1

G r ü n d e:

2

I.

3

Streitig ist noch, ob und in welcher Höhe ein Auflösungsverlust gemäß § 17 EStG zu berücksichtigen ist und ob Inanspruchnahmen aus Haftungsbescheiden im Streitjahr 1997 als Werbungskosten angesetzt werden können.

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Der in den Jahren 1977 bis 1990 als Betreiber einer Versicherungsagentur tätig gewesene Kl. ist seit 1990 verheiratet mit J ********************. Der Kl. beantragte für die Streitjahre 1995 und 1997 getrennte Veranlagung.

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In der Zeit, als der Kl. in E******* seine Versicherungsagentur betrieb, investierte er in Immobilienobjekte. Ab 1984 geriet er in finanzielle Schwierigkeiten. Die Immobilien des Kl. wurden zwangsversteigert. In 1985 und 1986 hat der Kl. vor dem Amtsgericht E******* und dem Amtsgericht C********* eidesstattliche Versicherungen abgegeben. Das Finanzamt E******* machte für das Jahr 1985 Vorsteuerrückforderungen gegen den Kl. geltend.

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Mit notariellem Vertrag vom 10.07.1990 erwarb der Kl. zum Kaufpreis von 1 DM die Geschäftsanteile an der X****************** GmbH, **********************************(im Folgenden: X**** GmbH). Seit dem 14.01.1994 war er Geschäftsführer der GmbH, über deren Vermögen am 13.11.1997 das Konkursverfahren eröffnet wurde. Das Konkursverfahren ist noch nicht beendet. Der Kl. wurde vom Konkursverwalter der X**** GmbH in zwei Verfahren vor dem Landgericht I********* zur Zahlung von 135.000 DM und 8.414,97 DM verklagt. Es wird auf die Klageschriften vom 23.06.2000 und 25.10.2002 Bezug genommen. Diese Zivilrechtsstreitigkeiten sind noch nicht erledigt.

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Der Kl. hatte in der Zeit zwischen 1981 bis 1983 eine Eigentumswohnung in C*******************************, erworben, die er zu eigenen Wohnzwecken nutzte. Nachdem er in Vermögensverfall geraten war, ersteigerte in 1986 seine Mutter diese Wohnung und stellte sie dem Kl. unentgeltlich zur Verfügung.

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Seit 1990 bemühte sich die Mutter des Kl. um Veräußerung der Wohnung, um mit dem Veräußerungserlös Schulden des Kl. zu tilgen. Am 19.04.1996 bestellte seine Mutter auf ihrer Eigentumswohnung eine Grundschuld über 300.000 DM zur Absicherung eines Darlehns der Volksbank S************ eG (später Volksbank L**********e. G.) an die X**** GmbH. Am 30.08.1996 starb die Mutter des Kl. Der Kl. erbte die Eigentumswohnung in C**********. Die Volksbank S************ betrieb die Zwangsversteigerung der Eigentumswohnung. In 1999 wurde mit der Grundschuldgläubigerin gegen eine Ratenzahlungszusage des Kl. vereinbart, die Zwangsversteigerung einstweilen einzustellen. Der Kl. zahlte seit Juni 1999 monatlich 1.000 DM an die Volksbank S************ (bisher insgesamt 42.000 DM).

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Mit Haftungsbescheid vom 19.11.1997 wurde der Kl. vom Finanzamt I********* auf rückständige Lohn- und Kirchenlohnsteuer der X**** GmbH für März bis Juli 1997 in Höhe von insgesamt 62.051,01 DM in Anspruch genommen. Der Kl. zahlte die Haftungsschuld in 2001 und 2002.

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Am 22.01.2001 gab der Kl. gegenüber der allgemeinen Ortskrankenkasse I**********ein Schuldanerkenntnis über rückständige Arbeitnehmerbeiträge der X**** GmbH für die Zeit von Juni bis Juli 1997 in Höhe von 6.689,37 DM ab. Diese Verbindlichkeit tilgte der Kl. in 2001 und 2002.

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Der Kl. legte gegen die Einkommensteuer-(ESt)Bescheide 1995 vom 18.06.1997 und 1997 vom 10.02.1999 am 18.07.1997 (für 1995), und 10.03.1999 (für 1997) Einsprüche ein, die im Hinblick auf die hier streitigen Punkte erfolglos waren (Einspruchsentscheidung - EE - vom 02.08.1999).

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Dagegen erhob der Kl. Klage. Er trägt vor, die Grundschuldbestellung für Verbindlichkeiten der X**** GmbH auf dem Grundstück seiner Mutter, das er geerbt habe, sei bisher bei der ESt-Veranlagung 1997 nicht berücksichtigt worden. Er habe durch den Konkurs der X**** GmbH einen Veräußerungsverlust nach § 17 Abs. 2 Satz 4 EStG erlitten. Die Grundschuldbestellung sei durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst gewesen. Bereits bei Eröffnung des Konkursverfahrens habe festgestanden, dass der Kl. mit Zuteilungen oder Rückzahlungen aus dem Gesellschaftsvermögen nicht habe rechnen können. Der Kl. sei mit der Gläubigerbank (Volksbank L********* e. G., vormals Volksbank S *************e. G.) übereingekommen, dass die Grundschuld durch ein persönliches Darlehn des Kl. abgelöst werden solle. Der Kl. habe selbstschuldnerische Bürgschaften für Verbindlichkeiten der X**** GmbH i. H. v. insgesamt 2.050.000 DM übernommen. Mit Vertrag vom 09.12.2002 habe der Kl. mit der Volksbank L********* e. G. vereinbart, dass er anstelle der Grundschuld und der Bürgschaften einen Betrag i. H. v. 220.000 EURO in monatlichen Raten von 1.250 EURO, erstmals ab 15.01.2003, zahlen solle. Der Kl. habe ein Schuldanerkenntnis über 220.000 EURO abgegeben und eine notarielle Verkaufsvollmacht für die Eigentumswohnung in C********* erteilt. Außerdem habe er in 1997 von der X**** GmbH geschuldete Sozialversicherungsbeiträge i. H. v. 13.996,52 DM und 2.844,08 DM aus seinem persönlichen Vermögen an Sozialversicherungsträger gezahlt. Der Veräußerungsverlust des Kl. errechne sich daher wie folgt:

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Ratenzahlungen auf die Grundschuld: 42.000,00 DM

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Vereinbarung v. 09.12.2002: 430.282,60 DM (= 220.000 EURO)

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Kaufpreis Geschäftsanteile: 1,00 DM

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Zahlung an M***: 13.996,52 DM

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Zahlung an N***: 2.844,08 DM

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489.124,20 DM

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Die Steuerberaterrechnung vom 30.06.1995, die in 1995 bezahlt worden sei, betreffe ausschließlich steuerliche Hilfeleistung zur Wahrnehmung der Rechte des Kl. in Sachen Rückforderung des Finanzamts E******* von Vorsteuern aus Herstellungsaufwendungen für mehrere Eigentumswohnungen. Die Steuerberaterrechnung sei durch Verrechnung mit einer Überzahlung des Kl. an den StB getilgt worden.

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Die Haftung des Kl. als Geschäftsführer der X*****GmbH für rückständige Lohn- und Kirchensteuern und Solidaritätszuschlag und für rückständige Sozialabgaben der X*****GmbH und die darauf in 2001 und 2002 erfolgten Zahlungen stünden im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Einkünften des Kl. aus nichtselbständiger Arbeit in 1997. Es werde angeregt zu prüfen, ob dieses Klageverfahren wegen der laufenden Zivilrechtsstreitigkeiten ausgesetzt werden könne. Sollte der Kl. dort verurteilt werden, so wären die nach Maßgabe des Urteils geleisteten Zahlungen Anschaffungskosten nach § 17 EStG. Da wegen der selbstschuldnerischen Bürgschaften des Kl. weitere Zahlungen des Kl. erfolgen würden, müsse die ESt-Festsetzung 1997 vorläufig nach § 165 AO erfolgen.

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Wegen der Einzelheiten des klägerischen Vortrags wird auf seine Schriftsätze vom 08.10.1999, 16.12.1999, 26.09.2002, 18.11.2002, 29.11.2002 und 09.12.2002 Bezug genommen.

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Der Kl. beantragt,

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unter Aufhebung der EEen für 1995 und 1997, jeweils vom

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02.08.1999, die ESt für 1995 und 1997 anderweitig festzusetzen,

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indem aus der Berücksichtigung der Grundschuld auf die Eigentums-

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wohnung in C*********, der selbstschuldnerischen Bürgschaften und der

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Zahlung der Sozialversicherungsbeiträge ein Auflösungsverlust nach

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§ 17 Abs. 4 EStG i. H. v. 489.124,20 DM im Streitjahr 1997 berück-

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sichtigt wird, und ferner; indem eine Zahlung des Kl. auf die Steuerbe-

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raterrechnung vom 30.06.1995 i. H. v. 5.550,92 DM als negative Ein-

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künfte aus Vermietung und Verpachtung im Streitjahr 1995 berück-

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sichtigt wird, und ferner, indem die Zahlungen des Kl. aus seiner Inan-

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spruchnahme als haftender Geschäftsführer für Lohnsteuer i. H. v.

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62.051, 01 DM und Sozialversicherungsabgaben von 6.689,37 DM

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im Streitjahr 1997 als Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit

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berücksichtigt werden, hilfsweise für den Unterliegensfall, die Revision

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zuzulassen.

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen mit Ausnahme der Steuerberaterkosten

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laut Antrag des Kl.

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Er trägt vor, die Grundschuld auf dem Grundstück seiner Mutter und die anderen geltend gemachten Aufwendungen könnten keine Anschaffungskosten auf die GmbH-Beteiligung bilden.

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Die Sache wurde am 02.07.2002 vor dem Berichterstatter erörtert und am 10.12.2002 vor dem Senat mündlich verhandelt. Es wird auf die Protokolle Bezug genommen.

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II.

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1) Die noch laufenden Zivilrechtsstreitigkeiten zwischen dem Insolvenzverwalter der X**** GmbH und dem Kl. erfordern keine Aussetzung dieses finanzgerichtlichen Verfahrens gemäß § 74 FGO. Nachträgliche Anschaffungskosten auf die GmbH-Beteiligung, die sich aufgrund einer zivilrechtlichen Verurteilung des Kl. ergeben könnten, können später noch als rückwirkendes Ereignis gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO berücksichtigt werden (BFH in BStBl II 1993, 897; BStBl II 1994, 684). Für eine Aussetzung des Verfahrens besteht daher kein Grund.

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2) Die Klage ist nur zu einem geringen Teil begründet.

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Für 1995 ist derjenige Teil der Steuerberaterrechnung vom 30.06.1995, der durch Aufrechnung im Streitjahr 1995 getilgt worden ist (5.550,92 DM), als negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Im Hinblick auf diesen Streitpunkt wurde in der mündlichen Verhandlung Einvernehmen zwischen den Beteiligten erzielt, so dass sich weitere Ausführungen erübrigen.

47

Für 1997 ist ein Auflösungsverlust i. H. v. lediglich 16.841,60 DM (13.996,52 DM und 2.844,08 DM und 1 DM) anzusetzen.

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a) Nach § 17 Abs. 1 und Abs. 4 EStG gehört unter bestimmten Voraussetzungen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn bzw. Verlust aus der Auflösung von Kapitalgesellschaften. Die Einkünfte nach § 17 EStG entstehen, sobald feststeht, dass mit Zuteilungen und Rückzahlungen nicht mehr zu rechnen ist. (BFH in BStBl II 1994, 162; BStBl II 2002, 731). Zahlungen aufgrund einer Bürgschaftsinanspruchnahme können zu nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne von § 17 EStG führen, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, d. h. wenn die Bürgschaft Eigenkapital ersetzenden Charakter hatte und wenn der Rückgriffsanspruch gegen die Gesellschaft wertlos ist (BFH in BStBl II 1999, 817; BStBl II 2001, 286; BFH/NV 1999, 922). Zu nachträglichen Anschaffungskosten führt die Bürgschaftsverpflichtung aber erst dann, wenn der Gesellschafter ernsthaft damit rechnen muss, dass er aus ihr in Anspruch genommen wird (BFH in BStBl II 2002, 731). Das Zufluss- und Abflussprinzip gemäß § 11 EStG gilt für die Gewinnermittlung gemäß § 17 Abs. 2 EStG nicht. Vielmehr sind die Vorschriften über die Ermittlung des Gewinns aus Gewerbebetrieb (§§ 4 ff. EStG) insoweit anwendbar, als dies mit der Eigenart der Gewinnermittlung nach § 17 EStG vereinbar ist. Bürgschaftsverpflichtungen, die wegen Zahlungsunfähigkeit des Bürgen im Zeitpunkt der Veranlagung für diesen keine gegenwärtige Belastung darstellen, können bei der Ermittlung der Einkünfte nach § 17 EStG nicht gewinnmindernd berücksichtigt werden. Zwar sind bei der Ermittlung eines Auflösungsverlustes nach § 17 Abs. 4 EStG Verpflichtungen des Gesellschafters unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung des Bürgen bereits dann zu berücksichtigen, wenn der Gläubiger seinen Anspruch aus der Bürgschaft geltend gemacht hat oder wenn mit einer Inanspruchnahme des Bürgen ernstlich zu rechnen ist, denn im Regelfall kann angenommen werden, dass der Steuerpflichtige seine Verpflichtung aus der Bürgschaft erfüllen wird. Diese Vermutung greift dann aber nicht ein, wenn im Zeitpunkt der Veranlagung feststeht, dass der Steuerpflichtige zahlungsunfähig oder unwillig ist (sh. zum Ganzen BFH in BStBl II 1998, 660).

49

Nach den vorgenannten Grundsätzen können neben dem Kaufpreis für die Gesellschaftsanteile (1 DM) lediglich die vom Kl. aus seinem Privatvermögen an die M*** (13.996,52 DM) und N*** (2.844,08 DM) gezahlten Beträge als Verlust nach § 17 EStG anerkannt werden. Diese Zahlungen auf Verbindlichkeiten der X**** GmbH stellen verdeckte Einlagen dar (sh. dazu FG München in EFG 1992, 256, und FG Baden-Württemberg in EFG 1995, 1024). Zahlungen eines Mehrheitsgesellschafters auf Schulden der Kapitalgesellschaft sind regelmäßig durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Zwar hat der Kl.-Vertreter in der mündlichen Verhandlung erstmals behauptet, die Zahlungen seien erfolgt, um Haftungsansprüche gegen den Kl. oder eine strafrechtliche Verfolgung des Kl. zu vermeiden. Falls diese Behauptung zutreffend wäre, wären die Zahlungen als Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigungsfähig (sh. dazu FG München in EFG 1992, 256). Der Senat weist den vom Kl.-Vertreter in der mündlichen Verhandlung vorgebrachten Vortrag gemäß § 79 b FGO als verspätet zurück. Die gesamte Verfahrensführung des Kl. war geprägt durch widersprüchlichen, lückenhaften und verspäteten Vortrag. Der Kl. wurde mit Ausschlussfristverfügung vom 03.09.2002 (Gerichtsakte - GA - Blatt 84) u. a. aufgefordert, bis zum 30.09.2002 darzulegen und nachzuweisen, in welcher Höhe Zahlungen auf Schulden der GmbH erfolgt sind. Die Darlegung der an die M*** und N*** geleisteten Zahlungen erfolgte aber erst mit Schriftsatz vom 29.11.2002. Erst in der mündlichen Verhandlung wurde erstmals die angebliche Veranlassung dieser Zahlung behauptet. Eine Aufklärung der Tatsachenfrage, aus welchem Grund die Zahlungen geleistet wurden (Parteivernehmung des Kl., eventuell bei Barzahlung, Zeugnis der Mitarbeiter der M*** und N***) hätte den Rechtsstreit verzögert.

50

Die Grundschuldverbindlichkeit bzw. die auf diese dingliche Belastung geleisteten Zahlungen des Kl. (42.000,00 DM) sind nicht bei der Bemessung des Verlustes nach § 17 EStG berücksichtigungsfähig. Der Senat kann dahinstehen lassen, ob die für Gesellschafterbürgschaften aufgestellten Grundsätze auch für dingliche Belastungen gelten, denn die Grundschuldbestellung war nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Bei Bestellung der Grundschuld im Jahre 1996 war der Kl. gar nicht Eigentümer der Eigentumswohnung. Umstände für eine Vereinbarung zwischen dem Kl. und seiner Mutter, dass im Innenverhältnis allein der Kl. die Belastungen aus der Grundschuldbestellung tragen sollte (sh. dazu BFH/NV 2001, 761 unter IV 1 b), sind nicht erkennbar. Zwar hat der Kl.-Vertreter erstmals in der mündlichen Verhandlung eine solche Vereinbarung behauptet. Diese Behauptung steht aber im Widerspruch zum klägerischen Schriftsatz vom 26.09.2002 Ziffer 5 a. E. (GA Blatt 91), in dem der Kl.-Vertreter vorgetragen hat, es seien keine Vereinbarungen im Hinblick auf die Lastentragung zwischen dem Kl. und seiner Mutter getroffen worden. Der Senat geht nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens davon aus, dass die Mutter des Kl. die Grundschuld aus familiären Gründen hat eintragen lassen. Dafür spricht, dass sie im Zeitpunkt der Grundschuldbestellung bereits todkrank war, sie die Wohnung nach Ersteigerung dem Kl. unentgeltlich zur Verfügung gestellt hat und sie seit 1990 versucht hat, die Wohnung zu veräußern, um Schulden des Kl. zu tilgen. Die Mutter war demnach bestrebt, dem Kl. aus seiner permanenten finanziellen Zwangslage zu helfen. Daher ist es nicht glaubhaft, dass sie mit dem Kl. eine Lastentragungsvereinbarung getroffen hat. Letztlich sieht der Senat im Hinblick auf die mit Verfügung vom 03.09.2002 (GA Blatt 85) gesetzte Ausschlussfrist nach § 79 b FGO davon ab, zur Frage der Vereinbarungen zwischen dem Kl. und seiner Mutter weitere Ermittlungen vorzunehmen. Eine interne Lastentragungspflicht des Kl. im Verhältnis zu seiner Mutter kann auch nicht aus § 683 BGB hergeleitet werden. Ersatzverpflichtet nach § 683 BGB ist nämlich nicht der Kl., sondern die X**** GmbH, weil die Grundschuldbestellung zur Absicherung von deren Schulden erfolgte. Der Umstand, dass der Kl. die Wohnung geerbt hat, macht aus der aus familiären Gründen veranlassten Grundschuldbestellung keine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Schuld. Der Kl. hat die Wohnung lediglich belastet mit einem Grundpfandrecht geerbt. Die Vereinbarung zwischen dem Kl. und der Volksbank L********* e. G. vom 09.12.2002 kann aus der ursprünglich familiär veranlassten Grundschuld keine Verbindlichkeit machen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war. Abzustellen ist nämlich auf den Zeitpunkt der Hingabe der Sicherheit (BFH in BStBl II 2001, 286 unter IV 1 b). Nachträgliche Vereinbarungen können den Veranlassungszusammenhang nicht mehr verändern. Darüber hinaus ergibt sich aus dem Vertrag vom 09.12.2002 auch nicht, dass die Volksbank L********* e. G. auf ihre Grundschuld verzichtet hätte.

51

Die Bürgschaftsübernahmen des Kl. gegenüber der Volksbank L********* e.G. bzw. die zusätzlich oder an Stelle dieser Bürgschaftsverbindlichkeiten getretene Vereinbarung vom 09.12.2002 kann bei der Ermittlung des Verlustes nach § 17 EStG zum gegenwärtigen Zeitpunkt keine Berücksichtigung finden. Nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ist der Senat davon überzeugt, dass der Kl. auf diese Verbindlichkeiten keine Zahlungen leisten kann oder will. Der Kl. hat bislang auf die Bürgschaften trotz Eintritts des Sicherungsfalles und Inanspruchnahme durch die Gläubigerin keinerlei Zahlungen geleistet. Es ist nicht auszuschließen, dass der Kl. in den zivilrechtlichen Streitigkeiten zur Zahlung weiterer nicht unerheblicher Beträge verurteilt wird. Bürgschaften oder andere Verbindlichkeiten, die wegen Zahlungsunfähigkeit des Schuldners auf absehbare Zeit nicht durchsetzbar sind, belasten den Zahlungspflichtigen wirtschaftlich nicht und können somit auch nicht bei der Bemessung des Verlustes gemäß § 17 EStG berücksichtigt werden (BFH in BStBl II 1998, 660). Der Senat lässt dahinstehen, ob die Vereinbarung zwischen dem Kl. und der Volksbank vom 09.12.2002 neben die bisherigen Verbindlichkeiten tritt - wofür der Wortlaut dieser Vereinbarung spricht - oder ob diese Vereinbarung die bisherigen Verbindlichkeiten des Kl. gegenüber der Volksbank ablösen soll. Der insoweit vom Kl. angetretene Beweis brauchte daher nicht erhoben zu werden. Falls eine Ablösung gewollt war, spricht dies dafür, dass auch die Volksbank ihre Forderungen gegen den Kl. als nicht werthaltig ansieht, denn ansonsten wäre es nicht erklärlich, dass die Volksbank auf einen Anspruch i. H. v. 2.350.000,00 DM (Bürgschaften i. H. v. 2.050.000,00 DM, Grundschuld über 300.000,00 DM) verzichtet gegen eine Schuldvereinbarung über lediglich 430.282,60 DM. Jedenfalls ist der Senat davon überzeugt, dass der Kl. derzeit nicht im Stande ist, seine Verbindlichkeiten zu tilgen. Sollte der Kl. doch Zahlungen auf die Bürgschaften oder die Schuldvereinbarung vom 09.12.2002 leisten, so können diese Zahlung als nachträgliches Ereignis über § 175 AO bei der ESt-Festsetzung 1997 berücksichtigt werden. Der Senat weist aber nochmals darauf hin, dass Zahlungen auf die Grundschuld nicht berücksichtigungsfähig sind.

52

Wegen der Möglichkeit der Berücksichtigung auf dem Gesellschaftsverhältnis beruhender Zahlungen nach § 175 AO fehlt es an einem Rechtschutzinteresse des Kl. für einen Vorläufigkeitsvermerk der ESt-Festsetzung 1997 gemäß § 165 AO.

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b) Die im Haftungswege erfolgten Inanspruchnahmen des Kl. für Steuerschulden und Sozialabgaben der X**** GmbH können im Streitjahr 1997 nicht als Werbungskosten berücksichtigt werden. Zwar können Haftungsschulden aus Pflichtverletzungen als GmbH-Geschäftsführer gemäß § 9 EStG grundsätzlich als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit absetzbar sein (BFH in BStBl III 1961, 20; FG Köln in EFG 1993, 509). Bei Werbungskosten und nachträglichen Werbungskosten gilt aber im Gegensatz zu Gewinnen oder Verlusten gemäß § 17 EStG das Abflussprinzip gemäß § 11 Abs. 2 EStG, d. h. eine steuerliche Berücksichtigung ist erst im Veranlagungsjahr der tatsächlichen Zahlung möglich (ständige Rechtsprechung, sh. z. B. BFH in BStBl II 2000, 396; BFH/NV 2000, 1191). Aus dem vom Kl.-Vertr. zitierten BFH-Urteil im BStBl II 2001, 787 ergibt sich nichts anderes. In diesem Urteil wird ausgeführt, dass für die Frage, ob eine Maßnahme der Einkünfteerzielung diente oder privat veranlasst war, auf den Zeitpunkt der Durchführung der Maßnahme und nicht auf den Zahlungszeitpunkt abzustellen ist. Auch dieses Urteil geht aber davon aus (Seite 789), dass Werbungskosten nur im Veranlagungsjahr der tatsächlichen Zahlung steuerlich abziehbar sind. Der Kl. hat auf die Haftungsschulden im Streitjahr 1997 keine Zahlungen geleistet.

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3) Die Nebenentscheidungen beruhen auf § 137 FGO. Es ist davon auszugehen, dass der Bekl. die Streitpunkte, in denen der Kl. jetzt obsiegt hat, anerkannt hätte, wenn bereits im Verwaltungs- oder Einspruchsverfahren eine schlüssige und vollständige Darlegung und Glaubhaftmachung der Tatbestandsvoraussetzungen erfolgt wäre.

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Der Senat hat die Revision nicht zugelassen, weil eine Einzelfallentscheidung unter Beachtung der höchstrichterlichen Rechtsprechung ergangen ist.

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Zugleich für den durch Urlaub

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an der Unterschriftsleistung ge-

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hinderten Richter am Finanzgericht