Finanzgericht Köln, 5 K 1920/14

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darüber, ob die Voraussetzungen für eine Änderung nach § 129 Abgabenordnung (AO) vorliegen.

Die Kläger sind zusammenveranlagte Ehegatten.

Die Klägerin war im Streitjahr vom 1.1.2011 bis 31.8.2011 bei der Firma A GmbH und vom 1.9.2011 bis 31.12.2011 bei der Firma B GmbH beschäftigt. Die Kläger reichten die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2011 am 14.5.2012 in Maschinenschrift zusammen mit Belegen beim Beklagten ein. Die Klägerin erklärte in der Anlage N den Bruttoarbeitslohn mit 25.473 €, die Lohnsteuer mit 5.285,36 € und den Solidaritätszuschlag mit 280,29 €. Außerdem erklärte die Klägerin in der Anlage Vorsorgeaufwand „Arbeitnehmerbeiträge zu Krankenversicherungen lt. Nr. 25 der Lohnsteuerbescheinigung“ in Höhe von 2.089 € und „Arbeitnehmerbeiträge zu sozialen Pflegeversicherungen lt. Nr. 26 der Lohnsteuerbescheinigung“ in Höhe von 266 €.

In dem Einkommensteuerbescheid vom 10.7.2012 wurde bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Tätigkeit ein Bruttoarbeitslohn von 13.333 €, ein Lohnsteuerabzug vom Lohn der Klägerin in Höhe von 2.935 €, ein Solidaritätszuschlagsabzug in Höhe von 151,06 €, Beiträge zur Krankenversicherung der Klägerin in Höhe von 1.094 € und Beiträge zur Pflegeversicherung der Klägerin in Höhe von 147 € berücksichtigt.

Der Einkommensteuerbescheid wurde nicht angefochten und damit bestandskräftig.

Im November 2013 stellte der Beklagte fest, dass seit dem 22.8.2012 Lohndaten aus dem Beschäftigungsverhältnis der Klägerin bei der Firma A GmbH beim Beklagten vorliegen, die in dem Bescheid nicht berücksichtigt worden waren. Diese Daten summieren sich mit den in dem Steuerbescheid berücksichtigten Daten - aus dem Beschäftigungsverhältnis bei der Firma B GmbH - auf die Beträge, die die Klägerin in der Steuererklärung angegeben hatte.

Der Beklagte änderte daraufhin entsprechend die Steuerfestsetzung mit Bescheid vom 9.12.2013 nach § 173 S. 1 Nr. 1 AO. Grundlage für die Änderung seien die vom Arbeitgeber (A GmbH) dem Beklagten nach Veranlagung übermittelten geänderten Lohnsteuerbescheinigungsdaten.

Mit dem hiergegen gerichteten Einspruch führten die Kläger im Wesentlichen aus, dass weder die Voraussetzungen nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO noch die nach § 129 AO vorlägen. Es handele sich bei der fehlerhaften Lohndatenübertragung nicht um einen Übertragungs- bzw. Übermittlungsfehler, der die Änderung nach § 129 AO ermöglichen würde. Vielmehr handele es sich um einen Bearbeitungsfehler des Beklagten, der nicht auf ihre Kosten behoben werden dürfe. Der Beklagte könne sich auch nicht auf eine computergestützte Bearbeitung der Steuererklärung berufen, weil diese umfangreich geprüft und von den Angaben abgewichen worden sei. Schließlich sei die Berichtigung erst nach 16 Monaten erfolgt und zudem mit einer falschen Änderungsvorschrift versehen worden.

Am 05.03.2014 erging ein Änderungsbescheid, mit dem der Beklagte nachträglich Kinderbetreuungskosten und zusätzliche Beiträge zur Krankenversicherung anerkannte.

Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 2.7.2014 als unbegründet zurückgewiesen.

Mit ihrer Klage machen die Kläger geltend, dass die Voraussetzungen des § 129 AO nicht gegeben seien. Ein Verstoß der Finanzbehörde gegen die Ermittlungspflicht schließe regelmäßig die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit aus. Vorliegend sei der Sachverhalt mit der Steuererklärung unter Beifügung der richtigen Lohnsteuerbescheinigungen dargestellt worden. Im Rahmen des Veranlagungsverfahrens seien zahlreiche und nicht erläuterte Abweichungen von der Erklärung zu Ungunsten der Kläger erfolgt. Die Abweichungen hätten beispielsweise die Nichtanerkennung von ebenfalls elektronisch übermittelten Zusatzbeiträgen zur Krankenversicherung sowie die vollumfängliche Streichung der Werbungskosten zum Beschäftigungsverhältnis bei der Firma A GmbH betroffen. Zudem seien alle Einträge zum Beschäftigungsverhältnis bei der Firma A GmbH von der Sachbearbeiterin nicht beachtet oder gelöscht worden bzw. unberücksichtigt geblieben. Es sei daher von einer intensiven Bearbeitung der Einkommensteuerklärung 2011 mit zahlreichen Abweichungen auszugehen. Zudem hätten sich aus den beigefügten Lohnsteuerbescheinigungen alle erklärten Werte ergeben und aus den Lohnsteuerbescheinigungen sei zudem ersichtlich gewesen, dass die Klägerin das ganze Streitjahr erwerbstätig gewesen sei. Im Ergebnis habe die Sachbearbeiterin ihre Ermittlungspflichten trotz einer Vielzahl von Hinweisen eindeutig verletzt. Deshalb sei eine Änderung nach § 129 AO nicht möglich. Das vom Beklagten genannte Urteil des Finanzgerichts - FG - Münster vom 14.02.2011 11 K 4239/07 E, EFG 2011, 1220 sei nicht anzuwenden. Vielmehr sei auf einen Beschluss des niedersächsischen FG vom 28.07.2014 3 V 226/14, EFG 2014, 1743, zu verweisen, welches die Rechtsansicht der Kläger stütze. Wegen der weiteren Begründung der Klage wird auf die Schriftsätze der Kläger vom 7.7.2014, 9.7.2014, 21.7.2014, 24.7.2014, 21.8.2014, 11.9.2014, 1.10.2014, 14.8.2015, 5.9.2015, 16.9.2015 und 8.12.2015 Bezug genommen.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 9.12.2013 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 5.3.2014 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 2.7.2014 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung führt er aus, dass die Voraussetzungen des § 129 AO vorlägen. Nach § 129 AO könnten Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen seien, jederzeit berichtigt werden. Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne seien rein mechanische Fehler, bei denen die Möglichkeit eines Rechtsirrtums ausgeschlossen sei. Hierzu zählten z.B. Übertragungsfehler, Irrtümer über den automatisierten Verfahrensablauf und ähnliche mechanische Fehler. Nicht erfasst seien hingegen Fehler bei der Auslegung oder Anwendung einer Rechtsnorm bzw. Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung oder Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhten. Der Fehler müsse außerdem offenbar sein, also durchschaubar, eindeutig und augenfällig und somit auf der Hand liegen. Maßgebend sei dafür, dass der Fehler bei Offenlegung des Sachverhaltes für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkannt werden könne. Im Streitfall hätten der Veranlagung die vom Arbeitgeber gemäß § 41 Buchst. b Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) elektronisch übermittelten Daten zu Grunde gelegen. Ausweislich der gespeicherten elektronischen Daten sei nachzuvollziehen, dass ihm, dem Beklagten - anders als den Klägern bei Erklärungserstellung - zunächst nur eine Nullmeldung für den Zeitraum 01.01.2011 bis 31.08.2011 der Firma A GmbH vorgelegen habe. Diese Daten seien ohne nähere rechtliche Prüfung übernommen worden, indem sie per Mausklick bei der Veranlagung berücksichtigt worden seien. Dabei sei auf die Richtigkeit der elektronisch übermittelten Daten vertraut worden. Dass diese fehlerhaft oder unvollständig gewesen seien, sei nicht bemerkt worden, zumal die Angaben durch die Nullmeldung auch für das EDV - Programm schlüssig gewesen und eine Fehlermeldung nicht erfolgt sei. Ein Rechtsirrtum sei insoweit ausgeschlossen. Wären die in der Steuererklärung gemachten Angaben überprüft worden, wäre die Unrichtigkeit aufgefallen. Dies sei jedoch gerade nicht der Fall gewesen. Dass der Sachverhalt nicht geprüft worden sei, lasse sich auch daraus erkennen, dass der auf der Anlage N angegebene Arbeitslohn nicht abgehakt worden sei und auch keine Rückfragen hinsichtlich der Zeiten der Nichtbeschäftigung erfolgt seien. Außerdem seien im Bescheid zu diesem Punkt keine Erläuterungen zu Abweichungen vorgenommen worden. Dieser Fehler stehe einem mechanischen Versehen gleich und ein Rechtsirrtum scheide aus. Diesbezüglich könne auf das Urteil des FG Münster vom 14.02.2011 11 K 4239/07 E, EFG 2011, 1220, verwiesen werden. Der Urteilsfall des FG Münster sei mit dem vorliegenden Fall vergleichbar, da es nicht auf die Anzahl der vorliegenden bzw. nicht berücksichtigten Lohnbescheinigungen ankomme und auch fehlerhafte Daten des Arbeitgebers A GmbH vorgelegen hätten. Aus dem Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 24.3.2015 Az.: 13 K 553/14 E folge, dass die Übernahme des elektronisch übermittelten Arbeitslohns ein mechanisches Versehen im Sinne des § 129 AO sei, wenn ein Abgleich mit dem erklärten Arbeitslohn nicht vorgenommen worden sei in dem Glauben, die elektronische Übermittlung entspreche dem erklärten Wert. Nach Überzeugung des Finanzgerichts Düsseldorf stehe ein solcher Fehler einer falschen Eintragung in einem Eingabewertbogen gleich. Aus dem Beschluss des BFH vom 28.5.2015 Az.: VI R 63/13 folge zudem, dass selbst wenn das Risikomanagementprogramm nach Prüfberechnung des Falles einen ausdrücklichen Hinweis auf den Bearbeitungsfehler erzeuge, die fehlende Beachtung nicht auf eine rechtliche Billigung schließen lasse, sondern für eine besonders oberflächliche Bearbeitung spreche. Im vorliegenden Fall habe die Prüfberechnung keinen ausdrücklichen Hinweis auf die Abweichung des erklärten Arbeitslohns von dem elektronisch übermittelten ergeben. Der Steuerfall sei jedoch zu einer so genannten „maschinellen Zufallsauswahl“ mit dem Hinweis geworden, es solle der gesamte Fall geprüft werden. Tatsächlich seien nur die übrigen Hinweise geprüft und „abgehakt“ worden, eine Sichtung der ersten Seite der Anlage sei jedoch vollständig unterblieben. Auch die anschließende Prüfung des Falles durch die amtsinterne Qualitätssicherung habe zu keiner Prüfung der ersten Seite der Anlage N geführt, sondern nur zu Beanstandungen im Übrigen. Die Freigabe des Falles sei durch die Sachgebietsleitung erfolgt, doch auch die habe keine Prüfung der ersten Seite der Anlage N vorgenommen. Diese mehrfache Überprüfung des Falles durch verschiedene Mitarbeiter des Beklagten zusammen mit der Tatsache, dass der Fehler aufgrund der klaren Angaben der Kläger auf der ersten Seite der Anlage N offenbar gewesen sei, also von jedem hätte erkannt werden können, deute darauf hin, dass nach Übernahme der elektronischen Lohnsteuerdaten durch einfachen Mausklick keinerlei rechtliche/tatsächliche Beschäftigung mehr mit den Lohnsteuerdaten vorgelegen habe. Die erste Seite der Anlage N sei von keiner der drei mit dem Fall betrauten Personen beachtet worden, sondern nur die Erklärung im Übrigen. Dies sei in der Annahme geschehen, dass der elektronisch übermittelte Lohn dem erklärten entsprochen habe. Zudem sei für einen verständigen Dritten allein bei Einsichtnahme in die vorliegende Steuererklärung ohne weiteres ersichtlich, dass die im Steuerbescheid vom 10.7.2012 übernommenen Daten über die Höhe des anzusetzenden Arbeitslohns ohne erkennbaren Grund von den erklärten Angaben abweichen. Insofern handele es sich um eine ähnliche offenbare Unrichtigkeit im Sinne des § 129 AO. Zwar seien in der Anlage N der Klägerin die Werte beider Beschäftigungsverhältnisse enthalten. Bei der Veranlagung seien jedoch nur die Werte berücksichtigt worden, die zu diesem Zeitpunkt elektronisch übermittelt worden waren. Zum ersten Beschäftigungsverhältnis hätten zu diesem Zeitpunkt aber weder zum Arbeitslohn und der Lohnsteuer noch zu den Vorsorgeaufwendungen Daten vorgelegen, so dass keine elektronischen Werte hätten berücksichtigt und auch nicht gelöscht werden können. Die Kürzung bei den Werbungskosten betreffe Aufwendungen für einen PKW - Stellplatz in Höhe von 160 € und habe keinen Bezug zum ersten Beschäftigungsverhältnis. Die übrigen Werbungskosten beträfen Fahrten im Rahmen des zweiten Beschäftigungsverhältnisses und ein Studium. Aus der Prüfung dieser Kosten könne ein Ermittlungsfehler nicht abgeleitet werden. Da der Bescheid vom 10.7.2012 nur Arbeitslohn in Höhe von 13.333 € enthalte, sei für jeden Dritten auch ohne Hinzuziehung eines steuerlichen Fachmannes ersichtlich gewesen, dass die Erfassung der Daten der Klägerin zur Beschäftigung offensichtlich unzutreffend sein mussten. Die gültigen Werte zum ersten Beschäftigungsverhältnis seien vom Arbeitgeber A GmbH zwar am 22.8.2012 übermittelt worden. Entgegen der Annahme der Kläger werde er, der Beklagte, jedoch nicht sofort darüber informiert, wenn nach bereits durchgeführter Veranlagung noch weitereoder erstmalige Daten elektronisch übermittelt würden. Im Streitfall sei daher erst im November 2013 über eine Liste ein Abgleich der veranlagten Daten und eine daran anschließende Übermittlung vorgenommen worden, wodurch die Nichterfassung der Einkünfte aus dem ersten Beschäftigungsverhältnis sichtbar geworden sei. Der Ablauf der Datenerfassung sei durch das sogenannte Trouble Ticket vom 15.4.2014 geklärt, auf welches verwiesen werde. Danach sei mit der Ticketnummer ...142... für die Klägerin am 25.8.2011 zunächst um 14:38 Uhr eine Lohnbescheinigung vom Arbeitgeber A GmbH übermittelt worden. Um 14:39 Uhr sei eine erneute und korrigierende Lohnbescheinigung unter der Ticketnummer ...172... für die Klägerin übermittelt worden. Diese habe eine so genannte Null Lieferung enthalten. Die Daten der Lohnbescheinigung seien auf Null gesetzt und die erste Lieferung sei auf Status 90/95 (= Dublette) gesetzt worden. Am 22.8.2012 sei dann eine erneute Datenlieferung durch den Arbeitgeber A GmbH unter der Ticketnummer ... erfolgt, die die Daten der ursprünglichen Datenlieferung aus der Ticketnummer ...142... enthalten habe. Daraufhin sei die zweite Lieferung manuell verworfen und diese dritte und letzte Lohnbescheinigung veranlagt worden. Zwar sei die Änderung zunächst fälschlich auf § 173 Abs. 1 AO gestützt worden. Dies sei jedoch bereits durch das Schreiben vom 9.1.2014, welches auf § 129 AO als Änderungsnorm verwiesen habe, geheilt worden.

Das Gericht hat Beweis erhoben über den Ablauf der Veranlagung der Kläger zur Einkommensteuer 2011 durch Bescheid vom 10.7.2012 durch Vernehmung der Veranlagungsbeamtin R als Zeugin. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll vom 14.3.2016 verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Die Änderungsbescheide vom 9.12.2013 und vom 5.3.2014 und die Einspruchsentscheidung vom 2.7.2014 sind rechtswidrig und verletzen die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).

Der Beklagte war mangels Bekanntwerdens neuer Tatsachen nicht berechtigt, den Einkommensteuerbescheid 2011 gemäß § 173 Abs. 1 AO zu ändern, was inzwischen auch vom Beklagten nicht mehr behauptet wird, weshalb der erkennende Senat auf eine weitere Begründung insoweit verzichtet.

Der Beklagte kann eine Änderung aber auch nicht auf § 129 Satz 1 AO stützen.

Nach § 129 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsaktes unterlaufen sind, jederzeit - innerhalb der Verjährungsfrist - berichtigen. Das setzt grundsätzlich voraus, dass der Fehler in der Sphäre der den Verwaltungsakt erlassenden Finanzbehörde entstanden ist.

Offenbar ist eine Unrichtigkeit, wenn der Fehler bei Offenlegung des Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist. Das Tatbestandsmerkmal „ähnliche offenbare Unrichtigkeiten“ setzt voraus, dass die Unrichtigkeit einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlich ist, d.h. dass es sich um einen „mechanischen“ Fehler handelt, der ebenso „mechanisch“, also ohne weitere Prüfung, erkannt und berichtigt werden kann (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 12. April 1994 IX R 31/91, BFH/NV 1995, 1, vom 29. März 1990 V R 27/85, BFH/NV 1992, 711, m.w.N. und vom 27. Mai 2009 X R 47/08, BFH/NV 2009, 2016).

Ist die mehr als theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums gegeben, liegt keine offenbare Unrichtigkeit vor (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteil vom 5. Februar 1998 IV R 17/97, BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535). Auch eine aus rechtlichen oder tatsächlichen Gründen erforderliche, vom Sachbearbeiter - ggf. unter Verletzung der Amtsermittlungspflicht - jedoch unterlassene Sachverhaltsermittlung ist kein mechanisches Versehen (vgl. BFH-Urteile vom 31. Juli 1990 I R 116/88, BFHE 162, 115, BStBl II 1991, 22, m.w.N.; vom 23. Januar 1991 I R 26/90, BFH/NV 1992, 359; BFH-Beschlüsse vom 27. Mai 1998 IV B 151/97, BFH/NV 1998, 1452; in BFH/NV 1995, 1, und vom 14. Februar 1995 IX R 101/93, BFH/NV 1995, 1033). Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, ist jeweils nach den Verhältnissen des Einzelfalls zu beurteilen (BFH-Entscheidungen vom 4. Juni 1986 IX R 52/82, BFHE 147, 393, BStBl II 1987, 3; vom 21. Oktober 1987 IX R 156/84, BFH/NV 1988, 277; in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535, und in BFH/NV 1998, 1452).

Bei der im Streitfall - ungeprüften - Übernahme/Beistellung der nicht vollständig übermittelten Lohnsteuerdaten in das Veranlagungsprogramm handelt es sich weder um einen Schreibfehler oder Rechenfehler noch um einen ähnlich offenbaren Fehler.

Die Kläger haben in ihrer Steuererklärung den Arbeitslohn, den Lohnsteuerabzug, den einbehaltenen Solidaritätszuschlag, die Beiträge zur Altersvorsorge und die Beiträge zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung der Klägerin vollständig und richtig angegeben. Die Zeugin R hat bei der Veranlagung diese Angaben aus der Erklärung jedoch nicht in das Veranlagungsprogramm übertragen, sondern die vom Arbeitgeber elektronisch übermittelten Werte „Arbeitslohn“, „Lohnsteuerabzug“, „Solidaritätszuschlag“, „Beiträge zur Altersvorsorge“ und „Beiträge zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung“ beistellen lassen. Einen Abgleich zwischen den vom Arbeitgeber übermittelten und ins Veranlagungsprogramm übernommenen Werten und den erklärten Werten hat sie nur bei den Beiträgen zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung gemacht, weil in diesem Bereich die tatsächlichen Aufwendungen von den übermittelten Beträgen aufgrund von privaten Kranken- bzw. Zusatzversicherungen, von denen der Arbeitgeber in der Regel keine Kenntnis hat, gelegentlich abweichen können. Bei den übrigen Werten „Arbeitslohn“, „Lohnsteuerabzug“, „Solidaritätszuschlag“, „Beiträge zur Altersvorsorge“ hat sie deshalb keinen Abgleich vorgenommen, weil sie darauf vertraut hat, dass diese - wie im Regelfall - zutreffend und vollständig übermittelt worden waren. Hätte sie die Werte aus der Erklärung in die entsprechenden Eingabefelder eingegeben, wären ihr die Abweichungen aufgefallen und es hätte sich für sie Aufklärungsbedarf ergeben. Selbst wenn ihr bei einer Eingabe die Abweichungen noch nicht aufgefallen wären, hätte zumindest das Veranlagungsprogramm die Abweichungen von den übermittelten Werten erkannt und einen entsprechenden Hinweis ausgegeben, was dann zu einer Überprüfung und weiteren Sachverhaltsaufklärung hätte führen müssen.

Bei einer derartigen Veranlagung ohne Abgleich der übermittelten und der erklärten Angaben bzw. ohne Eingabe der Werte aus der Erklärung liegt kein Fehler vor, der lediglich auf einem mechanischen Versehen beruht. Es liegt vielmehr ein Fehler bei der Sachverhaltsermittlung vor, da die Veranlagungsbeamtin bei ihrer Vorgehensweise bewusst und gewollt in Kauf genommen hat, dass ggfls. ein unzutreffender Sachverhalt der Veranlagung zugrunde gelegt wird (im Ergebnis so auch Niedersächsisches Finanzgericht Beschluss vom 28.7.2014 3V 226/14, EFG 2014, 1743 und Meinert, Anmerkung zu Finanzgericht Düsseldorf Urteil vom 24.3.2015 13 K 553/14 E, EFG 2015, 1328). Im Streitfall kommt noch hinzu, dass die Veranlagungsbeamtin eine erhebliche Abweichung zwischen übermittelten und erklärten Beiträgen zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung festgestellt hat - ohne dass diese Differenz für sie erklärlich war - und sie dennoch keine Überprüfung der damit im Zusammenhang stehenden übrigen vom Arbeitgeber übermittelten Daten mit den erklärten Daten der Kläger vorgenommen hat.

Eine Änderung der fehlerhaften Veranlagung nach § 129 Satz 1 AO kam daher nicht in Betracht.

Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.