Tatbestand

Mit der Klage begehrt die Klägerin die vorbeugende Feststellung, dass sie nicht verpflichtet ist, Steuererklärungen nach dem Mindeststeuergesetz vom 21. Dezember 2023 (BGBl. 2023 I Nr. 397), zuletzt geändert durch Artikel 1 des Gesetzes vom 22. Dezember 2025 (BGBl. 2025 I Nr. 353 - MinStG -) abzugeben.

Die Klägerin ist die Muttergesellschaft und geschäftsleitende Holding der Unternehmensgruppe Z. Sie erfüllt die Voraussetzungen des § 1 Abs. 1 MinStG und ist Gruppenträgerin gemäß § 3 MinStG. Erstmals im Jahr 2026 ist sie nach den §§ 75 und 95 MinStG verpflichtet, jährlich wiederkehrend Mindeststeuer-Berichte bei dem Bundeszentralamt für Steuern einzureichen und nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz elektronisch eine Steuererklärung als Steueranmeldung abzugeben. Die Steuer ist einen Monat nach Abgabe der Steuererklärung fällig und bis dahin zu entrichten.

Mit der Klage vertritt die Klägerin die Auffassung, sie sei nicht verpflichtet, den vorgenannten gesetzlichen Vorgaben nachzukommen, da die dem Mindeststeuergesetz zu Grunde liegende EU-Richtlinie 2022/2523 unwirksam sei. Zum einen fehle der EU hierfür die Rechtssetzungskompetenz (so z.B. Sedemund, IStR 2023, S. 378 ff.). Zum anderen verstoße die EU-Richtlinie gegen diverse europäische Rechtsnormen. Hier werde auf das Vorbringen der American Free Enterprise Chamber of Commerce (AmFree Chamber) in dem belgischen Vorabentscheidungsersuchen an den EuGH, Rs. C-519/25 „American Free Enterprise Chamber of Commerce") verwiesen.

Aus den vorgenannten Gründen fehle dem deutschem Mindeststeuergesetz die Geschäftsgrundlage. Der deutsche Gesetzgeber sei von der Wirksamkeit der EU-Richtlinie ausgegangen. Bei Kenntnis der Unwirksamkeit der Richtlinie müsse sich der deutsche Gesetzgeber mit dem Gesetzesvorhaben erneut befassen (so Schönfeld/Sendke, IStR 2024, S. 633,639). Damit fehle dem deutschen Umsetzungsgesetz auch die demokratische Legitimation (so Hummel/Sendke, IStR 2025, 185, 192). Zudem ergebe sich aus Art. 23 GG keine Kompetenzdelegation an die EU für rechtwidrige Rechtsakte. Daraus folge, dass eine Unwirksamkeit der EU-Richtlinie zur Rechtswidrigkeit und Unanwendbarkeit des nationalen Umsetzungsgesetz selbst führe (so allgemein: Heintschel von Heinegg/Frau, in: BeckOK GG, Stand 15.09.2025, Art. 23 Rn 32).

Die Erhebung der Klage sei als vorbeugende negative Feststellungsklage statthaft, weil durch die jährlich wiederkehrenden Pflichten aus dem MinStG ein bereits hinreichend konkretisiertes gegenwärtiges Rechtsverhältnis vorliege, dass einer gerichtlichen Überprüfung unterliegen müsse, zumal der Internet-Auftritt des BMF zeige, dass die Finanzverwaltung an dem Gesetz und den daraus folgenden Pflichten festhalte (https://www. bundesfinanzministerium.de/Content/DE/FAQ/fag-globale-mindestbesteurung.html).

Sollte sie den Verpflichtungen nach dem MinStG nachkommen, werde der Beklagte keinen Verwaltungsakt erlassen, gegen den sie ein Rechtsmittel einlegen könnten. Die Rechtstechnik, die Steuererklärung als Steueranmeldung einzureichen, führe dazu, dass ein Steuerbescheid nur ergehe, wenn die Finanzverwaltung eine höhere Steuer als die angemeldete festsetze. Sie könne daher allenfalls die Ausübung der gesetzlichen Pflichten verweigern und gegen die dann zu erwartenden Verwaltungsakte vorgehen, was nach ihrem Compliance-Verständnis von einem Steuerpflichtigen hingegen nicht verlangt werden könne. Die Klage verstoße daher nicht gegen den Subsidiaritätsgrundsatz des § 41 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Auch in der Fachliteratur werde vertreten, dass eine Klage gegen das MinStG zur Gewährung effektiven Rechtsschutzes gemäß Art. 19 Abs. 4 GG und zu Vermeidung einer Rechtsschutzlücke statthaft sein müsse (Schönfeld/Sendke, 1StR 2024, S. 678,687). Derartige Feststellungsklagen seien bei Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit bei Anmeldesteuern auch in anderen Fällen bereits zugelassen worden (z.B. Urteil vom 04.06.1970, V R 92/66, V R 10/67).

Das besondere Feststellungsinteresse ergebe sich überdies aus Gründen des großen internen und externen Aufwands, der zur Erfüllung der wiederkehrenden Pflichten aus dem MinStG erforderlich sei und dem mit der Erfüllung dieser Pflichten einhergehenden Eingriffen in ihre Grundrechte aus Art. 2, Art. 3 und Art. 14 i.V.m. Art. 19 Abs. 3 GG sowie den Eingriffen in ihre Unionsgrundrechte (so die b.b. belgische Vorlage an den EuGH).

Da die Streitfrage entscheidungserhebliche Fragestellungen des Europarechts und des deutschen Verfassungsrechts aufwerfe, werde angeregt, das Verfahren gemäß Art. 267 AEUV dem Europäischen Gerichtshof gemäß Art. 267 AEUV EuGH vorzulegen.

Die Klägerin beantragt,

festzustellen, dass sie nicht verpflichtet ist, Steuererklärungen nach den Maßgaben des MinStG abzugeben, hilfsweise, die Sache gemäß Art. 267 AEUV dem EuGH vorzulegen, äußerst hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die vorbeugende negative Feststellungsklage (§ 41 Abs. 1 Alt. 2 FGO) sei statthaft und nicht gemäß § 41 Abs. 2 FGO subsidiär. Die Klage sei auf ein zukünftiges Rechtsverhältnis gerichtet; ein Verwaltungsakt, gegen den die Klägerin Rechtsmittel einlegen könne, liege bisher nicht vor. Zwar sei Klägerin nicht daran gehindert, zeitnah eine Mindeststeuererklärung für das Jahr 2024 als Steueranmeldung einzureichen und im Anschluss gegen diese Steueranmeldung Einspruch einzulegen (vgl. Seer in: Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, 169. Lieferung, 2/2022, § 168 AO 1977, Rn. 14). Bei einer Steueranmeldung über 0 EUR (Nullmeldung) könne der Einspruch jedoch mangels Beschwer nach § 350 AO unzulässig sein (vgl. Krumm in: Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, 184. Lieferung 1/2025, § 40 FGO, Rn. 56, 57). Der BFH habe bereits einmal bestätigt, dass mit einer Klage auch die Feststellung begehrt werden könne, dass die Pflicht zur Abgabe einer Steuervoranmeldung nicht bestehe (vgl. BFH-Urteil vom 04.06.1970, V R 92/66, V R 10/67, BStBl II 1970, 648). Diese Ausgangsüberlegungen seien auf den vorliegenden Fall übertragbar. Die Klägerin habe auch ein besonderes berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung des Rechtsverhältnisses (§ 41 Abs. 1 FGO), insbesondere zu den sich aus §§ 75 und 95 MinStG ergebenden Verpflichtungen zur Abgabe eines Mindeststeuerberichts und einer Mindeststeuererklärung.

Die Klage sei jedoch unbegründet. Das MinStG sei ein formell und materiell verfassungsgemäßer Umsetzungsakt der Richtlinie (EU) 2022/2523 und stellt damit geltendes Recht dar, an das die Finanzverwaltung gebunden sei. Ein unionsrechtswidriges Handeln liege nicht vor. Das MinStG diene der Umsetzung der Richtlinie (EU) 2022/2523 des Rates vom 14. Dezember 2022 zur Gewährleistung einer globalen Mindestbesteuerung für multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen in der Union und sei auf Grundlage von Art. 115 AEUV erlassen worden. Nach dieser Vorschrift dürfe der Rat Richtlinien zur Angleichung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten erlassen, die sich unmittelbar auf die Errichtung oder das Funktionieren des Binnenmarkts auswirkten. An die Tatbestandvoraussetzungen des Art. 115 AEUV seien dabei keine erhöhten Anforderungen zu stellen (vgl. Fehling in: IStR 2023, 589).

Die Harmonisierung eines Mindestbesteuerungsniveaus sei unmittelbar binnenmarktrelevant. Dieses Ziel liege eindeutig im Kompetenzrahmen des Art. 115 AEUV und sei unionsrechtlich anerkannt. Da die Richtlinie nach Art. 288 Abs. 3 AEUV für die Mitgliedstaaten hinsichtlich des zu erreichenden Ziels verbindlich sei, sei der deutsche Gesetzgeber unionsrechtlich verpflichtet gewesen, ein entsprechendes nationales Mindestbesteuerungsgesetz einzuführen. Ein Unterlassen hätte ein Vertragsverletzungsverfahren nach Art. 258 AEUV nach sich ziehen können.

Solange die Richtlinie nicht vom EuGH für nichtig erklärt werde, sei sie verbindliches Unionsrecht. Nationale Gerichte seien nicht befugt, die Gültigkeit von Unionsakten selbständig zu verwerfen (vgl. EuGH, Rs. 314/85, „Foto-Frost“). Das Finanzgericht sei daher gehalten, das MinStG richtlinienkonform anzuwenden. Zweifel an der Wirksamkeit der Richtlinie rechtfertigen allenfalls eine Vorlage an den EuGH nach Art. 267 AEUV, nicht jedoch die Nichtanwendung des nationalen Umsetzungsgesetzes.

Entscheidungsgründe

Die als vorbeugende negative Feststellungsklage erhobene Klage ist unzulässig. Sie verstößt gegen den Subsidiaritätsgrundsatz des § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO.

Gemäß § 41 Abs. 1 FGO kann durch eine Feststellungsklage die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat. Gemäß Abs. 2 Satz 1 kann die Feststellung nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können.

Im Streitfall fehlt es der Klägerin nicht an dem erforderlichen allgemeinen und besondere Feststellungsinteresse im Sinne des § 41 Abs. 1 FGO. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig und entspricht der Rechtsauffassung des Senats, so dass in diesem Punkt auf weitere Ausführungen verzichtet werden kann.

Allerdings ist die Klage unzulässig, weil die vorbeugende Feststellungsklage gegenüber einer nach der Veranlagung zur Mindeststeuer statthaften und zulässigen Anfechtungsklage gemäß § 41 Abs. 2 S. 1 FGO subsidiär ist.

Um den Vorrang des Rechtsschutzes nach § 40 FGO (Anfechtungs- und Verpflichtungsklage) zu sichern und der Umgehung zwingender Verfahrensvorschriften wie den §§ 44 und 47 FGO vorzubeugen, bestimmt § 41 Abs. 2 S. 1 FGO, dass eine auf Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses gerichtete Feststellungsklage nur zulässig ist, wenn der Kläger seine Rechte nicht künftig durch Gestaltung- oder Leistungsklage verfolgen kann. Diese Subsidiarität der Feststellungsklage ist eine negative Sachentscheidungsvoraussetzung. Die konkrete, zeitlich prinzipiell nicht eingegrenzte Möglichkeit, Anfechtungs-, Verpflichtungs- oder Leistungsklage zur Wahrung einer Rechtsposition erheben zu können, steht der Erhebung einer Feststellungsklage entgegen, wenn diese Klagearten gegenüber der Feststellungsklage einen gleichwertigen Rechtsschutz bieten.

So verhält es sich im Streitfall. Entgegen der Rechtsauffassung beider Beteiligter besteht im Streitfall für die Klägerin die rechtliche Möglichkeit, die Frage, ob das Mindeststeuergesetz europarechtlichen und verfassungsrechtlichen Ansprüchen genügt, im Rahmen einer Anfechtungsklage gegen die noch einzureichende Steueranmeldung klären zu lassen. Denn eine Anfechtungsklage ist auch gegen eine Steueranmeldung, der von Seiten der Finanzverwaltung zugestimmt wurde, statthaft und zulässig. Bei einer solchen Steueranmeldung handelt es sich kraft gesetzlicher Fiktion nach § 168 der Abgabenordnung (AO) um einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheid, gegen den die üblichen Rechtsbehelfe und Rechtsmittel erhoben werden können.

Das gilt auch für den Fall, dass die Klägerin eine sogenannte Nullmeldung abgeben sollte. Der Zulässigkeit einer solchen Klage stünde § 40 Abs. 2 FGO nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift ist eine Anfechtungsklage nur zulässig, wenn der Kläger geltend machen kann, durch den Verwaltungsakt in seinen Rechten verletzt zu sein, was bei einer Steuerfestsetzung in Höhe von 0 Euro grundsätzlich zu verneinen ist, weil der Verpflichtung, nichts zahlen zu müssen, in aller Regel keine belastende Wirkung zukommt. Hierzu gibt es jedoch Ausnahmen. Etwas anderes gilt insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige seine Steuerpflicht dem Grunde nach bestreitet und deshalb die ersatzlose Aufhebung der des angegriffenen Bescheids erstrebt, eine Fallgestaltung, die insbesondere bei der Gewerbesteuer häufig anzutreffen ist (vgl. BFH, Urteil vom 25. September 2008 - IV R 80/05 -, BFHE 223, 86, BStBl II 2009, 266, Rn. 13; BFH-Urteile vom 18. Januar 1984 I R 138/79, BFHE 140, 463, BStBl II 1984, 451; vom 29. Januar 1997 XI R 23/96, BFHE 182, 216, BStBl II 1997, 437; BFH-Beschluss vom 4. April 2008 IV R 91/06, BFH/NV 2008, 1298, m.w.N.).

Diese Grundsätze gelten auch im Streitfall. Die Klägerin wehrt sich gegen die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung mit dem Argument, es bestehe von vornherein kein wirksamer gesetzlicher Befehl, eine solche einzureichen. Es bestehe weder für sie noch für andere Unternehmer eine (Steuer-)Pflicht für diese Ergänzungsabgabe, weil es an einem (wirksamen) Gesetzt fehle und damit an den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 AO, nach dem eine Steuer nur erhoben werden darf, wenn eine gesetzliche Grundlage vorhanden ist. Da die Klägerin mit der in diesem Verfahren vorgetragenen Argumentation zulässigerweise einen Anfechtungswiderspruch und eine Anfechtungsklage erheben könnte, greift im Streitfall der Subsidiaritätsgrundsatz des § 41 Abs. 2 Satz 2 FGO, mit der Folge, dass die Klage unzulässig ist.

Der Umstand, dass die Erstellung der Steuererklärung für die Klägerin mit Aufwand und Kosten verbunden ist, begründet zwar ein Feststellungsinteresse, steht dem Subsidiaritätsgrundsatz jedoch nicht entgegenstehen, weil dieser ansonsten bei einer vorbeugenden Feststellungsklage in nahezu allen Fällen leerlaufen würde.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Als unterlegene Beteiligte hat die Klägerin die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Im Hinblick auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs zur Zulässigkeit einer Klage auf Feststellung, dass für bestimmte, nicht steuerbare Umsätze die Pflicht zur Voranmeldung entfällt (BFH, Urteil vom 4. Juni 1970 - V R 92/66 -, BFHE 99, 185, BStBl II 1970, 648), und dem Umstand, dass in der Fachliteratur die Auffassung vertreten wird, zur Gewährung effektiven Rechtsschutzes gemäß Art. 19 Abs. 4 GG müsse eine vorbeugende negative Feststellungsklage gegen das MinStG zulässig sein (z.B. Schönfeld/Sendke, IStR 2024, S. 678,687), lässt der Senat die Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO zu.