinkhalle in B-Stadt, C- Str. 358 seit 1999.

Der Antragsgegner ordnete jeweils getrennt für jede Trinkhalle und die Tätigkeit als

Alleinunterhalter eine Außenprüfung für die Jahre 2001 bis 2004 an.

I. Feststellungen der Außenprüfung zu den Trinkhallen:

1. Buchführung

Für alle Trinkhallen wurde die Buchführung jeweils auf EDV-Basis geführt. Nur für die Jahre 2003 und 2004 wurde die Buchführung dem Antragsgegner auf einem Datenträger überlassen. Die Buchführung für die Jahre 2001 und 2002 wurde nur im Papierform vorgelegt, da die Daten auf Grund eines Wechsels des Steuerberaters bereits gelöscht seien.

Die Buchungen der Jahre 2001 und 2002 waren teilweise nicht nachvollziehbar, da auf den Konten nur Sammelbuchungen angezeigt wurden und Journale bzw. Prima-Noten nicht mehr vorhanden waren.

Nach Auffassung des Prüfers war die Buchführung zudem nicht zeitgerecht erstellt, wie er daraus schloss, dass die Umsätze laut Umsatzsteuervoranmeldungen geschätzt waren und erst bei der Erstellung der Jahresabschlüsse und der Abgabe der Jahressteuererklärungen korrigiert wurden.

Zur Trinkhalle B-Straße stimmte zum 31.12.2002 der Bankbestand laut Bilanz nicht mit den tatsächlichen Bestand über ein.

Inventurlisten wurden zu allen Trinkhallen nicht vorgelegt.

Der Prüfer sah die Buchführung in den Trinkhallen insoweit als formell nicht ordnungsgemäß an.

2. Kassenführung

a) B-Straße

Laut Anlageverzeichnis war in dieser Trinkhalle keine elektronische Registrierkasse vorhanden. Gleichwohl wurden für die Jahre 2002 bis 2004 Tagesendsummenbons einer solchen Registrierkasse vorgelegt. Die Tagesendsummenbons wurden nachträglich erstellt und ausgedruckt (Erstellungsdatum im Juli 2006). Für 2001 liegen Tagesendsummenbons nicht vor. Die Kassenberichte in Form von Excel-Tabellen sind der Buchführung ohne zugehörige Tagesendsummenbons beigefügt. Einzahlungsbelege von Barentnahmen aus der Kasse auf das Geschäftskonto lagen außer für 2001 nicht vor.

b) C- Str. 358

Im Jahr 2001 sind Kassenfehlbeträge dadurch entstanden, dass Gelder vor der Vereinnahmung aus der Kasse entnommen wurden. Im Übrigen decken sich die Feststellungen mit denen zu der zuvor genannten Trinkhalle.

c) A- Str. 43

Nach der Gewinn- und Verlustrechnung (Leasingskosten) waren in dieser Trinkhalle zwei Registrierkassen installiert, Tagesendsummenbons lagen jedoch nur für eine Kasse für Dezember 2002 und die Jahre 2003 und 2004 vor.

Für diese Trinkhalle liegen ein Leasingvertrag vom 13.10.2000 über zwei Scannerkassen NCR Falcon, Gerätenummern 50-31178XXX und 50-31178XXX, und ein Leasingvertrag vom 17./20.11.2000 über eine Scannerkasse NCR Falcon, Gerätenummern 50-31179XXX vor.

Im Übrigen decken sich die Feststellungen mit denen zu der zuvor genannten Trinkhalle.

3. Hinzuschätzungen

Der Außenprüfer sah die Buchführung und Kassenführung für die drei Trinkhallen als nicht ordnungsgemäß an und führte einen Zeitreihenvergleich, der erhebliche Schwankungen des Rohgewinnaufschlagsatzes ergab, und einen Chi-Quadrat-Test durch. Dem Chi-Quadrat-Test legte er für die Trinkhalle A- Str. 263 Werte, für die Trinkhalle C- Str. 730 Werte und für die Trinkhalle B-Straße 980 Werte zugrunde. Zur Trinkhalle A- Str. ergab sich zur 2. Ziffer vor dem Komma ein Chi-Quadrat-Wert von 38,79, zur Trinkhalle C- Str. zur 2. Ziffer vor dem Komma ein Chi-Quadrat-Wert von 41,04 und zur Trinkhalle B-Straße zur 1. Ziffer vor dem Komma ein Chi-Quadrat-Wert von 197,85, zur 2. Ziffer vor dem Komma von 220,20 und zur 1. Ziffer hinter dem Komma von 598,54.

Um Schätzungsunschärfen zu vermeiden, legte der Prüfer in seinen Prüfungsberichten für die von ihm vorgenommenen Zuschätzungen einen Rohgewinnaufschlagsatz von 22% zugrunde.

Aufgrund einer vom Antragsteller selbst erstellten Kalkulation und vorgelegter Unterlagen zu den Aufschlagsätzen ermittelte der Prüfer anschließend unter Gewichtung der Umsatzanteile der einzelnen Warengruppen einen durchschnittlichen Rohgewinnaufschlag für die einzelnen Jahre und Trinkhallen zwischen 15 und 20%. Unter Anwendung dieser Aufschlagsätze berechnete er Hinzuschätzungsbeträge für alle Trinkhallen zusammen von 124.939,77 DM für 2001, 43.308,87 € für 2002, 9.585,70 € für 2003 und 23.601,20 € für 2004.

II. Feststellungen zur Tätigkeit als Alleinunterhalter

Seinen Gewinn als Alleinunterhalter ermittelte der Antragsteller nach § 4 Abs. 3 EStG. Einnahmeaufzeichnungen oder Ausgangsrechnungen legte der Antragsteller nicht vor. Betriebsausgaben setzte der Antragsteller in seiner Einnahmeüberschussrechnung nur pauschal mit 1000 DM beziehungsweise 1000 € an.

Ausgehend von den Angaben auf der Internetseite des Antragstellers schätzte der Prüfer 30 Auftritte pro Jahr zu einem Entgelt von 880 DM beziehungsweise 450 €. Die während der Außenprüfung vom Antragsteller für 2001, 2003 und 2004 nachgewiesenen Betriebsausgaben berücksichtigte der Prüfer gewinnmindernd. Für das Jahr 2002 wurden Betriebsausgaben nicht angesetzt.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Prüfungsberichte vom 29.9.2006 und die Betriebsprüfungsakten verwiesen.

Auf der Grundlage dieser Prüfungsfeststellungen und einer zusätzlichen Erhöhung des Gewinns aus der Trinkhalle C- Str. wegen nicht erklärter privater PKW-Nutzung, die zwischen den Beteiligten unstreitig ist, erließ der Antragsgegner die geänderten Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 vom 7.3.2007, die Umsatzsteuerbescheide 2001 vom 18.4.2007, 2002 vom 17.4.2007 und 2003 und 2004 vom 7.5.2007 sowie zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1527 die Gewerbesteuermessbescheide 2002 bis 2004 vom 7.3.2007 und zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1538 die Gewerbesteuermessbescheide 2001 bis 2004 ebenfalls vom 7.3.2007.

Die dagegen eingelegten Einsprüche wies der Antragsgegner mit Einspruchsentscheidung vom 4.9.2007 zurück. Dagegen hat der Antragsteller Klage erhoben, die unter dem Aktenzeichen 10 K 3936/07 E, G, U anhängig ist.

Am 13.9.2007 beantragte der Antragsteller beim Antragsgegner die Aussetzung der Vollziehung der Einkommensteuer-, Umsatzsteuer- und Gewerbesteuermessbescheide 2001 bis 2004. Mit Verfügung vom 18.9.2007 lehnte der Antragsgegner die Aussetzung der Vollziehung ab.

Der Antragsteller begehrt nunmehr bei Gericht die Aussetzung der Vollziehung der mit der Klage angefochtenen Bescheide. Zur Begründung trägt er vor, die Trinkhallen hätten den Charakter von Getränkemärkten. Die Buchführung und die Kassenführung seien als ordnungsgemäß anzuerkennen. Für das Jahr 2001 hätten Tagesendsummenbons nicht vorgelegt werden können, da ein elektronisches Kassensystem noch nicht vorhanden gewesen sei. Die Kassenberichte hätten dem Außenprüfer im Original vorgelegen. Dies gelte auch für die Bedienungsanleitung der Kassen. Die erst nachträgliche Ausgabe der Tagesendsummenbons führe zu keinem Mangel der Kassenführung, da die Daten nach Herstellerangaben nicht nachträglich abänderbar und zu löschen seien.

Die Prima-Noten seien vom Prüfer gesichtet worden und könnten erneut vorgelegt werden.

Die Inventurlisten seien bei den gesamten Unterlagen vorhanden gewesen. Unerklärlich sei, weshalb diese nicht mehr auffindbar seien.

Im Übrigen sei der Kalkulation des Prüfers nicht zu folgen. Aus den vorgelegten Unterlagen ergebe sich, dass zu den Zigaretten nur ein Aufschlagsatz von 4,4% anzusetzen sei. Angesichts der hohen Anteils an verkauften Zigaretten sei die Aufschlagskalkulation des Antragstellers nachvollziehbar. Bei den Getränken sei zu berücksichtigen, dass hauptsächlich Getränkekisten verkauft werden und daher der Aufschlagsatz nur 25% betrage. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Kalkulation des Antragstellers verwiesen, die im Ergebnis zu einem geringeren Rohgewinn als in den Bilanzen ausgewiesen führt.

Der Antragsteller beantragt, die Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004, die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 und die Gewerbesteuermessbescheide zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1527 für 2002 bis 2004 und zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1538 für 2001 bis 2004 von der Vollziehung auszusetzen.

Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen.

Er trägt vor, auf Grund der erheblichen Mängel in der Buchführung und der Ergebnisse des inneren als auch äußeren Betriebsvergleichs und des Chi-Quadrat-Tests seien die Hinzuschätzungen gerechtfertigt. Zu den Registrierkassen seien lediglich die Betriebsanleitungen vorgelegt worden. Aus diesen lasse sich nicht feststellen, ob und inwieweit das System manipulationssicher sei.

Die Inventurlisten hätten zu keiner Zeit dem Prüfer vorgelegen.

Der hauptsächlich kistenweise Verkauf der Getränke sei nicht glaubhaft. Gegenstand der Mietverträge sei der Betrieb einer Erfrischungshalle mit Stehcafe beziehungsweise der Betrieb eines Kiosk. Nur zum Betrieb A- Str. sei als Vermietungszweck Trinkhalle beziehungsweise Getränkeshop angegeben.

Zur Höhe der Hinzuschätzungen weist der Antragsgegner daraufhin, dass der angenommene Aufschlagsatz erheblich unter dem der Richtsatzsammlung für den Getränkeeinzelhandel liege.

II.

Der Antrag ist im Wesentlichen unbegründet. Erfolg hat er nur insoweit, als die Zuschätzungen des Antragsgegners in geringem Umfang zu mindern sind.

Nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) soll das Gericht der Hauptsache auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids bestehen. Ernstliche Zweifel in diesem Sinne liegen vor, wenn bei summarischer Prüfung neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, dagegen sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (BFH vom 17.03.1994 XI B 81/93, BFH/NV 1995, 171). Wegen der summarischen Natur des Aussetzungsverfahrens können neben dem Akteninhalt und dem substantiierten Vorbringen der Beteiligten nur präsente Beweismittel berücksichtigt werden.

Eine Aussetzung der Vollziehung zu den Gewerbesteuermessbescheiden zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1527 für 2003 und zur Steuer-Nr. XXX/XXXX/1538 für 2003 und 2004 scheidet bereits aus, weil in diesen Bescheiden jeweils ein Messbetrag von 0,- € festgesetzt ist.

Entsprechend den oben genannten Grundsätzen bestehen bei summarischer Prüfung ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide im Übrigen nur insoweit, als die Hinzuschätzungsbeträge für die Trinkhallen C- Str. und A- Str. auf einen gerundeter Aufschlagsatz mit 18 % statt 20 % und für die Trinkhalle B-Straße mit 13% statt 15 % der Berechnung der Zuschätzungen zugrunde zu legen sind. Der Gewinn aus der Tätigkeit als Alleinunterhalter ist um zusätzliche Betriebsausgaben für Fahrtkosten zu den Auftritten von jährlich 500 € für Aussetzungszwecke zu mindern.

Im Übrigen bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Bescheide, insbesondere war der Antragsgegner berechtigt, die Besteuerungsgrundlagen gem.

§ 162 Abs. 1 AO zu schätzen, da die Buchführung zu den Trinkhallen und der Tätigkeit als Alleinunterhalter nicht ordnungsgemäß war.

Zur Tätigkeit als Alleinunterhalter ergibt sich dies allein schon daraus, dass Einnahmeaufzeichnungen und Aufzeichnungen der Betriebsausgaben nicht geführt und in den Einnahme-Überschussrechnungen die Betriebsausgaben nur mit Schätzbeträgen vom Antragsteller erfasst wurden.

Zu den Trinkhallen liegen ordnungsgemäße Buchführungen nicht vor, da Inventurunterlagen nicht vorgelegt wurden, Sammelbuchungen nicht aufgeschlüsselt werden konnten und die Kassenführung nicht ordnungsgemäß war.

Nach §§ 145, 146 AO ist die Buchführung so zu gestalten, dass sie innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die einzelnen Geschäftsvorfälle und die Lage des Unternehmens verschaffen kann. Die einzelnen Buchungen und Geschäftsvorfälle sind vollständig, richtig, zeitnah und geordnet vorzunehmen.

Zu einer ordnungsgemäßen Buchführung und zu einem ordnungsgemäßen Vermögensverzeichnis am Ende eines jeden Wirtschaftsjahres gehört gem. § 240 Abs. 2 HGB ein durch Inventur ermitteltes Inventar. Fehlt diese Inventurliste, ist die Buchführung schon aus diesem Grund nicht systemgerecht und nicht ordnungsgemäß (BFH v. 25.03.1966, VI R 313/65, BStBl III 1966, 487).

Kassenaufzeichnungen (§ 146 Abs. 1 Satz 2 AO), die Bestandteil der Buchführung sind, müssen nach der ständigen Rechtsprechung des BFH so beschaffen sein, dass ein jederzeitiger Kassensturz möglich ist; ein Buchsachverständiger muss jederzeit in der Lage sein, den Sollbestand laut Aufzeichnungen mit dem Istbestand der Geschäftskasse zu vergleichen (BFH-Urteile vom 17. November 1981 VIII R 174/77, BStBl II 1982, 430; vom 20. September 1989 X R 39/87, BStBl II 1990, 109). Kassenbuchungen sind grundsätzlich an demselben Geschäftstag vorzunehmen (BFH-Urteil vom 31. Juli 1974 I R 216/72, BStBl II 1975, 96). Wird die Kasse in Form eines Kassenberichts geführt, ist die Aufbewahrung der Ursprungsaufzeichnungen über die Bargeschäfte nur dann nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse "in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch" übertragen wird (BFH-Urteile vom 7. Juli 1977 IV R 205/72, BStBl II 1978, 307, und vom 21. Februar 1990 X R 54/87, BFH/NV 1990, 683 m.w.N.).

Wesentliche Mängel einer Kassenführung sind unter anderem die fehlende zeitnahe Aufzeichnung der Kasseneinnahmen (BFH vom 21.02.1990 - X R 54/87, BFH/NV 1990, 683), fehlende Bankeinzahlungsbelege über Bankeinzahlungen aus Kassenbeständen

(BFH vom 02.02.1982, BStBl II 1982, 409), die fehlende jederzeitige Kassensturzfähigkeit.

Wird ein Kassenbericht geführt, sind grundsätzlich die Tagesendsummenbons einer elektronischen Registrierkasse aufzubewahren und dem Bericht beizufügen, wobei ein in MS-Excel geführter Bericht wegen dessen jederzeitiger Änderbarkeit nicht genügt.

Im Streitfall sind die Tagesendsummenbons 2002 bis 2004 nicht zeitnah fortlaufend ausgedruckt und dem Kassenbericht beigefügt worden. Ob diese nach der Funktion der Kasse, wie vom Antragsteller vorgetragen, unveränderlich in der Registrierkasse erhalten bleiben, kann offen bleiben. Zur Registrierkasse liegt nur eine Bedienungsanleitung vor, die diese vorgetragene Erkenntnis nicht vermittelt. Durch den fehlenden täglichen Ausdruck der Tagesendsummenbons wird im Streitfall deutlich -und dies ist ein wesentlicher Mangel der Kassenführung-, dass ein täglicher Abgleich der tatsächlichen Kassenbestände nicht stattgefunden hat. Dies ist zusammen mit der Führung der Kassenberichte in abänderbarer Form ein Mangel, der erhebliche Zweifel an der zeitnahen, zutreffenden und vollständigen Erfassung der Bareinnahmen begründet und damit der Kassenführung ihre Ordnungsmäßigkeit nimmt. Hinzukommt, dass der Chi-Quadrat-Test für alle Trinkhallen zu Werten geführt hat, die mit nahezu 95-prozentiger Gewissheit auf Manipulationen hindeuten. Besonders auffällig ist dies zur Trinkhalle B-Straße, bei der zu allen geprüften Ziffern außergewöhnlich hohe Werte ermittelt wurden. Zur Trinkhalle A- Str. ist diese Indizwirkung des Tests allerdings nur sehr eingeschränkt gegeben, da nur 263 Werte zu Grunde gelegt wurden, mindestens aber 500 notwendig sind (FG Münster vom 14.08.2003, 8 V 2651/03 E, U, EFG 2004, 9).

Für die Streitjahre 2001 und 2002 fehlen zu Trinkhalle A- Str., obwohl im Oktober und November 2000 Leasingverträge für insgesamt drei Registrierkassen abgeschlossen wurden, jegliche Tagesendsummenbons. Der Antragsteller hat insoweit nicht nachvollziehbar dargelegt, aus welchen Gründen diese Geräte erst im Jahr 2003 beziehungsweise Dezember 2002 eingesetzt worden sein sollen. Zudem hat er das Vorhandensein mehrerer Kassen in dieser Trinkhalle in Abrede gestellt. Obwohl für die Trinkhalle B-Straße im Anlageverzeichnis keine Registrierkasse ausgewiesen ist, sind hierzu gleichwohl Tagesendsummenbons nachträglich erstellt worden. Dies spricht dafür, dass in 2000 drei Registrierkassen, das heißt für jede Trinkhalle jeweils eine, geleast und dort eingesetzt wurden, jedoch in der Buchführung nicht jeweils dem Anlagevermögen der einzelnen Trinkhallen zugeordnet wurden. Daher hätten für alle Trinkhallen auch für die Jahre 2001 und 2002 Tagesendsummenbons vorliegen müssen.

Bei der gebotenen summarischen Prüfung fehlt der Buchführung des Antragstellers damit die Ordnungsmäßigkeit und war dem Antragsteller die Schätzung eröffnet.

Die Höhe der Schätzung ist in geringem Umfang mit tatsächlichen Unsicherheiten verbunden. Der Außenprüfer hat eine nach den Umsatzanteilen gewichtete Schätzung vorgenommen. Zweifelhaft ist insoweit nach den vom Antragsteller vorgelegten Unterlagen, insbesondere der Firma F......., ob der Rohgewinnaufschlagsatz zum Zigarettenverkauf, der jeweils einen Umsatzanteil von über 50 % ausmacht, mit den angenommenen 6% statt der dargelegten 4,4 % zu Grunde zu legen ist, sowie zum Getränkeverkauf, ob der Aufschlagsatz mit den angenommenen 30 % statt der dargelegten 25 % in die Berechnung einzubeziehen ist. Im Hauptsacheverfahren bleibt insbesondere zu klären, ob der Antragsteller tatsächlich überwiegend Getränke nur kistenweise verkauft hat und wie hoch der Anteil des Flaschenverkaufs ist, für den ein höherer Aufschlagsatz gilt. Unter Zugrundelegung der niedrigeren einzelnen Aufschlagwerte für Zigaretten und Getränke ergibt sich unter Anwendung der Berechnungsmethode des Prüfers für die Trinkhallen C- Str. und A- Str. ein gerundeter Aufschlagsatz von 18 % statt 20 % und für die Trinkhalle B-Straße von 13% statt 15 %.

In Höhe dieser Differenz bestehen ernstliche Zweifel, die eine Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung rechtfertigen. Die Kalkulation des Antragstellers kann weitergehende Zweifel nicht begründen, da gegen ihre Richtigkeit schon spricht, dass diese Kalkulation zu unter den in der Gewinn- und Verlustrechnung ausgewiesenen Werten führt.

Zur Tätigkeit als Alleinunterhalter ist die Schätzung mit 30 Auftritten pro Jahr mangels weiterer dargelegter konkreter anderer Anhaltspunkte nicht zu beanstanden. Gewinnmindernd sind allerdings Aufwendungen für Fahrtkosten zu den einzelnen Auftritten als Betriebsausgaben zusätzlich einzubeziehen. Für Aussetzungszwecke schätzt der Senat diese jährlichen Aufwendungen mit 500 €.

Die Berechnung der auszusetzenden Steuern und Steuermessbeträge wird analog

§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem Antragsgegner übertragen. Der Antragsgegner hat seine Berechnung umgehend dem Antragsteller mitzuteilen und eine entsprechend geänderte Aussetzungsverfügung zu erlassen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.