Finanzgericht Münster, 11 V 3819/04

G r ü n d e:

Der Antragsteller (Ast.) betrieb vom 01.10.1997 bis 01.11.2002 ein Einzelunternehmen. Gegenstand des Unternehmens war zunächst der Großhandel mit X., später auch die Herstellung von Y. und anderen Lebensmitteln.

Am 28.08.2003 leitete das Finanzamt für Steuerfahndung C. gegen den Ast. ein Steuerstrafverfahren für die Jahre 1997 bis 2001 (Einkommen- und Gewerbesteuer) bzw. 1997 bis 2002 (Umsatzsteuer) ein. Darüber hinaus ordnete der Antragsgegner (Ag.) mit Bescheid vom 21.11.2003 eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO betreffend die Einkommen-, Umsatz- und Gewerbesteuer 1997 bis 2002 sowie den Einheitswert des Betriebsvermögens auf den 01.01.1997 an.

Gegen die Prüfungsanordnung hat der Ast. unter dem Aktenzeichen 11 K 2520/04 AO Klage erhoben, über die der Senat noch nicht entschieden hat. Zudem stellte der Ast. beim Ag. einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung, legte gegen die Antragsablehnung am 01.07.2004 Einspruch ein und stellte am 12.07.2004 unter dem Aktenzeichen 11 V 3685/04 AO einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung bei Gericht. Weder über den Einspruch noch über den bei Gericht gestellten Aussetzungsantrag ist bisher entschieden worden.

Am 17.07.2004 hat der Ast. zudem einen Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung gestellt, mit dem er u.a. die sofortige Unterbrechung der Außenprüfung begehrt.

Er macht geltend, der Ag. wolle ihm böswillig wirtschaftliche Schäden zufügen und bedrohe die Existenz des Unternehmens, welches 48 Mitarbeiter beschäftige. Der Betriebsprüfer würde Lustschätzungen vornehmen und völlig fehlerhafte Kalkulationen aufstellen. Zum Beispiel seien Umsätze eines angeblichen Zweigbetriebs in K. zusätzlich erfasst worden, obwohl zwischen den Betrieben kein Zusammenhang bestehe. Des Weiteren seien Eingangsrechnungen, die auf Fälschungen Dritter beruhen würden, zum Anlass genommen worden, den Wareneinsatz zu erhöhen. Außerdem sei behauptet worden, er - der Ast. - habe Einkaufsrechnungen mit "Schwarzgeld" bezahlt, was sich eindeutig widerlegen lasse. Die vom Betriebsprüfer ermittelten durchschnittlichen Verkaufspreise seien zudem mit 9 DM/Kalenderjahr deutlich zu hoch, wie eine Gegenkalkulation zeige. Auch wolle der Betriebsprüfer I1. z.B. eine Ansparrücklage i.S.d. § 7g EStG mit der Begründung nicht anerkennen, dass diese bei einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht möglich sei.

Um der Finanzverwaltung weitere Fehler nachweisen zu können, sei Akteneinsicht in die beschlagnahmten Buchhaltungsunterlagen beantragt worden. Der vereinbarte Termin sei vom Ag. jedoch zweimal kurzfristig abgesagt worden, zuletzt mit der Begründung, der Betriebsprüfer I1. sei erkrankt. Das Gericht möge den Ag. anweisen, eine ärztliche Bescheinigung hinsichtlich der Krankheit des Herrn I1. vorzulegen.

Außerdem seien von der Steuerfahndung bzw. vom Ag. sämtliche Kunden und Lieferanten angeschrieben worden, obwohl er - der Ast. - dies bereits für das Finanzamt gemacht habe. Als Reaktion auf die Auskunftsersuchen der Steuerfahndung habe ein erheblicher Teil der Kunden den Einkauf eingestellt und auch einige Lieferanten seien zwischenzeitlich nicht mehr zur Lieferung bereit, u.a. die Firmen I2., E.-W. GmbH und M.. Ihm - dem Ast. - sei vorgeworfen worden, dass die Lieferantenrechnungen dieser drei Firmen nicht vollständig vorliegen würden. Dies sei der Grund für die Auskunftsersuchen gewesen. Tatsächlich aber hätten sich die Rechnungen in den entsprechenden Buchhaltungsordnern befunden, wie er - der Ast. - bei einer am 04.08.2004 erfolgten Akteneinsichtnahme festgestellt habe.

Weiterhin begehre er - der Ast. - die Benennung eines anderen Prüfers, der sowohl die Wirtschaftslage als auch die Gesetzgebung kenne. Durch die Vornahme der "wilden" Kalkulationen und durch die falsche Rechtsanwendung füge der jetzige Betriebsprüfer ihm - dem Ast. - einen erheblichen finanziellen Schaden zu. Zudem habe der Betriebsprüfer bereits bei der ersten Besprechung erklärt, dass ihm eine Prüfung ohne Belege am Liebsten wäre. Dies zeige, dass die Bediensteten der Finanzverwaltung ihm - dem Ast. - mit allen Mitteln Schaden zufügen wollten. Dieser Schaden müsse schon im Vorfeld vermieden werden. Dies gelte umso mehr, weil der Ag. schon angekündigt habe, die Vollziehung späterer Änderungsbescheide allenfalls gegen Sicherheitsleistung auszusetzen.

Zudem habe der Ag. schon vor Erlass der Änderungsbescheide eine Sicherheitsleistung in sechsstelliger Höhe angefordert, die bis zum 23.07.2004 zu erbringen gewesen sei.

Der Rechtsweg der einstweiligen Anordnung sei auch zulässig. Insbesondere sei nicht das Verfahren des § 69 Finanzgerichtsordnung (FGO) vorrangig, da ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung nur möglich sei, wenn bereits Steuerbescheide vorliegen. Die Notwendigkeit eines vorläufigen Rechtsschutzes auch schon vor Erlass von Steuerbescheiden ergebe sich aus Art. 19 Abs. 4 GG.

Der Ast. beantragt, durch einstweilige Anordnung

1. die Prüfung sofort zu unterbrechen, 2. mit der Prüfung sachliche und fachliche Mitarbeiter der Verwaltung zu beauftragen und 3. zu veranlassen, dass eine Sicherheitsleistung nicht zu erbringen ist.

Der Ag. beantragt,

die Anträge abzulehnen.

Er ist der Ansicht, dass der Antrag auf Unterbrechung der Betriebsprüfung unzulässig sei, da der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung der vorrangige Rechtsweg zum Erreichen dieses Ziels sei.

Soweit der Antrag die Auswechselung des Prüfers beträfe, habe der Ast. nicht näher dargelegt, auf welchen Anordnungsanspruch sich dieser Antrag gründe. Nach der Rechtsprechung sei ein eigenständiger Rechtsbehelf gegen die Bestimmung des Prüfers nicht gegeben. Insbesondere seien besondere Umstände dafür, dass der Prüfer Rechtsverletzungen begehen werde, die durch spätere Rechtsbehelfe nicht mehr korrigierbar seien, weder vorgetragen noch ersichtlich.

Hinsichtlich des Antrags betreffend die Sicherheitsleistung sei zu ergänzen, dass dem Ast. am 15.07.2004 die bisherigen Ermittlungsergebnisse der kombinierten Steuerfahndungs- und Amtsbetriebsprüfung im Einzelnen dargestellt worden seien. Dabei sei auch mitgeteilt worden, dass es wegen der Länge des bisherigen Verfahrens beabsichtigt sei, Zwischenbescheide zu erlassen. Des Weiteren sei dem Ast. mitgeteilt worden, dass die sich hieraus ergebenden Steuerbeträge unabhängig von den streitigen Rechtsfragen auf jeden Fall zu zahlen seien und eine Aussetzung der Vollziehung - wenn überhaupt - nur gegen Sicherheitsleistung denkbar sei. Möglich sei jedoch auch eine freiwillige À-conto-Zahlung. Diese habe allerdings nicht bis zum 23.07.2004 gezahlt werden sollen, sondern dieser Termin sei dem Ast. vielmehr als Frist für eine Stellungnahme zu den bisherigen Prüfungsfeststellungen genannt worden.

Gegenwärtig würden noch keine Bescheide vorliegen. Nach deren Erlass könne der Ast. ausreichenden Rechtsschutz im normalen AdV-Verfahren erhalten. Ein besonderes Rechtsschutzbedürfnis an einer Vorabfeststellung, dass Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung zu gewähren sein werde, sei nicht ersichtlich. Der Antrag betreffend die Sicherheitsleistung sei daher ebenfalls unzulässig.

Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten sowie die Finanzamtsakten Bezug genommen.

II.

Die Anträge haben keinen Erfolg.

Nach § 114 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht auf Antrag eine einstweilige Anordnung in Bezug auf den Streitgegenstand treffen, wenn die Gefahr besteht, dass durch eine Veränderung des bestehenden Zustands die Verwirklichung eines Rechts des Antragstellers vereitelt bzw. wesentlich erschwert wird, oder wenn eine vorläufige Regelung eines Rechtsverhältnisses zur Abwendung wesentlicher Nachteile bzw. Verhinderung drohender Gewalt nötig erscheint. Voraussetzung für einen erfolgreichen Antrag ist, dass der Antragsteller einen Grund für die zu treffende Regelung (sog. Anordnungsgrund) und den Anspruch, aus dem er sein Begehren herleitet (sog. Anordnungsanspruch), schlüssig dargelegt und deren tatsächlichen Voraussetzungen glaubhaft gemacht hat (§ 114 Abs. 3 FGO i.V.m. § 920 Abs. 2 der Zivilprozessordnung).

Gemäß § 114 Abs. 5 FGO ist eine einstweilige Anordnung nicht statthaft, wenn ein Fall des § 69 FGO vorliegt, d.h. in den Fällen, in denen der Antragsteller gegen einen ihn belastenden Verwaltungsakt vorgeht bzw. vorgehen kann, wird ihm vorläufiger Rechtsschutz ausschließlich durch die Möglichkeit der Aussetzung der Vollziehung gewährt.

1. Im Streitfall hat dies zur Folge, dass der auf sofortige Unterbrechung der Außenprüfung gerichtete Antrag nicht zulässig ist. Denn dieses Ziel ist vorrangig über einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung zu verfolgen. Wird dem Antrag i.S.d. § 69 FGO stattgegeben, darf die Finanzbehörde keinerlei Vollziehungsmaßnahmen und damit auch keine weiteren Prüfungshandlungen mehr vornehmen. Die Aussetzung der Vollziehung der Prüfungsanordnung führt demzufolge faktisch zu der vom Ast. begehrten sofortigen Unterbrechung der Außenprüfung. Die Verfolgung des gleichen Ziels auch über einen Antrag auf einstweilige Anordnung ist durch § 114 Abs. 5 FGO ausgeschlossen.

Unklar bleibt, ob der Ast. sich mit dem Antrag, die Prüfung sofort zu unterbrechen, auch gezielt gegen die an die Lieferanten und Kunden gerichteten Auskunftsersuchen wenden möchte. Sollte dies der Fall sein, so ist er bezüglich der bereits ergangenen Auskunftsersuchen ebenfalls auf den vorrangigen Rechtsweg des § 69 FGO zu verweisen. Denn bei den Auskunftsersuchen handelt es sich nach ständiger Rechtsprechung um selbständig anfechtbare Verwaltungsakte, gegen die nach erfolglosem Einspruchsverfahren eine Anfechtungsklage statthaft ist und vorläufiger Rechtsschutz über einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zu erlangen ist. Das Gleiche gilt für sonstige Verwaltungsakte im Rahmen der Betriebsprüfung, durch die sich der Ast. beschwert fühlt.

Sollte der Ast. (auch) die Ausfertigung weiterer Auskunftsersuchen zu verhindern suchen, hätte der hierauf gerichtete Antrag auf einstweilige Anordnung ebenfalls keinen Erfolg. Zwar ist für dieses im Wege der Unterlassungsklage zu verfolgende Ziel grundsätzlich die einstweilige Anordnung als vorläufiger Rechtsschutz gegeben, doch fehlt es - zumindest - an der Glaubhaftmachung eines Anordnungsgrundes. Die bloße Behauptung, einige Kunden und Lieferanten hätten die geschäftlichen Kontakte abgebrochen, genügt hierfür nicht. Zudem sollen die Auskunftsersuchen nach dem Vortrag des Ast. - jedenfalls zum Teil - von der Steuerfahndung stammen, so dass sich der Antrag auf einstweilige Anordnung insoweit gegen den falschen Antragsgegner richten würde.

2. Soweit der Ast. die Auswechselung des Prüfers begehrt, fehlt es bereits an einem Anordnungsanspruch. Die Benennung des Außenprüfers ist nicht gesondert anfechtbar (BFH, Urteil vom 13.12.1994 - VII R 46/94, BFH/NV 1995, 758). Ein Anspruch auf Auswechselung des Prüfers besteht allenfalls dann, wenn aufgrund des bisherigen Verhaltens des Prüfers - über die bloße Besorgnis der Befangenheit hinaus - zu befürchten ist, dass der Prüfer irreparable Rechtsverletzungen begehen wird (vgl. BFH, Beschluss vom 29.04.2002 - IV B 2/02, BStBl II 2002, 507). Derartige Gründe hat der Ast. jedoch nicht vorgetragen und glaubhaft gemacht. Selbst dann, wenn man zugunsten des Ast. unterstellt, dass der Prüfer falsche Rechtsauffassungen vertritt und grob falsche Kalkulationen aufstellt, besteht kein Anspruch auf Austausch des Prüfers. Denn die Maßnahmen des Prüfers resultieren - sofern sie überhaupt von dem Festsetzungsfinanzamt übernommen werden - in geänderten Bescheiden, welche ihrerseits im Wege des Einspruchs und der Anfechtungsklage bzw. im vorläufigen Rechtsschutz im Wege eines Antrags auf Aussetzung der Vollziehung angefochten werden können und in deren Rahmen die falschen Rechtsauffassungen bzw. falschen Kalkulationen richtig gestellt werden können. Eine irreparable Rechtsverletzung entsteht nicht.

Ohne Bedeutung ist es insoweit, dass der Ag. bereits vor Erlass der Änderungsbescheide angekündigt hat, er werde deren Vollziehung nicht bzw. nur gegen Sicherheitsleistung aussetzen. Selbst wenn der Ag. seine Ankündigung in die Tat umsetzen sollte, führt dies nicht zu einer irreparablen Rechtsverletzung. Denn es steht dem Ast. frei, nach ganz oder teilweiser Antragsablehnung durch das Finanzamt einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung bei Gericht zu stellen.

3. Unklar bleibt, was genau der Ast. mit der Formulierung "zu veranlassen, dass eine Sicherheitsleistung nicht zu erbringen ist", begehrt. Unabhängig davon, wie man diesen Antrag auslegt, hat er jedoch keinen Erfolg.

Sollte der Ast. erreichen wollen, dass die angeblich bis zum 23.07.2004 zu zahlende Sicherheitsleistung nicht zu erbringen ist, ist bereits fraglich, ob der Ast. insoweit nicht die (mündliche) Festsetzung der Sicherheitsleistung anfechten müsste und demzufolge vorläufiger Rechtsschutz ausschließlich im Wege eines Antrags auf Aussetzung der Vollziehung gewährt werden kann (§ 114 Abs. 5 FGO). Jedenfalls aber fehlt es an der Darlegung und Glaubhaftmachung eines Anordnungsgrundes. So mangelt es bereits an einem substantiierten Vortrag zu den Umständen, unter denen der Ag. eine Sicherheitsleistung "in sechsstelliger Höhe" durch mündlichen Verwaltungsakt festgesetzt haben soll. Des Weiteren hätte es eines Vortrags dazu bedurft, dass der Ag. die mündlich verlangte Sicherheitsleistung auch tatsächlich durchzusetzen beabsichtigt. Denn nach dessen Darstellung soll lediglich eine freiwillige À-conto-Zahlung angeraten worden sein.

Sollte der Ast. dagegen erreichen wollen, dass eine Aussetzung der Vollziehung der noch zu erlassenden Änderungsbescheide ohne Sicherheitsleistung gewährt wird, fehlt es ebenfalls - zumindest - an einem Anordnungsgrund. Es ist dem Ast. zumutbar, den Erlass der Änderungsbescheide abzuwarten und dann, wenn der Ag. eine Aussetzung der Vollziehung dieser Bescheide tatsächlich nur gegen Sicherheitsleistung gewähren sollte, einen Antrag nach § 69 Abs. 3 FGO auf Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung zu stellen. Ein Bedürfnis für eine Vorabfeststellung, dass Aussetzung der Vollziehung ohne Sicherheitsleistung zu gewähren sein werde, besteht nicht. Denn es ist nicht ersichtlich und vom Ast. auch nicht schlüssig vorgetragen worden, warum das Abwarten auf den Erlass der Änderungsbescheide und auf die darauf folgende Entscheidung über eine Aussetzung der Vollziehung zu wesentlichen Nachteilen für den Ast. führen sollte.

4. Der Bitte des Ast., dem Ag. aufzugeben, die Erkrankung des Betriebsprüfers I1. durch ein ärztliches Attest nachzuweisen, wird nicht entsprochen. Die Frage, ob und unter welchen Umständen dem Ast. Akteneinsicht zu gewähren war, ist nicht Gegenstand des Verfahrens.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.