Finanzgericht Münster, 7 K 3933/94

Gründe :

Streitig ist, ob Aufwendungen für die Veranstaltung einer Reise im Zusammenhang mit einem Verkaufswettbewerb als Betriebsausgaben abzugsfähig sind.

Die Klägerin (Klin.), eine GmbH & Co. KG stellt unter der Marke

Erfrischungsgetränke her. Zur Förderung des Absatzes führte die. Klin. für die erfolgreichsten Fachgroßhändler einen Steigerungswettbewerb durch. Als Belohnung wurde bei Erreichen bestimmter Mehrumsatzziele ein Erlebniswochenende als Wettbewerbspreis versprochen. Für den Steigerungswettbewerb 1986 wurde ein Erlebniswochenende auf im April 1987 veranstaltet (Streitjahr 1987) und für den Wettbewerb 1988 ein Wochenende in im März 1989 ausgelobt (Streitjahr 1989). Die Wettbewerbe waren erfolgreich.

In 1987 nahmen 43 Personen (Gesamtkosten ca. 39.000 DM) und 1989 94 Personen (Gesamtkosten ca. 144.000 DM) teil. Die Reise-und Unterbringungskosten für mitreisende Ehegatten der Geschäftspartner wurden von diesen gezahlt und sind in den Aufwendungen der Klägerin nicht enthalten.

An den Reisen nahmen neben dem geschäftsführenden Gesellschafter auch Angestellte der Klin. teil.

Die Aufwendungen für die Reisen wurden als Betriebsausgaben bei der Ermittlung der Gewinne aus Gewerbebetrieb für die Streitjahre 1987 und 1989 berücksichtigt. Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) führte die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb unter dem Vorbehalt der Nachprüfung antragsgemäß durch. Im Verlauf einer ab Januar 1991 durch das Finanzamt für Großbetriebsprüfung (GroßBp) durch-geführten Betriebsprüfung (Bp) gelangte der Prüfer, zu der Auffassung, es handele sich bei den in 1986 und 1988 durchgeführten Reisen um sogenannte "Incentive-Reisen" die den privaten Interessen der Teilnehmer dienten; deren Unterhaltung habe im Vordergrund gestanden. Die damit in Zusammenhang stehenden Aufwendungen berührten die Lebensführung der Teilnehmer und seien deshalb nach § 4 Abs. 7 i.V.m. § 4 Abs. 5 Ziffer 7 Einkommensteuergesetz (EStG) einzeln und getrennt und von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. Nach Abschnitt 20 Abs. 19 Ziffer 5 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 1987 seien dies Aufwendungen für die Bewirtung, Unterhaltung und Beherbergung von Geschäftsfreunden. Die Aufwendungen wurden unter verschiedenen Aufwandskonten wie sonstige Spesen, Imagewerbung, Kostenerstattung, Fördermaßnahmen-Händler erfaßt und vom Betriebsprüfer ermittelt. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Bp-Bericht vom 19.06.1992, insbesondere Tz. 23 und Anlage 6 zum Bp-Bericht Bezug genommen. Im Bp-Bericht äußerte der Prüfer die Auffassung, die einzelnen Aufwendungen hätten durch die Bp erst durch zeitraubende Einzelermittlungen festgestellt werden können. Ferner sei nur ein Teil der Reiseteilnehmer genau benannt worden, so daß keine vollständige Auswertung durch die Finanzverwaltung habe erfolgen können. Die im Verlauf der Bp vorgelegten Teilnehmerlisten wurden dem FA durch die GroßBp mit Schreiben vom 06.12.1993 übersandt. Auf dieses Schreiben des Prüfers, die Listen und Kopien der Prospekte zu den durchgeführten Reisen wird ebenfalls Bezug genommen (Bp-Akte, letzte Seiten). Das FA folgte der Auffassung des Prüfers und erhöhte insoweit die Einkünfte aus Gewerbebetrieb um 39.000 DM für 1987 und 144.000 DM in 1989. Eine Besteuerung bei den Reiseteilnehmern wurde vom Finanzamt nicht veranlaßt.

Der dagegen eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg.

Das FA führte in der Einspruchsentscheidung (EE) vom 02.08.1994 aus, die streitigen Aufwendungen seien zwar betrieblich veranlaßt und daher dem Grunde nach Betriebsausgaben, sie dürften jedoch, soweit sie die Lebensführung berührten, den Gewinn nur dann mindern, wenn sie gemäß § 4 Abs. 7 EStG einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufgezeichnet worden seien. Zweck dieser gesetzlichen Regelung sei es, der Verwaltung die Prüfung des Abzugs dieser Betriebsausgaben zu erleichtern, indem diese Aufwendungen eindeutig sofort erkennbar gemacht würden (Hinweis Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 25.07.1984, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1985, 112). Im Streitfall handele es sich um Aufwendungen, die die Lebensführung berührten. § 4 Abs. 5 EStG stelle nicht auf den Rechtsgrund der Aufwendungen sondern allein auf die Art der Zuwendung ab. Etwas, anderes gelte nur dann, wenn die Aufwendungen nicht als "Kosten", sondern z.B. als "Wareneinsatz" gebucht worden seien.

Da die Aufzeichnungspflichten verletzt worden seien, greife § 4 Abs. 7 EStG ein. Es handele sich nicht nur um eine formale Sanktion, denn die Kostenermittlung durch die Bp habe mehrere Wochen in Anspruch genommen.

Mit der dagegen erhobenen Klage macht die Klin. geltend:

Während der streitigen Reisen seien zwei Schulungsveranstaltungen durchgeführt worden, und zwar nach Ankunft am Reiseziel und am zweiten Tag der Reise. Gegenstand sei die Darstellung der Maßnahmen zur Absatzförderung gewesen und die Unterrichtung über Artikel und geplante Maßnahmen zur Verkaufsförderung der Klin. Die zweite Veranstaltung habe die Motivation zu weiteren Verkaufsanstrengungen zum Gegenstand gehabt. Die Referenten der Veranstaltung seien außer dem Geschäftsführer ein Verkaufsdirektor und ein Verkaufsleitender Klin.' gewesen. Die teilnehmenden Mitarbeiter einschließlich des Geschäftsführers der Klin. (7 in 1987 und 10 in 1989) seien in den Abteilungen Vertrieb und Geschäftsführung beschäftigt. Diese Arbeitnehmer hätten für einen reibungslosen organisatorischen Ablauf der Reise zu sorgen gehabt und intensive Gespräche mit den Händlern geführt. Die-Kosten für die Reise im Jahr 1987 seien auf dem Konto Spesen, dem Konto Imagewerbung und dem Konto Reisekosten (sonstige Nebenkosten) gebucht worden. Die Kosten im Jahre 1989 seien insgesamt auf dem Konto Fördermaßnahmen-Händler gebucht worden. Die Aufwendungen für Incentive-Reisen seien beim Veranstalter als Betriebsausgaben zu erfassen und unterlägen nicht der Aufzeichnungspflicht gemäß § 4 Abs. 7 EStG. Sinn des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG sei es nicht, beim Steuerpflichtigen Aufwendungen zu kürzen, die beim Empfänger als Einnahme zu erfassen seien (Hinweis auf Littmann, EStG, Anmerkung 1732 zu § 4, 5 EStG). Bei diesen Aufwendungen handele es sich um Leistungen innerhalb eines gegenseitigen Vertrages (Littmann a.a.O., Anmerkung 1970 zu § 4, 5 EStG), für die keine besondere Aufzeichnungspflicht bestehe. Die Aufwendungen seien auch in einem Gewinnbetrieb angefallen, denn ihnen hätten entsprechende Einnahmen und sich daraus ergebende Gewinne gegenübergestanden. An den Reisen hätten nur solche Händler teilgenommen, die einen bestimmten Umsatz erreicht hätten. Bei den Aufwendungen handele es sich um einen Bonus in Form einer Sachleistung, der nicht unter § 4 Abs. 7 EStG falle.

Soweit eigene Arbeitnehmer an den Reisen teilgenommen hätten, greife die besondere Aufzeichnungspflicht nicht ein (Hinweis auf Husmann in Der Betrieb-DB-1985, 1860 II la Abs. 1).

Soweit sich das FA darauf stütze, daß die Klin. dem Benennungsverlangen der Empfänger gemäß § 160 Abgabenordnung (AO) nicht nachgekommen sei, trägt die Klin. vor, der Prüfer habe am 23.10.1991 gegenüber dem Verwaltungsleiter der Klin., Herrn erklärt, daß er die Anschriftenlisten für die Empfänger nicht mehr benötige, da er die Kosten wegen der nichterfolgten Buchung auf besonderen Konten nicht anerkennen würde. Die Klin. hat mit Schriftsatz vom 07.03.1987 die Anschriftenlisten für die Teilnehmer der Reisen in 1987 und 1989 vorgelegt. Sie trägt vor, zu keinem Zeitpunkt zuvor sei die Empfängerbenennung durch einen rechtsbehelfsfähigen Verwaltungsakt erfolgt.

Die Klin. beantragt,

unter Änderung der geänderten Gewinnfeststellungsbescheide für 1987 und 1989 vom 17.11.1992 in der Fassung der EE vom 02.08.1994 die Aufwendungen für die Incentive-Reisen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen, und zwar für 1987 in Höhe von 39.000 DM und für 1989 in Höhe von 144.000 DM; hilfsweise, für den Fall der Klageabweisung, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen und

die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es tritt der Klage mit den Gründen der EE vom 02.08.1994 entgegen.

Der Berichterstatter am 26.02.1997 einen Erörterungstermin durchgeführt. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll vom 26.02.1997 Bezug genommen.

Der Senat hat am 23.04.1997 mündlich verhandelt. Hinsichtlich des Verlaufes und des Ergebnisses wird auf das Protokoll vom selben Tage verwiesen.

Die Klage ist unbegründet.

Das FA hat es zu Recht abgelehnt die Aufwendungen für die Reisen nach und in den Streitjahren 1987 und 1989 als Betriebsausgabe zu berücksichtigen.

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG dürfen u.a. Betriebsausgaben den Gewinn nicht mindern, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind. Nach Abs. 7 sind u.a. diese Aufwendungen einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen. Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Abs. 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind. Im Streitfall handelt es sich um solche Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren.

Die streitigen Aufwendungen sind verursacht durch die Reisen nach und , die jeweils eine Belohnung für die erfolgreichsten Fachgroßhändler darstellten. Dies ergibt sich aus den jeweiligen Auslobungsprospekten. Versprochen ist dort jeweils "ein unvergeßliches Erlebniswochenende, mit allem was dazu gehört". Neben den Aufwendungen für die Reise im engeren Sinne, die über ein Reisebüro abgerechnet worden sind, gehören dazu noch zusätzliche Kosten durch Erstattung von Aufwendungen, die dem geschäftsführenden Gesellschafter und den Arbeitnehmern, die an der Reise teilgenommen haben, durch Bewirtung vor Ort für die Kunden entstanden sind. Es handelt sich um eine vielfach übliche sogenannte "Incentive-Reise", die beim Veranstalter als Werbemaßnahme Betriebsausgaben i.S.v. § 4 Abs. 4 EStG, für die teilnehmenden Arbeitnehmer im Regelfall steuerpflichtige geldwerte Vorteile i.S.v. § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 2 Abs. 2 Lohnsteuerdurchführungsverordnung darstellen und für die teilnehmenden Kunden Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.v. § 15 EStG sind. Dies ist zwischen den Beteiligten im Grunde auch nicht strittig, denn nach dem klägerischen Vortrag wurden zwar auch Fragen der zukünftigen Absatzförderung angesprochen, im Vordergrund stand aber die Belohnung für die gute Verkaufsleistung. Dies war auch das in den Prospekten erklärte Ziel der Maßnahmen. Dafür spricht auch, daß die Mitnahme von Ehefrauen gegen Kostenerstattung möglich war. Hiervon haben die Reiseteilnehmer auch teilweise Gebrauch gemacht.

Bei den streitigen Aufwendungen ist nicht danach zu differenzieren, ob Empfänger der Leistungen jeweils Arbeitnehmer oder Kunden der Klin. waren. Im Gegensatz zu den Aufwendungen nach § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG wird in Nr. 7 nicht danach unterschieden, ob die Empfänger Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen oder andere Personen sind. Nach Nr. 1 sind zwar nur Aufwendungen für Geschenke an Personen, "die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind", vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der zugewendeten Gegenstände einen bestimmten Betrag nicht übersteigen. Im Streitfall fehlt es aber bereits an einem Geschenk i.S.d. Vorschrift. Zwar kann die Zuwendung einer Reise ein Geschenk i.S.v. § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG sein, wenn sie unentgeltlich zugewendet wird (vgl. BFH-Urteil vom 23.06.1993 I R 14/93, BStBl. II 1993, 806). Nach dieser Entscheidung fehlt es an der Unentgeltlichkeit, wenn die Zuwendung nicht nur die Aufgabe hat, Geschäftsverbindungen anzuknüpfen, zu sichern oder zu verbessern, sondern eine konkrete Gegenleistung für ein fest umrissendes Tun oder Unterlassen des Empfängers darstellt (vgl. auch BFH-Urteil vom 18.02.1982 IV R 46/78, BStBl. II 1982, 394). Im Streitfall wurden die Reisen veranstaltet für das Erreichen eines bestimmten Mehrumsatzes mit der Klin. Bedingung für die Teilnahme an den Reisen war somit jeweils die Erzielung eines bestimmten Mehrumsatzes mit der Klin. im Vergleich zu den Umsätzen des Vorjahres. Hierbei handelt es sich um eine konkrete Gegenleistung i.S.d. Rechtsprechung des BFH.

Insgesamt sind sämtliche Aufwendungen Kosten der Lebensführung i.S. von § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG, wie sich aus den Prospekten er-gibt. Sinn der Reise war die Zuwendung einer Sachleistung für den privaten Bereich.

Die Klin. hat die Aufwendungen nicht einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufgezeichnet, wie es § 4 Abs. 7 EStG vorschreibt. Eine getrennte Aufzeichnung liegt, sofern eine Buchführung eingerichtet ist, nur vor, wenn die Aufwendungen i.S.d. § 4 Abs. 5 EStG auf besonderen Konten innerhalb der Buchführung verbucht werden (vgl. BFH-Urteil vom 22.01.1988 III R 171/82, BStBl. II 1988, 535). Erfüllt der Steuerpflichtige diese Anforderungen nicht, so ist nach § 4 Abs. 7 Satz 2 EStG der Abzug dieser Aufwendungen ausgeschlossen, selbst wenn im übrigen die Voraussetzungen des Betriebsausgabenabzugs erfüllt sind. Diese Vorschrift hat den Zweck, die Prüfung der Abziehbarkeit der Aufwendungen nach allgemeinen Grundsätzen des § 4 Abs. 4 EStG oder nach den einschränkenden Anordnungen in § 4 Abs. 5 EStG besonders leicht und sicher zu gestalten (vgl. BFH-Urteil vom 26.02.1988 III R 20/85, BStBl. II 1988, 613 zu der früheren Fassung der Vorschrift - § 4 Abs. 6 EStG -). Die besondere Prüfung ist notwendig, weil bei Sachleistungen im Vergleich zur Leistung von Geld die Zweckbestimmung der Zuwendung schwerer feststellbar ist.

Im Streitfall hat die Klin. die Aufwendungen im Jahr 1987 für die Reise nach unter den Konten sonstige Spesen und Imagewerbung verbucht. Außerdem sind Aufwendungen in den Reisekosten der Vertreter enthalten. Dies sind allgemeine Konten, die nicht ausschließlich für Aufwendungen die die Lebensführung betreffen, eingerichtet worden sind. Im Streitjahr 1989, das die Reise nach Istanbul betrifft, sind die Aufwendungen überwiegend unter dem Konto 4867: Fördermaßnahmen-Händler verbucht worden. Dies ergibt sich aus der Anlage 6 zum Bp-Bericht und dem von der Klin. im Termin zur mündlichen Verhandlung vorgelegten Kontenblatt zum Konto 4867. Weder aus der Kontenbezeichnung noch aus dem vorgelegten Kontoblatt ergibt sich, daß die streitigen Aufwendungen gesondert von anderen Aufwendungen i.S.v. § 4 Abs. 5 EStG aufgezeichnet worden sind. Die angesprochenen Konten können auch andere allgemeine Betriebsausgaben, die nicht die Lebensführung betreffen enthalten. Dies gilt auch für das Konto "Fördermaßnahmen-Händler", in dem wie sich aus dem Kontoblatt ergibt, auch Geschäftsvorfälle enthalten sind, die die hier streitigen Aufwendungen nicht betreffen. Für die Entscheidung ist es unerheblich ob, entsprechend der Behauptung des Finanzamts, die Reiseaufwendungen zur Vermeidung von Kontrollmitteilungen bewußt auf allgemeinen Konten verbucht worden sind. Ebenso kommt es nicht darauf an, ob auch die Voraussetzungen der Versagung des Betriebsausgabenabzugs nach § 160 AO vorgelegen haben. Der Senat ist deshalb dieser Frage nicht weiter nachgegangen.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, da der Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung zukommt.