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G r ü n d e:

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Strittig ist, ob der Kläger (Kl.) sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nr. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) erzielt hat.

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Der Kl. hatte in den Streitjahren 1996 und 1997 Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Vermietung und Verpachtung, nichtselbstständiger Arbeit und Kapitalvermögen.

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Er schloss in den Streitjahren jeweils einen privaten Versicherungsvertrag ab. Der Abschluss der Verträge wurde durch Versicherungsvertreter vermittelt. Den Versicherungsvertretern standen aus der Vermittlung der Verträge Provisionsansprüche gegen die Versicherungsunternehmen zu. Sie verpflichteten sich gegenüber dem Kl., die Provisionen teilweise an den Kl. weiterzuleiten. Dies war Voraussetzung für den Abschluss der Versicherungsverträge. Wegen der Einzelheiten wird auf die in der Betriebsprüfungs (Bp)-Akte abgeheftete Vereinbarung vom 14.01.1997 Bezug genommen. Der Kl. erhielt Provisionsanteile in Höhe von 13.000 DM (1996) und 180.000 DM (1997).

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Der Kl. zog aus diesem Sachverhalt in seinen Einkommensteuer (ESt)-Erklärungen 1996 und 1997 keine steuerlichen Konsequenzen. Der Erklärungsvordruck Anlage KSO "sonstige Einkünfte" enthält unter "Leistungen" lediglich die Angabe "nicht steuerpflichtige Provision für eigene Versicherung 13.000 DM". Die ESt-Erklärung 1997 enthält keine Angaben zu diesem Sachverhalt.

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Der Beklagte (Bekl.) veranlagte den Kl. zunächst nach Erklärung, ohne die dem Kl. überlassenen Provisionen der Versicherungsvertreter als Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG zu erfassen.

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Nachdem er anlässlich einer Bp den vorstehend dargestellten Sachverhalt überprüft hatte, änderte er die ESt-Bescheide der Streitjahre nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und setzte die dem Kl. überlassenen Provisionsanteile der Versicherungsvertreter als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG an. Hiergegen legte der Kl. erfolglos Einspruch ein. Der Bekl. vertrat die Auffassung, dass der Kl. durch den Abschluss der Versicherungsverträge gegen Überlassung eines Teils der Provisionen der Versicherungsvertreter Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG erbracht habe. Bei den an ihn weitergeleiteten Provisionsbeträgen der Versicherungsvertreter handele es sich um Eigenprovisionen, die nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) als sonstige Einkünfte im Sinne von § 22 Nr. 3 EStG zu versteuern seien.

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Hiergegen richtet sich die Klage, mit der der Kl. weiterhin geltend macht, bei den streitbefangenen Zahlungen habe es sich nicht um Entgelte für eigene Leistungen gehandelt, sondern um Zuwendungen auf der privaten Ebene, durch die sein eigener Aufwand zum Erwerb der Versicherungsansprüche gemindert worden sei. Die vom Bekl. zitierten Urteile des BFH vom 27.05.1998 X R 94/96 und X R 17/95 seien im Streitfall nicht einschlägig.

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Der Kl. beantragt,

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die geänderten ESt-Bescheide 1996 und 1997 vom 25.01.2001 mit der Maßgabe zu ändern, dass die streitbefangenen Provisionsbeträge steuerfrei belassen werden.

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Der Bekl. beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Der Bekl. trägt ergänzend zu den Gründen seiner Einspruchsentscheidung (EE) vor:

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Der Kl. habe bei dem Abschluss der Versicherungsverträge in den Streitjahren nicht nur Versicherungsschutz erlangen wollen, sondern auch von den Provisionen profitieren wollen, die grundsätzlich den Versicherungsvertretern zugestanden hätten. Diese Erträge seien nach § 22 Nr. 3 EStG steuerpflichtig. Ziel dieser Vorschrift sei es, die Provisionen, die für den Abschluss eines Versicherungsvertrages gezahlt worden seien, steuerlich zu erfassen. In der Regel erfolge dies als Betriebseinnahme bei den Versicherungsvertretern. Dort, wo diese Voraussetzungen nicht vorlägen, greife die Vorschrift des § 22 Nr. 3 EStG ein. Dies sei auch von der Rechtsprechung bestätigt worden.

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Die Klage ist begründet.

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Der Bekl. hat die an den Kl. weitergeleiteten Anteile an den Provisionen der Versicherungsvertreter in Höhe von 13.000 DM (1996) und 180.000 DM (1997) zu Unrecht in den geänderten ESt-Bescheiden als sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG erfasst.

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Unter den Begriff der sonstigen Leistungen nach dieser Vorschrift fällt jedes Tun, Unterlassen und Dulden, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und um des Entgelts willen erbracht wird (BFH-Urteil vom 27.05.1998 X R 94/96, BStBl. II 1998, 619; Schmidt/Heinicke EStG § 22 Rz. 31). Entgelte im Zusammenhang mit Vermögensumschichtungen fallen nicht unter § 22 Nr. 3 EStG.

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Der Kl. hat durch den Abschluss der Versicherungsverträge mit den Versicherungsunternehmen keine Leistungen "um des Entgelts willen" erbracht. Die Versicherungsprovisionen sind von den jeweiligen Versicherungsvertretern für die Vermittlung der Verträge der Versicherungsunternehmen mit dem Kl. verdient worden. Nicht der Kl. hat die Vertragsabschlüsse vermittelt, sondern die Versicherungsvertreter. Der Kl. hat lediglich Versicherungsverträge abgeschlossen, die in erster Linie seiner Zukunftssicherung dienten, nicht aber dem Erwerb der Anteile an den Provisionen der Versicherungsvertreter. Die ihm zugeflossenen Provisionsanteile der Versicherungsvertreter minderten seinen finanziellen Aufwand für den Erwerb der Versicherungsansprüche. Sie stellten gewissermaßen Preisnachlässe dar. Insofern handelte es sich um Zahlungen auf der Vermögensebene. Aus der Sicht des Kl. wurde die Höhe des finanziellen Aufwandes für den Erwerb der Versicherungsansprüche auch durch die Höhe der den Versicherungsvertretern durch den Abschluss der Verträge zustehenden Provisionsansprüche beeinflusst. Denn die Provisionsansprüche der Versicherungsvertreter werden letztlich auch durch die Prämienzahlungen der Versicherungsnehmer finanziert. Die Weiterleitung eines Teils der Provisionen der Versicherungsvertreter an den Kl. stellt - wirtschaftlich betrachtet - eine Minderung der Kosten dar, die der Kl. aufwenden muss, um seine Versicherungsansprüche zu erwerben. Die dem Kl. zugeflossenen Provisionsanteile stellen sich als Preisnachlässe für den Kl. dar, nicht aber als Entgelte für sonstige Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 3 EStG (vgl. Urteil des Finanzgerichts Münster vom 23.04.1991 15 K 8048/88 E, EFG 1992, 132).

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Der BFH hat in mehreren jüngeren Urteilen Provisionsnachlässe, die der Eigenkapitalvermittler Fonds-Gesellschaften gewährt und die keine besonderen, über die Beteiligung am geschlossenen Fonds hinausgehenden Leistungen der Gesellschafter abgelten, nicht als Einnahmen (hier aus Vermietung und Verpachtung) behandelt, sondern als Minderung der Anschaffungskosten der Immobilie (BFH-Urteile vom 26.02.2002 IX R 20/98, BFH/NV 2002, 854 und IX R 21/01, BFH/NV 2002, 913). Auch der Kl. hat keine besonderen, über die Abschlüsse der Versicherungsverträge hinausgehenden Leistungen erbracht, die abzugelten waren. Mithin ist es gerechtfertigt, die ihm gewährten Provisionsanteile der Versicherungsvertreter als Minderung seiner "Anschaffungskosten" für den Erwerb der Versicherungsansprüche zu behandeln.

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Der BFH hat zwar in dem Urteil vom 27.05.1998 X R 17/95 (BStBl. II 1998, 618) Provisionen, die ein Versicherungsvertreter vom Versicherungsunternehmen für den Abschluss privater Versicherungen für sich und seine Ehefrau erhielt, als Betriebseinnahmen seines Gewerbebetriebes behandelt. Der erforderliche wirtschaftliche Zusammenhang zum Betrieb werde dadurch hergestellt, dass die Zahlungen auf der gewerblichen Tätigkeit des Empfängers beruhten. Die private Zweckbestimmung der Versicherungsverträge sei dagegen unbeachtlich. Der BFH hat darüber hinaus solche "Eigenprovisionen", die nur aus einmaligem Anlass gezahlt wurden und keine gewerblichen Einkünfte darstellten, in dem Urteil X R 94/96 als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG für steuerbar gehalten. In jenem Urteilsfall hatte der Steuerpflichtige mit einem Versicherungsvermittler einen "Mitarbeitervertrag" geschlossen. Es war beabsichtigt, dass der Steuerpflichtige nur zwei Lebensversicherungen "vermittle" bei denen er bzw. seine Ehefrau Versicherungsnehmer waren. Der BFH sah die Leistungen des "Mitarbeiters" im Sinne von § 22 Nr. 3 EStG darin, das er es dem Versicherungsvermittler ermöglichte, die beiden Versicherungsverträge abzuschließen und dadurch einen Provisionsanspruch zu erwerben. Die vom Versicherungsvermittler an den "Mitarbeiter" gezahlte Provision sei die Gegenleistung hierfür. Der "Mitarbeitervertrag" bilde die rechtliche und wirtschaftliche Grundlage der Zahlung; die private Zweckbestimmung der Versicherungsverträge sei auch hier unerheblich.

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Soweit diesen Urteilen zu entnehmen sein sollte, dass "Eigenprovisionen" (auch) dann zu Einkünften aus § 22 Nr. 3 EStG führen, wenn der Versicherungsnehmer

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- wie im Streitfall der Kl. - nicht Versicherungsvertreter bzw. Arbeitnehmer ("Mitarbeiter") des Versicherungsvermittlers tätig geworden ist, folgt ihnen der Senat nicht (vgl. auch die Anmerkungen zu den vorgenannten Urteilen in DStZ 1998, 907 und 908, sowie in KÖSDI 1998, 11711).

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Die Berechnung der ESt der Streitjahre nach diesem Urteil wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) dem Bekl. übertragen.

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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus den §§ 151, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.

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Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 3 Nr. 1 und 2 FGO. Es erscheint notwendig klarzustellen, ob die Überlassung von Provisionen bzw. Provisionsanteilen für Eigenversicherungen auch dann zu Einnahmen nach § 22 Nr. 3 EStG führen, wenn der Provisionsempfänger - wie im Streitfall - beim Vertragsabschluss weder als Versicherungsvertreter noch als Arbeitnehmer eines Versicherungsvertreters oder des Versicherungsunternehmens tätig wird.