1

G r ü n d e :

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I.

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Zu entscheiden ist, ob es der Beklagte (Bekl.) zu Recht abgelehnt hat, Aufwendungen für ein lediglich teilweise der Erzielung von Vermietungseinkünften dienendes Gebäude im erklärten Umfang als Werbungskosten (WK) bei den Einkünften des Klägers (Kl.) aus Vermietung und Verpachtung (V + V) zu berücksichtigen.

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Der Kl. ist verheiratet und wurde vom Bekl. für die Streitjahre 1998 bis 2000 jeweils zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt.

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Der Kl. ist Eigentümer des Grundstücks N.-Straße 01 in M.. Das Grundstück ist mit einem unter Denkmalschutz stehenden um 1520 errichteten Wohn- und Geschäftshaus bebaut, in dessen Erdgeschoss sich ein vermietetes Ladenlokal (23 qm) und in dessen ersten und zweiten Obergeschoss sich eine Wohnung (52 qm) befindet. Darüber hinaus verfügt das Haus über einen Keller (25 qm), der - wie der Kl. erstmals mit Schriftsatz vom 02.09.2004 im Klageverfahren vorgetragen hat - ausschließlich von dem Mieter des Ladenlokals für betriebliche Zwecke genutzt wird.

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Das Grundstück N.-Straße 01 hatte der Kl. mit notariellem Vertrag vom 22.11.1990 erworben. Darin hatte er sich u.a. verpflichtet, als Gegenleistung für die Übertragung des Eigentums zum einen einen Kaufpreis i.H.v. 316.200,00 DM sowie ab dem 01.01.2003 bis zum Lebensende des Verkäufers monatlich einen Betrag von 1.600,00 DM zu zahlen, zum anderen dem Verkäufer an der Wohnung im ersten und zweiten Obergeschoss ein unentgeltliches lebenslängliches Wohnrecht einzuräumen. Eine Aufteilung der vereinbarten Gegenleistung auf die Wohnung einerseits und das Ladenlokal andererseits ist in dem Vertrag nicht vorgenommen worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt des Vertrages vom 22.11.1990 verwiesen.

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Der Einheitswert des Grundstücks N.-Straße 01 war mit Bescheid vom 20.07.1970 auf den 01.01.1964 auf 21.800,00 DM festgestellt worden und ist seitdem unverändert geblieben. Er war seinerzeit wie folgt ermittelt worden:

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Jahresrohmiete

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Wohnzwecke 967,00 DM (= 25,62 %)

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Fremdgew./Oeffentl. Zwecke

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Einschl. 4 % Zuschlag für Schönheits-

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reparaturen 2.808,00 DM (= 74,38 %)

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insgesamt 3.775,00 DM (= 100 %)

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Vervielfältiger 5,8 lt. Anlage 5 zum Be-

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wertungsgesetz Gemeinde Größenklasse 4,

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Bauausführung C

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Grundstückswert 21.895,00 DM

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Einheitswert 21.800,00 DM

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In seinen ESt-Erklärungen für die Streitjahre erklärte der Kl. in Anlehnung an die bei der Einheitsbewertung zugrunde gelegten Wertverhältnisse von Ladenlokal und Wohnung - wie in den Vorjahren - jeweils 73,63 % seiner für das Objekt N.-Straße 01 in 1998 (23.300,10 DM), 1999 (19.648,19 DM) und 2000 (16.902,87 DM) getätigten Aufwendungen als WK bei seinen aus diesem Objekt erzielten Vermietungseinkünften.

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Dem folgte der Bekl. nach einer sich auf die Jahre 1992 bis 1997 beziehenden Betriebsprüfung ab dem Streitjahr 1998 letztlich nicht mehr. Ab 1998 ließ er unter Zugrundelegung des Verhältnisses der Fläche der Wohnung (52 qm = 69,33 %) zur Fläche des Ladens (23 qm = 30,67 %) lediglich noch 30,67 % der erklärten Gesamtaufwendungen zum WK-Abzug zu.

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Hiergegen richtet sich die vom Kl. nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage.

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Er ist der Auffassung, dass vor dem Hintergrund, dass die Anschaffungskosten eines zur Erzielung von Mieteinkünften bestimmten Gebäudes sich regelmäßig nach der Höhe der erzielbaren Mieten richteten und auf den Laden ein Kaufpreisanteil von mindestens 80 % entfallen sei, sowie im Hinblick darauf, dass die Mieterträge für den Laden und der Nutzungswert der Wohnung in eklatantem Gegensatz zu dem Verhältnis der Flächen stünden, die Wohnung dem heutigen Standard nicht mehr gerecht werde und daher nach Auszug des Wohnrechtinhabers nicht mehr als Wohnung vermietbar sei, eine Aufteilung seiner für das Objekt N.-Straße 01 in den einzelnen Streitjahren getätigten Aufwendungen nach dem Verhältnis der Wohn- bzw. Nutzflächen zu einem wirtschaftlich unzutreffenden Ergebnis führe. Sachgerecht sei vielmehr allein eine Aufteilung nach den der Einheitsbewertung zugrunde gelegten Wertverhältnissen, die in etwa auch dem Verhältnis der Mieterträge für das Ladenlokal zu dem Mietwert der Wohnung entsprächen.

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Etwas anderes könne auch nicht der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entnommen werden. Vielmehr habe der BFH in seiner Entscheidung vom 05.02.1998 - V R 101/96 (BFHE 185, 524, BStBl II 1998, 492) eine Aufteilung der Vorsteuerbeträge durch Ertrags- bzw. Umsatzwertermittlungen ausdrücklich befürwortet. Bemerkenswert sei in diesem Zusammenhang zudem, dass sich aus dem Tatbestand dieser Entscheidung ergebe, dass das Finanzamt bei der ESt dem Aufteilungsmaßstab nach dem Ertragswertverfahren uneingeschränkt gefolgt sei.

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In jedem Fall aber seien die in den einzelnen Streitjahren jeweils gezahlte Grundsteuer (251,79 DM) und die jeweils entrichteten Straßenreinigungsgebühren (391,20 DM) nach den der Einheitsbewertung zugrundegelegten Wertverhältnissen aufzuteilen.

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Des Weiteren sei bei einer etwaigen Aufteilung der von ihm für das Objekt N.-Straße 01 getätigten Aufwendungen nach Wohn- bzw. Nutzflächen noch zu berücksichtigen, dass der vorhandene Keller ausschließlich vom Ladeninhaber für betriebliche Zwecke genutzt werde.

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Der Kl. beantragt,

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die im Verlauf des Klageverfahrens für die Streitjahre 1998 - 2000 jeweils unter dem 21.11.2003 ergangenen ESt-Bescheide aufzuheben und die ESt jeweils unter Berücksichtigung der von ihm als WK bei seinen Vermietungseinkünften aus dem Objekt N.-Straße 01 erklärten

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Aufwendungen niedriger festzusetzen,

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hilfsweise,

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die Revision zuzulassen.

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Er hat keine Bedenken die vom Kl. für das Objekt N.-Straße 01 gezahlte Grundsteuer in Höhe des Anteils des Werts des Ladenlokals am Einheitswert zum WK-Abzug bei den Einkünften des Kl. als V + V zuzulassen. Im Übrigen sieht er jedoch im Hinblick auf die Entscheidung des BFH vom 25.03.2003 - IX R 22/01 (BFHE 202, 171, BStBl II 2004, 348) für eine Aufteilung der vom Kl. für das Objekt N.-Straße 01 in den Streitjahren jeweils getätigten Aufwendungen nach den der Einheitsbewertung zugrunde gelegten Wertverhältnissen keinen Raum. Er vertritt vielmehr die Auffassung, dass eine sachgerechte Aufteilung der vom Kl. getätigten Aufwendungen nur nach dem Verhältnis der zur Einkünfteerzielung genutzten Flächen zu den nicht zur Einkünfteerzielung genutzten Flächen erfolgen könne. Zugleich erhebt er jedoch keine Einwendungen gegen eine Einbeziehung der vom Ladeninhaber genutzten Kellerfläche bei der Ermittlung des Aufteilungsmaßstabes.

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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze sowie die vom Bekl. vorgelegten Steuerakten verwiesen.

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Der Senat hat am 17.09.2004 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

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II.

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Die Klage ist zum Teil begründet.

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Soweit der Kl. in den Streitjahren für das Objekt N.-Straße 01 Grundsteuerzahlungen zu leisten hatte, sind diese im Hinblick darauf, dass Grundlage für die Grundsteuerfestsetzungen der vom Bekl. für dieses Objekt festgestellte Einheitswert ist, anteilig zu 74,38 % als WK berücksichtigungsfähig. Einwendungen werden vom Bekl. insoweit auch nicht erhoben.

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Ebenfalls begründet ist die Klage, soweit der Bekl. bei der Ermittlung des Aufteilungsmaßstabes für die übrigen vom Kl. getätigten Aufwendungen lediglich die Fläche der Wohnung und des Ladenlokals, nicht jedoch auch die Fläche des vom Ladeninhaber zusätzlich noch genutzten Kellerraums berücksichtigt hat mit der Folge, dass die zu berücksichtigende Gesamtfläche nicht lediglich 75 qm, sondern 100 qm und demnach der Anteil der zur Einkünfteerzielung eingesetzten Fläche von insgesamt 48 qm an der Gesamtfläche nicht lediglich 30,67 %, sondern 48 % beträgt, mithin von den nach Abzug der Grundsteuer verbleibenden Aufwendungen des Kl. für das Objekt N.-Straße 01 ein Anteil von 48 % als WK berücksichtigungsfähig ist. Auch insoweit werden vom Bekl. keine Einwendungen erhoben.

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Im Übrigen ist die Klage unbegründet.

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Eine Berücksichtigung von mehr als 48 % der vom Kl. in den einzelnen Streitjahren für das Objekt N.-Straße 01 getätigten Aufwendungen kommt - abgesehen von den Grundsteueraufwendungen - nicht in Betracht. Denn dient ein Gebäude - wie das Objekt N.-Straße 01 - nicht nur der Erzielung von Einkünften, so sind die vom Steuerpflichtigen für dieses Gebäude getätigten Aufwendungen, die - und das trifft auch auf die vom Kl. in den Streitjahren gezahlten Straßenreinigungsgebühren zu - nicht direkt dem der Einkünfteerzielung dienenden Gebäudeteil zugeordnet werden können, nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 27.10.1998 - IX R 29/96, BFHE 187, 284, BStBl II 1999, 680 und vom 25.03.2003 - IX R 22/01, BFHE 202, 171, BStBl II 2004, 348), der der Senat folgt, nur nach dem Verhältnis der zur Einkünfteerzielung genutzten Wohn-/Nutzflächen des Gebäudes zu denen, die nicht der Einkünfteerzielung dienen, abziehbar.

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Der Senat vermag auch nicht festzustellen, dass eine Aufteilung der WK nach dem Verhältnis der Flächen, die zur Einkünfteerzielung genutzt werden zu denen, die nicht zur Einkünfteerzielung genutzt werden, im Streitfall zu einem nicht sachgerechten Ergebnis führt. In diesem Zusammenhang kann sich der Kl. insbesondere nicht darauf berufen, dass er das Objekt N.-Straße 01 allein unter Ertragsgesichtspunkten erworben habe. Abgesehen davon, dass sich dafür in dem abgeschlossenen Vertrag keinerlei Anhaltspunkte finden lassen, ist bei im Privatvermögen gehaltenen und zur Einkünfteerzielung eingesetzten Grundstücken grundsätzlich davon auszugehen, dass bei deren Anschaffung neben Ertragsgesichtspunkten auch die Aussicht auf einen langfristigen steuerfreien Wertzuwachs des Vermögens ausschlaggebend ist (vgl. Urteil des BFH vom 11.02.2003 - IX R 13/00, BFH/NV 2003, 769).

43

Gegenüber einer Aufteilung seiner Aufwendungen für das Objekt N.-Straße 01 nach dem Wohn-/Nutzflächenverhältnis kann sich der Kl. auch nicht mit Erfolg auf die Entscheidungen des BFH vom 05.02.1998 - V R 101/96 (BFHE 185, 524, BStBl II 1998, 492) und vom 17.08.2001 - V R 1/01 (BFHE 196, 345, BStBl II 2002, 833) berufen. Diese Entscheidungen sind nicht zur Aufteilung von Aufwendungen für ein zum Teil zur Einkünfteerzielung genutztes Objekt, sondern zur Aufteilung von Vorsteuerbeträgen ergangen, so dass schon aus diesem Grund die Grundsätze dieser Entscheidungen auf den Streitfall nicht übertragbar sind.

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Dem steht insbesondere nicht entgegen, dass sich aus dem Tatbestand der Entscheidung vom 05.02.1998 ergibt, dass das FA bei der ESt dem Aufteilungsmaßstab nach dem Ertragswertverfahren uneingeschränkt gefolgt sei. Hierbei handelt es sich lediglich um eine Feststellung im Tatbestand. Aus dieser Feststellung kann jedoch nicht abgeleitet werden, dass auch der Bundesfinanzhof die vorgenommene Aufteilung für richtig hält. Denn Gegenstand der Entscheidung vom 05.02.1998 war allein die Rechtmäßigkeit der USt-Festsetzung für 1989, nicht jedoch zugleich auch die Rechtmäßigkeit der ESt-Festsetzung.

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Danach sind in den Streitjahren folgende Aufwendungen des Kl. als WK bei seinen Einkünften aus V + V berücksichtigungsfähig:

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a) 1998

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Grundsteuer 251,79 DM davon 74,38 % = 187,28 DM

48

übrige Aufwendungen

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und AfA 23.048,31 DM davon 48 % = 11.063,19 DM

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als WK berücksichtigungsfähig 11.250,47 DM

51

b) 1999

52

Grundsteuer 251,79 DM davon 74,38 % = 187,28 DM

53

übrige Aufwendungen

54

und AfA 19.396,40 DM davon 48 % = 9.310,27 DM

55

als WK berücksichtigungsfähig 9.497,55 DM

56

c) 2000

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Grundsteuer 251,79 DM davon 74,38 % = 187,28 DM

58

übrige Aufwendungen

59

und AfA 16.651,08 DM davon 48 % = 7.992,52 DM

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als WK berücksichtigungsfähig 8.179,80 DM

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Die Berechnung der ESt, die sich bei Zugrundlegung der als WK berücksichtigungsfähigen Aufwendungen für die einzelnen Streitjahre jeweils ergibt, wird gem. § 100 Abs. 2 Satz 2 EStG dem Bekl. übertragen.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 S. 3 i. V. m. § 137 S. 1 FGO. Soweit der Kl. obsiegt hat, weil bei der Ermittlung des Aufteilungsmaßstabes andere Flächenverhältnisse zu Grunde zu legen sind, beruht dies darauf, dass er erstmals im Klageverfahren vorgetragen hat, dass vom Ladeninhaber auch der Keller genutzt wird. Soweit sein Obsiegen darauf beruht, dass ein höherer Anteil seiner Grundsteuerzahlungen als WK berücksichtigungsfähig ist, stellt sich sein Obsiegen als geringfügig dar.

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Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Die Frage, ob in Fällen, in denen der vermietete Gebäudeteil vom Mieter gewerblich genutzt wird, die für das Gebäude getätigten Aufwendungen nicht nach dem Flächenverhältnis der zur Einkünfteerzielung genutzten Flächen zu den nicht zur Einkünfteerzielung genutzten Flächen, sondern unter Ertragsgesichtspunkten aufzuteilen sind, erscheint dem Senat von grundsätzlicher Bedeutung.