Finanzgericht Münster, 13 V 1792/05 E

G r ü n d e

Streitig sind die Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Gewinnen gem. § 22 Nr. 3 EStG und das Vorliegen der Voraussetzungen des § 10 i EStG.

Die Antragsteller sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

In den Streitjahren 1994 und 1996 tätigten sie Optionsgeschäfte an der Deutschen Terminbörse und erzielten hieraus Gewinne in Höhe von ......... DM (1994) und ......... DM (1996). In den Jahren 1995 und 1997 entstanden den Antragstellern Verluste aus Optionsgeschäften (Börsentermingeschäften) in Höhe von ......... DM und ......... DM. Die Beteiligten gehen übereinstimmend davon aus, dass diese Gewinne und Verluste unter den Tatbestand des § 22 Nr. 3 in der in den Streitjahren geltenden Fassung des EStG (im Folgenden EStG) fallen.

In ihren Steuererklärungen führten die Antragsteller die Gewinne bzw. Verluste aus den Optionsgeschäften nicht auf. Im Rahmen einer Prüfung durch das Finanzamt für Steuerstrafsachen wurde dem Antragsgegner bekannt, dass die Antragsteller in den Streitjahren 1994 bis 1997 die genannten Optionsgeschäfte an der Deutschen Terminbörse getätigt hatten.

Ebenfalls im Rahmen der Steuerfahndungsprüfung wurden die folgenden Umstände des Verkaufes und Rückkaufes des mit einem Einfamilienhaus bebauten Grundstückes M-Straße 01 in C. bekannt:

Die Antragsteller, die ursprünglich Eigentümer des Einfamilienhauses waren, veräußerten mit notariellem Kaufvertrag vom 07.04.1993 das Grundstück zu einem Kaufpreis von ....... DM an den Patenonkel des Antragstellers, Herrn S. V.. Am 08.04.1993 schlossen die Antragsteller als Treugeber mit Herrn V. als Treuhänder einen privatschriftlichen Treuhandvertrag bezüglich des Grundstücks. Der Treuhandvertrag enthielt u. a. folgende Regelungen:

"§ 1 Treuhandverhältnis

Treugeber und Treuhänder sind darüber einig, dass der Treuhänder das vorbezeichnete Grundstück ausschließlich für den Treugeber treuhänderisch besitzt; mithin der Treugeber wirtschaftlicher Eigentümer bleibt.

§ 2 Verpflichtung des Treuhänders

Der Treuhänder wird seine Befugnisse und Rechte ausschließlich im Interesse des Treugebers ausüben. Er wird dabei den Weisungen des Treugebers Folge leisten.

Der Treuhänder wird Verfügungen über dieses Grundstück und Belastungen des Grundstücks nur mit schriftlicher Zustimmung des Treugebers vornehmen.

....

§ 4 Beendigung des Treuhandverhältnisses

Das Treuhandverhältnis kann von jeder Vertragspartei ohne Einhaltung einer Kündigungsfrist gekündigt werden. Die Kündigung bedarf der Schriftform.

Treugeber und Treuhänder sind dann verpflichtet, rechtzeitig vor Beendigung dieses Vertrages alle Erklärungen abzugeben, die erforderlich sind, das Grundstück auf den Treugeber oder auf eine von ihm zu benennende Person zum Zeitpunkt der Beendigung dieses Vertrages zu übertragen und aufzulassen.

§ 5 Sicherung des Treugebers

Der Treuhänder erteilt hiermit dem Treugeber Vollmacht über das Grundstück.

..."

Der Verkauf des Hauses und der gleichzeitige Abschluss des Treuhandvertrages sollten nach dem Willen der Antragsteller eine Zwangsversteigerung durch die Gläubigerbanken wegen bestehender Haftungsschulden des Antragstellers und anderer Darlehnsverbindlichkeiten der Antragsteller verhindern. Der Kaufpreis in Höhe von ....... DM wurde dem Käufer, Herrn V., von den Antragstellern auf dem Notaranderkonto zur Verfügung gestellt und nach Auskehrung des Kaufpreises durch den Notar an die Antragsteller zur Tilgung der Schulden der Antragsteller verwandt. Die Antragsteller blieben nach dem Verkauf des Grundstücks in dem Haus M-Straße 01 wohnen. Mit Wirkung vom 13.12.1996 wurde das Grundstück an die Antragsteller rückübereignet und das Treuhandverhältnis wurde laut schriftlicher Erklärung vom selben Tage beendet. Der vereinbarte Kaufpreis für die Rückübertragung in Höhe von ....... DM wurde mit dem vorgestreckten Kaufpreis aus dem ersten Verkauf in Höhe von ....... DM aufgerechnet. Bezüglich des Restkaufpreises erklärte Herr V. in der Vereinbarung über die Aufhebung des Treuhandverhältnisses, dass dieser ihm nicht zustehe.

Im Rahmen ihrer Einkommensteuer-Erklärung 1996 machten die Antragsteller im Zusammenhang mit dem Rückkauf des Grundstücks Vorkosten gemäß § 10 i EStG geltend. Der Antragsgegner berücksichtigte die Vorkosten im Rahmen der ursprünglichen Einkommensteuerfestsetzung als Sonderausgaben.

Auf Grund der Feststellungen des Finanzamts für Steuerstrafsachen in seinem Bericht vom 30.06.2004 erließ der Antragsgegner am 26.10.2004 geänderte Einkommensteuerbescheide, in denen er die Gewinne aus den Optionsgeschäften in Höhe von ......... DM für das Jahr 1994 und ......... DM für das Jahr 1996 der Besteuerung unterwarf sowie den ursprünglich gewährten Vorkostenabzug gemäß § 10 i EStG rückgängig machte. Gegen die geänderten Bescheide vom 26.10.2004 legten die Antragsteller Einspruch ein und beantragten gleichzeitig die Aussetzung der Vollziehung. Der Antragsgegner lehnte die Aussetzung mit Bescheid vom 30.12.2004 ab. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies der Antragsgegner als unbegründet zurück. Auf die Einspruchsentscheidung vom 11.04.2005 wird Bezug genommen.

Die Antragsteller begehren nunmehr im gerichtlichen Verfahren gemäß § 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) die Aussetzung der Vollziehung der geänderten Einkommensteuerbescheide 1994 und 1996 vom 26.10.2004. Hinsichtlich der Besteuerung der erzielten Gewinne aus den getätigten Optionsgeschäften vertreten sie die Auffassung, dass § 22 Nr. 3 EStG verfassungswidrig sei. Das Bundesverfassungsgericht habe in seinem Urteil vom 09.03.2004 2 BvL 17/02, BStBl. II 2005, 56, entschieden, dass § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 b EStG in der für die Veranlagungszeiträume 1997 und 1998 geltenden Fassung mit Art. 3 Abs. 1 des GG unvereinbar und daher nichtig sei, soweit er Veräußerungsgeschäfte bei Wertpapieren beträfe. Die Grundsätze dieses Urteils seien zwingend analog auch auf Börsentermingeschäfte anzuwenden, die dem § 22 Nr. 3 EStG unterfielen. Das Bundesverfassungsgericht sei auf Grund struktureller Erhebungsmängel zur Verfassungswidrigkeit der Norm des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 b EStG gekommen, da derjenige, der in seiner Steuererklärung nicht erkennbar widersprüchliche oder unwahrscheinliche Angaben zu Spekulationsgeschäften gemacht habe, bei dennoch unvollständiger oder wahrheitswidriger Erklärung hinsichtlich erzielter Gewinne aus Wertpapierverkäufen regelmäßig ein geringes Entdeckungsrisiko getragen habe. Sie, die Antragsteller, seien der Auffassung, dass Gleiches erst recht für Optionsgeschäfte gelte. Der Steuerpflichtige sei außerhalb der Steuererklärung weder zur Mitteilung über von ihm getätigte Spekulationsgeschäfte noch über von ihm getätigte Optionsgeschäfte, die dem § 22 Nr. 3 EStG unterfielen, verpflichtet. Außer der vorgelegten Steuererklärung eröffne sich daher der Finanzverwaltung keine Überprüfungsmöglichkeit hinsichtlich durchgeführter Spekulationsgeschäfte.

Weiterhin führen die Antragsteller an, dass selbst wenn eine Besteuerung der getätigten Optionsgeschäfte in Betracht käme, die Gewinne hieraus mit den in den Kalenderjahren 1995 und 1997 entstandenen Verlusten zu verrechnen seien. Dies sei insofern geboten, als nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 30.09.1998 2 BvR 1818/91 der völlige Ausschluss von Verlustverrechnung bei laufenden Einkünften aus der Vermietung beweglicher Gegenstände nach § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG gegen das Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG verstoße und daher nichtig sei. Zwar sei in dem damaligen Verfahren die Verfassungswidrigkeit nur insoweit festgestellt worden, als sie laufenden Einkünfte aus der Vermietung beweglicher Gegenstände betraf, jedoch seien die Grundsätze auch auf die anderen Fallvarianten des § 22 Nr. 3 EStG zu übertragen. Dies gelte um so mehr, als der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 01.06.2004 IX R 35/01 die Grundsätze des Bundesverfassungsgerichts zur Verlustverrechnung sogar auf die Vorschrift des § 23 Abs. 4 Satz 3 EStG a. F. übertragen habe. Hieraus sei zu schließen, dass dies erst recht für die übrigen Einkünfte aus §§ 22 Nr. 3 EStG zu gelten habe.

Hinsichtlich der Berücksichtigung des Vorkostenabzuges gemäß § 10 i EStG vertreten die Antragsteller die Auffassung, dass der Treuhandvertrag vom 08.04.1993 unwirksam sei. Sie, die Antragsteller, seien daher in der Zeit, in der Herr V. zivilrechtlicher Eigentümer des Grundstücks M-Straße 01 in C. gewesen sei, nicht wirtschaftliche Eigentümer des Grundstückes gewesen. Der Grundstückskaufvertrag aus dem Jahr 1993 und der Treuhandvertrag seien derart miteinander verbunden gewesen, dass sie nach dem Willen der vertragsschließenden Parteien miteinander stehen oder fallen sollten. Die Verträge seien daher als Einheit zu sehen, so dass nach § 313 Satz 1 BGB a. F. beide der notariellen Beurkundung bedurft hätten. Der Treuhandvertrag sei daher formunwirksam und habe nicht dazu führen können, dass die Antragsteller wirtschaftliches Eigentum an dem Haus begründeten. Somit lägen die Voraussetzungen für eine Förderung nach dem Eigenheimzulagegesetz vor, so dass entsprechend auch Vorkostenabzug gemäß § 10 i EStG zu gewähren sei.

Darüber hinaus machen die Antragsteller geltend, dass die Vollziehung des Aufhebungsbescheides für sie eine unbillige nicht durch überwiegendes öffentliches Interesse gebotene Härte zur Folge hätte. Auf Grund der Höhe der angefochtenen Nachzahlungsbeträge sei ihre wirtschaftliche Existenz bedroht. Die ihnen zur Verfügung stehenden monatlichen Nettogehälter in Höhe von .......... EUR und .......... EUR müssten vollständig zu monatlichen Zins- und Tilgungsleistungen für diverse Darlehnsverbindlichkeiten eingesetzt werden. Darüber hinaus seien sie dem gemeinsamen Sohn Q. zu Unterhalt verpflichtet.

Die Antragsteller beantragen,

die Vollziehung der geänderten Einkommensteuerbescheide 1994 in Höhe von ............ EUR und 1996 in Höhe von insgesamt ........... EUR vom 26.10.2004 auszusetzen.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag zurückzuweisen.

Er ist der Auffassung, dass eine analoge Anwendung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts auf die Einkünfte aus Börsentermingeschäften im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG nicht in Betracht käme. Eine Verfassungswidrigkeit dieser Regelung sei dem Antragsgegner nicht bekannt und auch vom Verfassungsgericht bisher nicht festgestellt. Eine detaillierte Begründung dafür, warum die in Rede stehenden Einkünfte aus § 22 Nr. 3 EStG ebenso verfassungswidrig sein sollen, wie die durch das Bundesverfassungsgericht festgestellte Verfassungswidrigkeit der Einkünfte aus § 22 Nr. 2 EStG in Verbindung mit § 23 für die Kalenderjahre 1997 und 1998 hätten die Antragsteller nicht angeführt. Der bloße Hinweis darauf, dass auch hinsichtlich der Einkünfte aus § 22 Nr. 3 EStG erhebliche Erhebungsdefizite vorlägen, reiche nicht aus. Weiter führt der Antragsgegner aus, verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Gültigkeit einer Rechtsnorm seien zwar grundsätzlich geeignet, die Aussetzung der Vollziehung zu rechtfertigen, jedoch sei im Hinblick auf den Geltungsanspruch jedes formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes noch zusätzlich ein besonderes berechtigtes Interesses des Antragstellers erforderlich. Das Interesse des Steuerpflichtigen an seinem individualrechtlichen Anspruch auf vorläufigen Rechtsschutz sei gegen die öffentlichen Belange und das öffentlichen Interesse an einer geordneten Haushaltsführung abzuwägen. Hierzu hätten die Antragsteller nichts vorgetragen. Vielmehr überwiege das rechtsstaatliche Anliegen eines allgemeinen Normenvollzugs angesichts der Höhe der im Fall der Gewährung der Vollziehungsaussetzung zu erwartenden Steuerausfälle. Hierbei sei insbesondere auch zu berücksichtigen, dass, sollte das Bundesverfassungsgericht die Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung der in Rede stehenden Börsentermingeschäfte verneinen, lediglich eine Entscheidung für die Zukunft getroffen würde.

Auch eine Verrechnung der in den Kalenderjahren 1995 und 1997 erzielten Verluste mit den in den Streitjahren erzielten Gewinnen kommt nach Auffassung des Antragsgegners nicht in Betracht, da dies nicht dem geltenden Recht entspräche. Das Bundesverfassungsgericht habe in seinem Urteil vom 30.09.1998 2 BvR 1818/91 lediglich die Verfassungswidrigkeit für einen anderen Tatbestand entschieden. Eine Übertragung auf den Streitfall komme nicht in Betracht.

Gründe für eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger, nicht durch überwiegendes öffentliches Interesse gebotene Härte sieht der Antragsgegner nicht. Einem solchen Antrag könne schon deswegen nicht entsprochen werden, da der Rechtsbehelf offensichtlich keine Aussicht auf Erfolg habe und Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide gänzlich ausgeschlossen seien.

II.

Der zulässige Antrag ist teilweise begründet.

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Finanzgericht die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsaktes u. a. ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an seiner Rechtmäßigkeit bestehen. Derartige Zweifel sind anzunehmen, wenn bei überschlägiger Prüfung des angefochtenen Verwaltungsakts im Aussetzungsverfahren neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Gründe gewichtige gegen sie sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen bewirken oder Unklarheit in der Beurteilung von Fragen aufwerfen (z. B. BFH-Beschluss vom 16.06.2004 I B 44/04, BStBl II 2004, 882 m. w. N.).

1. Nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung ergeben sich ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide insoweit, als die aus den Optionsgeschäften erzielten Gewinne der Besteuerung gem. § 22 Nr. 3 EStG unterworfen wurden.

Die rechtliche Subsumtion der von den Antragstellern erzielten Gewinne aus den getätigten Optionsgeschäften unter den Tatbestand des § 22 Nr. 3 EStG ist nicht streitig; der Senat folgt nach der im Rahmen des Aussetzungsverfahrens gebotenen summarischen Prüfung dieser rechtlichen Behandlung.

Der Senat hat ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Norm des § 22 Nr. 3 EStG insoweit, als von ihr Gewinne aus Optionsgeschäften erfasst werden, da die Durchsetzung dieser Norm während des Streitzeitraums wegen struktureller Vollzugshindernisse weitgehend vereitelt war und daher durch die Finanzbehörden tatsächlich nicht gleichmäßig vollzogen wurde. Hierin liegt ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die dem Gesetzgeber zuzurechnende mangelhafte Durchsetzung dieser materiellen Pflicht verstößt nach Auffassung des Senats gegen das verfassungsrechtliche Gebot tatsächlicher gleicher Steuerbelastung durch gleichen Gesetzesvollzug mit der Folge, dass die Norm des § 22 Nr. 3 EStG, soweit sie die Besteuerung von Optionsgeschäften betrifft, verfassungswidrig ist.

Die vorliegende Rechtsfrage ist Gegenstand zweier Vorlagebeschlüsse beim BVerfG (Beschluss FG Münster vom 05. April 2005 8 K 4710/01 E, EFG 2005, 1117, Az des BVerfG 2 BvL 8/05; Beschluss FG Münster vom 13. Juli 2005 10 K 6837/03, StE 2005, 561, Az des BVerfG 2 BvL 12/05). Der Senat schließt sich der dort geführten Argumentation an.

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat in seinem Urteil vom 09. März 2004 2 BvL 17/02 BStBl. II 2005, 56 im Einzelnen ausgeführt, dass die Besteuerung von Spekulationsgewinnen aus privaten Wertpapiergeschäften i.S.d. § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG die Jahre 1997 und 1998 betreffend nicht den Anforderungen des Art. 3 Abs. 1 GG entspricht, da eine gleichheitsgerechte Durchsetzung des Steueranspruchs an strukturellen Erhebungsmängeln scheitere. Diese Entscheidung betrifft zwar die Veranlagungszeiträume 1997 und 1998 sowie die Norm des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchstabe b EStG, jedoch hält der Senat die zur Begründung angeführten Gründe nach summarischen Prüfung für auf den Streitfall übertragbar.

Auch bei den Gewinnen aus Optionsgeschäften, die nach § 22 Nr. 3 EStG steuerpflichtig sind, besteht ein strukturelles Erhebungsdefizit, da das normative Umfeld dieser Norm die tatsächliche Lastengleichheit nicht gewährleistet. Ebenso wie bei den Gewinnen aus Spekulationsgeschäften besteht für die Finanzverwaltung keine Kontrollmöglichkeit hinsichtlich erzielter Gewinne aus Optionsgeschäften. Das Entdeckungsrisiko des Steuerpflichtigen ist ebenso wie bei den Spekulationsgewinnen gleich null. Ob die Gewinne der Besteuerung unterworfen werden oder nicht, hängt damit ausschließlich von der Deklaration des Steuerpflichtigen ab.

Das dargelegte Vollzugsdefizit bestand auch während der Streitjahre (vgl. BFH-Urteil vom 29. Juni 2004 IX R 26/03, BStBl. II 2004, 995 und vom 23. November 2004 IX R 3/02, BFH/NV 2005, 850), so dass die Norm des § 22 Nr. 3 EStG für den Streitzeitraum verfassungswidrig und eine hierauf gestützte Besteuerung der Gewinne aus Optionsgeschäften rechtswidrig erscheint. Der erkennende Senat hält es - entgegen den zitierten Entscheidungen des BFH vom 29. Juni 2004 und vom 23. November 2004 - zumindest für zweifelhaft, dass das BVerfG, sollte es zum Ergebnis der Verfassungswidrigkeit der vorgenannten Norm gelangen, aus Gründen der Rechtssicherheit von einer Nichtigkeitserklärung für die Vergangenheit absehen und stattdessen dem Gesetzgeber eine Übergangsfrist für die Schaffung einer verfassungsgemäßen Neuregelung einräumen wird. Im Fall des Zinsurteils vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89 BStBl. II 1991, 654 wurde zwar eine solche Übergangsfrist gewährt, während deren Dauer die bisherige materielle Besteuerungsgrundlage weiterhin Gültigkeit behielt. Jedoch hat das BVerfG den für eine Übergangszeit hinzunehmenden Gleichheitsverstoß bei der Zinsbesteuerung maßgeblich damit gerechtfertigt, dass es erstmals mit seiner Entscheidung klargestellt hat, dass ein strukturelles Vollzugsdefizit zur Verfassungswidrigkeit führen kann. Seit diesem Urteil ist es für den Gesetzgeber offensichtlich, dass eine nicht gleichmäßig vollziehbare Norm mit der Verfassung nicht in Einklang steht, so dass seit 1991 die Möglichkeit bestand, mit entsprechenden gesetzlichen Neuregelungen zu reagieren. Das spricht gegen die Wahrscheinlichkeit der Gewährung einer - der Aussetzung der Vollziehung entgegenstehenden - Übergangsfrist.

Die Antragsteller können auch verlangen, dass die hier streitigen Gewinne aus Optionsgeschäften im Wege der Aussetzung der Vollziehung der angefochtenen Einkommensteuerbescheide unberücksichtigt bleiben. Ihr verfassungsrechtlicher Anspruch auf effektiven Rechtsschutz (Art. 19 Abs. 4 GG) tritt nicht hinter das öffentliche Interesse an einer geordneten Haushaltsführung zurück.

Verhindert das staatliche Gemeinwesen einen effektiven Steuerzugriff durch strukturell gegenläufige Normen und tatsächliches Nichtvollziehen selbst, so kann es sich nicht darauf berufen, eine Aussetzung der Vollziehung bei den mehr oder weniger zufällig erfassten Spekulationsgewinnen führe zu hohen Steuerausfällen und gefährde daher die öffentliche Haushaltsführung (vgl. BFH-Beschluss vom 11. Juni 2003 IX B 16/03, BStBl. II 2003, 663).

Da eine Aussetzung der Vollziehung schon wegen der Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 22 Nr. 3 EStG bezüglich der Erfassung von Gewinnen aus Optionsgeschäften zu gewähren ist, bedarf es keiner Entscheidung darüber, ob der gesetzliche Ausschluss der Verlustverrechnung durch § 22 Nr. 3 Satz 3 EStG für die Streitjahre ebenfalls verfassungsrechtlichen Bedenken unterliegt und eine Aussetzung der Vollziehung auch unter diesem Aspekt geboten wäre.

2. Soweit der Antragsgegner in seinem Einkommensteuerbescheid 1996 die gemäß § 10 i EStG geltend gemachten Vorkosten nicht zum Sonderausgabenabzug zugelassen hat, bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides.

Die Berücksichtigung gemäß § 10 i EStG setzt voraus, dass eine Förderung nach dem Eigenheimzulagengesetz tatbestandsmäßig vorliegt. Hieran fehlt es im Streitfall.

Gem. § 2 Abs. 1 EigZulG ist die Herstellung oder Anschaffung einer Wohnung in einem im Inland belegenen eigenen Haus nach dem Eigenheimzulagegesetz begünstigt. Der Begriff der Anschaffung ist der gleiche wie im EStG und bestimmt sich nach § 255 Abs. 1 Handelsgesetzbuch (HGB). Eine Anschaffung ist der Erwerb von einem Anderen, das heißt der Vorgang, aufgrund dessen ein Wirtschaftsgut aus der fremden in die eigene wirtschaftliche Verfügungsmacht überführt wird (vgl. Erhard in Blümich, EStG, KStG, GewStG, Ertragsteuerliche Nebengesetze, § 2 EigZulG). Im Steuerrecht ist dabei hinsichtlich der Zurechnung von Wirtschaftgütern gem. § 39 Abgabenordnung (AO) auf die tatsächlichen Umstände abzustellen. Gem. § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO ist ein Wirtschaftsgut, über das ein anderer als der Eigentümer die tatsächliche Herrschaft in der Weise ausübt, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut ausschließen kann, diesem anderen zuzurechnen.

Im Streitfall hat ein Wechsel der wirtschaftlichen Verfügungsmacht nicht stattgefunden. Die Antragsteller haben zwar im Jahr 1993 zunächst das zivilrechtliche Eigentum an Herrn V. übertragen und im Jahr 1996 zurück übertragen bekommen. Jedoch hat sich an der wirtschaftlichen Verfügungsmacht über das Grundstück durch diese Übertragungsvorgänge keine Änderung ergeben. Die Antragsteller blieben in dem Haus wohnen und vollzogen auch im Übrigen, nach unwidersprochenem Vortrag des Antragsgegners, den abgeschlossenen Treuhandvertrag, nach dem der zivilrechtliche Eigentümer, Herr V., als Treuhänder gem. § 2 und § 4 des Vertrages gegenüber den Antragstellern als Treugebern weisungsgebunden und zur jederzeitigen Rückgabe des Treugutes verpflichtet war.

Der Einwand der Antragsteller, der Treuhandvertrag habe der notariellen Beurkundung bedurft und sei daher formunwirksam, führt zu keiner anderen Beurteilung. Denn selbst wenn der Treuhandvertrag der notariellen Beurkundung bedurft hätte, was der Senat offen lassen kann, wäre dies gem. § 41 Abs. 2 Satz 1 AO unbeachtlich, da die Vertragsparteien, nach unwidersprochenem Vortrag des Antragsgegners, sich entsprechend den Vereinbarungen des Treuhandvertrages verhalten und den Vertrag tatsächlich vollzogen haben. Auch im Rahmen des § 39 Abs. 2 AO gilt § 41 Abs. 1 Satz 1 AO, wonach die Unwirksamkeit eines Rechtsgeschäftes für die Besteuerung unerheblich ist, soweit und solange die Beteiligten das wirtschaftliche Ergebnis dieses Rechtsgeschäftes gleichwohl eintreten lassen (vgl. Kruse in Tipke-Kruse, AO, § 39 Rz. 34, Fischer in Hüschmann, Hepp, Spitaler, AO, § 39 Rz. 168, BFH-Urteil vom 17.02.2004 III R 26/01, BStBl. II 2004, 651 m.w.N. für den Fall eines formunwirksamen Kaufvertrages).

Ausreichende Gründe dafür, dass die Vollziehung des Aufhebungsbescheides für die Antragsteller eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, sind weder vorgetragen worden noch aus den vorliegenden Akten ersichtlich. Soweit die Antragsteller ihre monatliche finanzielle Belastung im Zusammenhang mit ihren Immobilien dargelegt haben, reichen diese Ausführungen nicht aus.

Die Beschwerde war gem. § 115 Abs. 2 i.V.m. §128 Abs. 3 FGO zuzulassen, da die Rechtsfrage der Verfassungsmäßigkeit des § 22 Nr. 3 EStG grundsätzliche Bedeutung hat.

Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 135, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.