Finanzgericht Köln, 3 K 2557/11

Tatbestand

Die Beteiligten streiten darum, in welchem Umfang Werbungskosten in Form von Schuldzinsen und Vorsteuern aus der Vermietung eines Teils des Einfamilienhauses der Kläger zu gewerblichen Zwecken abgezogen werden können.

Die Kläger sind Eheleute, die im Streitjahr 2007 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Ende 2004 begannen sie mit der Planung eines Bauvorhabens in der A‑Straße ... in B. An diesem Grundstück waren die Kläger je zur Hälfte beteiligt. Den Bauantrag stellten sie am ....07.2005. Die Baugenehmigung datiert vom ....08.2005. Als Bauvorhaben ist dort der Neubau eines Einfamilienhauses angegeben. Mit der Ausführung des Bauvorhabens wurde am ....06.2006 begonnen. Am ....02.2008 stellten der Kläger und die C GmbH einen Bauantrag auf Umnutzung des Erdgeschosses zu Gewerbezwecken. Die Fertigstellung des Objektes erfolgte am ....03.2008.

Im Februar 2008 fand bei der Grundstücksgemeinschaft C bestehend aus den Klägern für den Voranmeldungszeitraum Dezember 2007 eine Umsatzsteuersonderprüfung statt. Dabei stellte die Prüferin fest, dass hinsichtlich des Grundstücks in B die Planung zunächst im Bau eines Einfamilienhauses ohne gewerbliche Nutzung bestanden habe. In die Planung sei die Option einer gewerblichen Nutzung aufgenommen worden. Die Erfassung der Eingangsrechnungen des Bauvorhabens in B sei für den Voranmeldungszeitraum 12/2007 erfolgt, in dem zu Prüfungsbeginn Vorsteuern i.H.v. 356.329,03 € vorangemeldet worden waren. Nach dem Vermerk über den Prüfungsbeginn sei in der Planungsphase grundlegend umgeplant worden, da sich herausgestellt habe, dass die derzeit vom Kläger für seine verschiedenen Gesellschaften genutzten Büroräume hätten an die Firma D fremdvermietet werden sollen. Die Nutzung solle nun zum Teil gewerblich und zu eigenen Wohnzwecken erfolgen.

Am 05.11.2008 reichten die Kläger ihre Einkommensteuererklärung 2007 beim Beklagten ein. Darin machten sie in 2007 angefallene Schuldzinsen und Vorsteuern i.H.v. insgesamt 371.247 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend, da das Objekt „A-Straße ...“ seit dem 01.03.2008 zu 30 % vermietet und zu 70 % privat genutzt werde. Im Laufe des Veranlagungsverfahrens korrigierten die Kläger den als Verlust aus Vermietung und Verpachtung geltend gemachten Betrag auf 123.277 €. Nach dem im Januar 2008 vom Kläger für sich und die C GmbH unterzeichneten Mietvertrag vermieteten die Kläger eine Büroeinheit umsatzsteuerpflichtig an die C GmbH ab dem 01.03.2008. Im Übrigen nutzten die Kläger das Haus seit dem 24.01.2008 zu eigenen Wohnzwecken. Das Gewerbe der Mieterin wurde am 03.12.2008 zum 31.08.2008 in die Gemeinde B umgemeldet.

In den Einkommensteuererklärungen der Vorjahre hatten die Kläger entsprechende Aufwendungen nicht als Werbungskosten geltend gemacht.

Im Rahmen der Veranlagung berücksichtigte der Beklagte zunächst 123.276 € als Werbungskosten und damit als Verlust bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 07.01.2009 erging gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Er wurde am 26.08.2009 nach § 164 Abs. 2 AO aufgrund eines Einspruchs der Kläger wegen nicht streitgegenständlicher Punkte geändert.

Beginnend im März 2009 führte der Beklagte beim Kläger eine Betriebsprüfung der Steuerarten Einkommen-, Umsatz- und Gewerbesteuer für die Jahre 2004 bis 2007 durch. Dabei stellte er fest, dass für das Objekt in der A-Straße ... in B erstmalig in der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2007, welche am 09.01.2008 beim Beklagten eingegangen war, die in den Jahren 2005 bis 2007 angefallenen Vorsteuerbeträge geltend gemacht worden waren. Die Betriebsprüfung ging daher davon aus, dass die Kläger erstmalig im Dezember 2007 den Entschluss gefasst hatten, Teile des Erdgeschosses gewerblich zu vermieten. Sie stellte den vermieteten Teil mit 22,15 % fest.

Die Umsatzsteuerjahreserklärung 2007 war wie die Einkommensteuererklärung am 05.11.2008 beim Beklagten eingegangen. Geltend gemacht wurden darin die auf den ab März 2008 vermieteten Gebäudeteil im Erdgeschoss entfallenden Vorsteuerbeträge für das gesamte Jahr 2007. Im Rahmen der sich an die Umsatzsteuersonderprüfung anschließenden Amtsbetriebsprüfung bei der C Grundstücksgemeinschaft erkannte der Beklagte zunächst die für das ganze Jahr 2007 geltend gemachten Vorsteuern an. Im anschließenden Einspruchsverfahren machte der Beklagte die C Grundstücksgemeinschaft jedoch darauf aufmerksam, dass diese Handhabung nach Auffassung der Rechtsbehelfsstelle nicht zutreffend sei. Die C Grundstücksgemeinschaft nahm daraufhin den Einspruch zurück.

Nach Abschluss der Betriebsprüfung änderte der Beklagte mit Einkommensteuerbescheid 2007 vom 23.07.2010 den Einkommensteuerbescheid vom 26.08.2009 nach § 164 Abs. 2 AO unter anderem dahingehend ab, dass er nur noch einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung des Objekts „A-Straße ...“ in Höhe von 14.394 € berücksichtigte. Dieser Betrag setzte sich aus je 22,15 % der Vorsteuern und der Schuldzinsen aus Dezember 2007 zusammen. Wegen der Einzelheiten der Berechnung wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 20.08.2009 nebst Anlagen verwiesen. Der Beklagte hob zugleich den Vorbehalt der Nachprüfung auf.

Am 10.08.2010 legten die Kläger gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 23.07.2010 Einspruch ein.

Zur Begründung führten sie hinsichtlich der im Klageverfahren noch streitigen Punkte aus, von den Schuldzinsen aus der Finanzierung des Objekts „A-Straße ...“ seien lediglich 3.167,31 € als Werbungskosten anerkannt worden, obwohl sich die anteiligen Schuldzinsen des Jahres 2007 auf 22,15 % von 56.675,62 €, also auf 12.553,65 € belaufen würden. Die Beschränkung der abziehbaren Beträge auf die im Dezember 2007 abgeflossenen Zinsen sei nicht zutreffend. Die Absicht zur Erzielung von Einkünften habe spätestens mit Beginn des Jahres 2007 vorgelegen. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH seien Beweisanzeichen für eine Einkunftserzielungsabsicht die Beschaffung von Darlehensmitteln zur Baufinanzierung, die Beauftragung eines Architekten, ein Bauantrag, die Bebaubarkeit des Grundstücks und das spätere Verhalten des Steuerpflichtigen. Sämtliche Indizien sprächen für eine Einkunftserzielungsabsicht im Jahr 2007. Das gelte insbesondere für ihr späteres Verhalten, nämlich die tatsächliche Vermietung ab Anfang 2008.

Aus der Geltendmachung der Vorsteuern im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldung 12/2007 sei ein anderweitiger Rückschluss nicht möglich. Es könnten keine strengeren Maßstäbe gelten als bei der Frage, ob eine Immobilie dem Unternehmensvermögen zugeordnet werde oder nicht. Wenn bei der Umsatzsteuer, bei der im Allgemeinen viel höhere formelle Anforderungen zu erfüllen seien, eine Dokumentation der Zuordnung im Rahmen der Jahreserklärung ausreichend sei, müsse die Dokumentation der Einkünfteerzielungsabsicht im Form der Geltendmachung der Kosten im Rahmen der jährlichen Steuererklärung ebenfalls ausreichen. Daher seien sämtliche der in 2007 gezahlten Schuldzinsen anteilig zu 22,15 % zum Abzug zuzulassen.

Für die gezahlten Umsatzsteuern, die gemäß § 15 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) abziehbar seien, gelte dies entsprechend. Die Zahlungen seien aufgrund § 9b Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zwingend als Werbungskosten anzusetzen. § 9b Abs. 1 EStG regele, dass Vorsteuerbeträge, die nach § 15 UStG abgezogen werden könnten, nicht zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts gehörten, wobei allein die umsatzsteuerlichen Regelungen maßgebend seien. Entscheidend für die Zuordnung sei nur die rechtliche Möglichkeit des Vorsteuerabzugs.

Der Zeitpunkt der tatsächlichen Geltendmachung sei unerheblich, da § 9b Abs. 1 EStG eine gesetzliche Typisierung darstelle, die allein auf die umsatzsteuerliche Abziehbarkeit abstelle. Aus dem BFH-Urteil vom 29.06.1982, VIII R 6/79, ergebe sich sogar, dass ein rückwirkendes Ereignis nach § 175 AO vorliege, wenn die umsatzsteuerlichen Voraussetzungen der Abziehbarkeit der gezahlten Vorsteuern erst nach Abfluss der Vorsteuern erfüllt würden. Da die Option zur umsatzsteuerpflichtigen Vermietung vorliegend erst nach Zahlung der Vorsteuern hätte erfolgen können, erhielten die Zahlungen zwingend rückwirkend die Eigenschaft als Werbungskosten. Die Kläger hätten die Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmensvermögen unzweifelhaft vor Bestandskraft des Umsatzsteuerjahresbescheides 2007 dokumentiert. Daher seien sämtliche in 2007 gezahlten Umsatzsteuern anteilig zu 22,15 % von 296.843,77 €, also in Höhe von 65.750,90 €, zum Werbungskostenabzug zuzulassen.

Am 22.07.2011 erließ der Beklagte einen nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO geänderten Teilabhilfebescheid, da hinsichtlich der übrigen zwischen den Beteiligten zunächst streitigen Punkte Einigung erzielt werden konnte. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 22.07.2011 wurde nach § 365 Abs. 3 AO zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

Mit Einspruchsentscheidung vom 25.07.2011 wies der Beklagte den Einspruch der Kläger im Übrigen als unbegründet zurück.

Zur Begründung führte er aus, entscheidend sei, ob Aufwendungen objektiv durch die besonderen Gegebenheiten der Vermietungstätigkeit veranlasst seien und dass es sich nicht um ertragsteuerlich irrelevante Aufwendungen des Steuerpflichtigen für die Lebensführung nach § 12 EStG handele.

Die Kläger hätten das Grundstück mit aufstehendem Gebäude mit Kaufvertrag aus 2004 erworben. Mit dem Bauantrag aus 2005 hätten die Kläger die Absicht, ein Einfamilienhaus zu errichten, bekundet, welches nach Fertigstellung ab dem 24.01.2008 auch bezogen worden sei. Noch Mitte des Jahres 2007 mit Abgabe der Einkommensteuererklärung 2006 am 23.08.2007 hätten die Kläger bestätigt, dass zu diesem Zeitpunkt nicht die Absicht zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung bestanden habe, da sie keine vorweggenommenen Werbungskosten geltend gemacht hätten. Erst mit Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat Dezember 2007 sowie dem weiteren Bauantrag in 2008 hätten die Kläger die Absicht bekundet, Teile des Einfamilienhauses für Zwecke der Vermietung zu nutzen.

Zwar hätten die Kläger die Vermietungsabsicht erstmals in 2008 nach außen kundgetan. Es sei ihnen jedoch zugute zu halten, dass eine entsprechende Umsetzung Zeit benötige. Zugunsten der Kläger werde daher ein Ansatz der im Dezember 2007 angefallenen Kosten als bereits durch die Einkunftserzielungsabsicht veranlasst angesehen.

Die Kläger haben am 12.08.2011 Klage erhoben.

Zur Begründung verweisen sie auf die Textziffern 2 und 3 ihres Einspruchsschreibens sowie auf die beigefügte Rechtsprechung und Literatur.

Es sei von vornherein beabsichtigt gewesen, das Erdgeschoss des Objektes „A‑Straße ...“ für gewerbliche Zwecke zu nutzen bzw. zu vermieten. Der Verkaufsprozess seines, des Klägers, Unternehmens E GmbH habe sich über den Zeitraum 01.07.2004 bis 30.06.2006 hingezogen. In dieser Zeit habe er die Büros im Gebäude „F-Straße ...“ nutzen dürfen. Nach Absprache hätten die Büros zum 30.06.2006 geräumt werden sollen. Aufgrund des Verkaufs hätten sie, die Kläger, die gewerbliche Nutzung in Form von Büros in der A-Straße ... in B geplant. Der Einzug in die Räumlichkeiten sei zum 01.01.2007 geplant gewesen. Da es zu massiven Bauverzögerungen gekommen sei, hätten die gewerblichen Teile erst Ende 2007 bezogen werden können. Die Gewerblichkeit sei nach dem Verkauf (01.07.2004) fester Bestandteil aller Planungen für das Gebäude „A-Straße ...“ – Planungsbeginn September 2004 – gewesen.

Im Urteil vom 07.07.2011, V R 42/09, habe der BFH den Grundsatz aufgestellt, dass die Zuordnung gemischt genutzter Gegenstände zum Unternehmensvermögen spätestens im Rahmen der Umsatzsteuerjahreserklärung zu erfolgen habe. Einschränkend werde ausgeführt, dass die Zuordnung nicht mehr „zeitnah“ sei, wenn die Jahreserklärung erst nach dem 31. Mai des Folgejahres beim Finanzamt eingehe.

Von der Zuordnung zum Unternehmensvermögen sei es abhängig, ob bezahlte Umsatzsteuer als Vorsteuer abgezogen werden könne. Der BFH habe klargestellt, dass Vorsteuern selbst dann abziehbar seien, wenn die erstmalige Geltendmachung in der Umsatzsteuerjahreserklärung erfolge. Dabei könnten alle Vorsteuern des betreffenden Jahres, also auch die zu Jahresbeginn angefallenen und zunächst nicht geltend gemachten Beträge im Rahmen der Steuererklärung als abziehbar behandelt werden, wenn die Steuererklärung bis zum 31.05. des Folgejahres abgegeben werde.

Da im Bereich der Umsatzsteuer strengere formelle Regeln gelten würden als im Bereich der Einkommensteuer, führe diese BFH-Rechtsprechung dazu, dass die bezahlten Vorsteuern und Schuldzinsen für das komplette Jahr 2007 als Werbungskosten abziehbar seien. Wenn eine Zuordnung zum umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen bis zum 31.05. des Folgejahres in der Umsatzsteuerjahreserklärung dokumentiert werden könne, müsse Entsprechendes für die Zuordnung eines Wirtschaftsguts zum Einkünfteerzielungsbereich der Vermietung und Verpachtung gelten. Sie, die Kläger, hätten bereits im Dezember 2007 die teilweise Zuordnung der Immobilie „A-Straße ...“ in B zum Vermögen, das vermietet werden solle, dokumentiert. Somit sei eine zeitnahe Zuordnung bereits zu einem Zeitpunkt vorgenommen worden, als die Einkommensteuererklärung 2007 noch gar nicht hätte abgegeben werden können. Die Zuordnungsentscheidung sei somit weit vor dem vom BFH geforderten Zeitpunkt, hier dem 31.05.2008, getroffen und dem Beklagten mitgeteilt worden.

Der Vorsteuerabzug sei nach den Grundsätzen des genannten BFH-Urteils rechtlich zutreffend für das ganze Jahr 2007 gewährt worden. Im Rahmen der damaligen Umsatzsteuerprüfung sei auch der Bauantrag vorgelegt und durch den Beklagten geprüft worden. Des Weiteren habe das Architekturbüro G bereits zum damaligen Zeitpunkt dargelegt, dass die Bauweise insbesondere des Erdgeschosses auf eine gewerbliche Nutzung ausgerichtet gewesen sei. Dem Architekturbüro sei von Anfang an bekannt gewesen, dass das Objekt in der A-Straße als Sitz der Unternehmen der C-Gruppe habe dienen sollen. Dazu hätten z.B. hinsichtlich des Brandschutzes erhöhte Anforderungen eingeplant werden müssen, was auch von Anfang an geschehen sei. Es habe eine spezifische Herstellung bzw. Errichtung des Erdgeschosses erfolgen müssen, mit Brandschutzwänden und einer besonderen Statik, was zu erheblichen Mehrkosten geführt habe. Die formelle Genehmigung der Umnutzung sei am ....02.2008 erfolgt, also auch deutlich vor dem vom BFH festgelegten Termin 31.05.2008. Aus den Akten des Beklagten gehe somit bereits hervor, dass die Gewährung des Vorsteuerabzugs zutreffend erfolgt und von Anfang an eine gewerbliche Vermietung geplant gewesen sei. Das Objekt liege direkt an dem Stausee H. Aus den Planungsunterlagen gehe hervor, dass die Wände, Decken etc. von Anfang an so geplant gewesen seien, dass eine „gewerbliche“ Nutzung durch seine, des Klägers, Unternehmensgruppe rechtlich zulässig gewesen sei. Die tatsächliche Bebauung des Grundstücks sei auch dementsprechend vorgenommen worden.

Unter Anwendung der Rechtsgrundsätze, die der BFH in seinem Urteil vom 07.07.2011 aufgestellt habe, seien die Schuldzinsen und die bezahlten Vorsteuern anteilig in Höhe des vermieteten Gebäudeteils als Werbungskosten einschließlich der in den Monaten Januar bis November 2007 angefallenen Beträge anzusetzen. Es treffe zwar zu, dass das BFH-Urteil einen anderen Sachverhalt betreffe. Aus dem Urteil ließen sich jedoch die Grundsätze ableiten, die zur Beantwortung der sich im vorliegenden Verfahren stellenden Rechtsfragen notwendig seien. Eine analoge Anwendung des BFH-Urteils hinsichtlich der Dokumentationspflicht über die Zuordnung des vermieteten Gebäudeteils würde dazu führen, dass sämtliche Werbungskosten des Jahres 2007 abziehbar seien.

Für die Zuordnung von Immobilienvermögen zum ertragsteuerlich relevanten Vermietungsbereich könnten keine strengeren Regelungen gelten als für die Zuordnung zum umsatzsteuerlichen Unternehmensvermögen. So habe der 4. Senat des FG Köln mit Urteil vom 14.11.2012, 4 V 2408/12, zutreffend entschieden, dass es für das Vorliegen der Einkunftserzielungsabsicht entscheidend auf den Zeitpunkt ankomme, in dem zum ersten Mal Einkünfte erzielt werden könnten. Vorliegend sei sofort nach Ende der Fertigstellung eine Vermietung erfolgt, so dass bereits vor dem 31.05.2008 eine Zuordnung zur einkommensteuerbaren Sphäre eindeutig erfolgt sei.

Sie beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 22.07.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2011 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Objekts „A‑Straße ...“ weitere Werbungskosten in Höhe von 58.680 € abgezogen werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage insoweit abzuweisen, soweit die Kläger weitere Werbungskosten über 4.155,70 € begehren.

Zur Begründung verweist er auf die Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, in dem von den Klägern angeführten Urteil habe der BFH zu dem Zeitpunkt der Zuordnungsentscheidung eines gemischt genutzten Grundstücks Stellung genommen. Dem Klageverfahren liege ein anderer Sachverhalt zugrunde.

Die Kläger hätten im August 2005 einen Bauantrag für ein Einfamilienhaus gestellt. Entsprechend hätten sie in der am 23.08.2007 abgegebenen Einkommensteuererklärung 2006 wie auch für das Jahr 2005 keine Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend gemacht. Die Kläger seien also mindestens bis zu diesem Zeitpunkt davon ausgegangen, dass das Haus zu 100 % zu eigenen Wohnzwecken genutzt werden solle. Die Zuordnung eines Teils des Hauses zu einem unternehmerischen Bereich sei daher gar nicht möglich gewesen. Entsprechend dieser Angaben hätten die Kläger am 24.01.2008 das Haus bezogen. Im Schreiben vom 03.08.2006 hätten die Kläger im Rahmen einer Erörterung mitgeteilt, dass das Einfamilienhaus privat genutzt werden solle.

Erst mit Bauantrag vom ....02.2008 hätten die Kläger dahingehend eine Umnutzung beantragt, dass das Erdgeschoss zu gewerblichen Zwecken genutzt werden solle. Der Mietvertrag datiere zwar auf den 05.03.2008, sei aber erst Anfang November 2008 von der Klägerin unterschrieben worden. Die Anzeige der Sitzverlegung durch Gewerbeummeldung der Mieterin, der C GmbH, sei am 03.12.2008 erfolgt und auf den 31.08.2008 zurückdatiert worden.

Dieser Geschehensablauf mache deutlich, dass die Absicht, das Einfamilienhaus teilweise gewerblich zu nutzen und damit überhaupt Unternehmensvermögen zu begründen, frühestens mit Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2007 getroffen worden sein könne. Erstmals mit dieser Umsatzsteuervoranmeldung sei eine teilweise unternehmerische Nutzung des Gebäudes bekundet worden. Die Absicht, das eigentlich zur privaten Verwendung gebaute Einfamilienhaus teilweise zur Einkünfteerzielung zu verwenden, sei im Dezember 2007 gefasst worden. Anders als in dem vom BFH entschiedenen Fall hätte bis zu diesem Zeitpunkt keine Zuordnung zu einem Unternehmensvermögen erfolgen können, da ein solches Unternehmen gar nicht vorhanden gewesen sei. Dieses sei erst mit der Absicht, eine Vermietung vorzunehmen, begründet worden.

Es sei zutreffend, dass nach dem BMF-Schreiben vom 01.01.2014, BStBl. I 2014, 119, bei der Umsatzsteuer eine Zuordnungsentscheidung für die in 2007 angefallene Vorsteuer bis zum 31.05.2008 getroffen werden könne. Diese Zuordnungsentscheidung könne aber nicht auf die ertragsteuerliche Beurteilung übertragen werden. In dem BMF-Schreiben werde geregelt, dass ein Unternehmer, der beabsichtige, einen einheitlichen Gegenstand sowohl für die unternehmerische als auch für die nichtunternehmerische Tätigkeit zu verwenden, ein Zuordnungswahlrecht habe. Er könne den Gegenstand insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen, in vollem Umfang in seinem nichtunternehmerischen Bereich belassen oder im Umfang der tatsächlichen unternehmerischen Verwendung seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen. Ein solches Zuordnungswahlrecht für einheitliche Gegenstände wie ein Gebäude, wie es für die Umsatzsteuer gelte, gebe es im Bereich der Ertragsteuer nicht. Die geltend gemachten Zinsaufwendungen könnten daher nur für den Monat Dezember berücksichtigt werden, da dies aufgrund des geschilderten Sachverhalts der früheste Zeitpunkt sei, an dem eine Einkünfteerzielungsabsicht nachgewiesen worden sei.

Das Gericht hat die Bauakten des Objektes „A-Straße ...“ in B beigezogen. Zudem hat das Gericht Beweis erhoben durch Vernehmung des Zeugen K. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf die schriftliche Stellungnahme des Zeugen vom 29.06.2015, Bl. 222 f. d. A., und das Protokoll zur mündlichen Verhandlung vom 09.12.2015 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage hat in dem von den Klägern in der mündlichen Verhandlung noch beantragten Umfang Erfolg.

I. Der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 22.07.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.07.2011 ist insoweit rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten i.S.v. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), als bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des Objekts „A-Straße ...“ in B weitere Werbungskosten i.H.v. gerundet 58.680 € bisher nicht berücksichtigt worden sind.

1. Zwischen den Beteiligten konnte in der mündlichen Verhandlung vom 09.12.2015 Einigkeit dahingehend erzielt werden, dass weitere Schuldzinsen gem. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG i.H.v. 4.155,70 € als Werbungskosten aus der Vermietung des Objekts „A‑Straße ...“ zugunsten der Kläger in Ansatz zu bringen sind. Bei diesem Betrag handelt es sich um 7/12 der auf den vermieteten Teil des Gebäudes entfallenden Schuldzinsen i.H.v. 12.553,65 €, also 7.323 € abzüglich bereits berücksichtigter Schuldzinsen i.H.v. 3.167,30 €.

2. Darüber hinaus ist entgegen der Auffassung des Beklagten ein weiterer Betrag i.H.v. 54.524,21 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Dieser Betrag bestimmt sich aus der Differenz der insgesamt auf den vermieteten Teil des Gebäudes entfallenden Vorsteuer i.H.v. 65.750,90 € und der bereits für Dezember 2007 steuermindernd in Ansatz gebrachten Vorsteuer i.H.v. 11.226,69 €.

a) Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dazu gehören im Falle einer umsatzsteuerpflichtigen Vermietung i.S.d. § 9 Abs. 1 und 2 UStG auch die gezahlten Vorsteuerbeträge auf Eingangsleistungen, was nach § 9b Abs. 1 EStG auch dann gilt, wenn die Eingangsleistungen Anschaffungs- oder Herstellungskosten darstellen (vgl. Kulosa, in: Schmidt, EStG, 34. Auflage 2015, § 21 Rn. 65 „Umsatzsteuer“).

b) Vorliegend führt die Anwendung des § 9b Abs. 1 EStG dazu, dass die gesamte auf den vermieteten Teil des Objekts „A-Straße ...“ entfallende Vorsteuer i.H.v. 65.750,90 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen werden kann.

Nach § 9b Abs. 1 EStG gehört der Vorsteuerbetrag nach § 15 UStG, soweit er bei der Umsatzsteuer abgezogen werden kann, nicht zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts, auf dessen Anschaffung oder Herstellung er entfällt. Ob ein Vorsteuerbetrag abgezogen werden kann und daher nach § 9b Abs. 1 EStG nicht zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten gehört, bestimmt sich allein nach Maßgabe des Umsatzsteuerrechts (vgl. BFH 25.01.1994 - IX R 97-98/90, BStBl. II 1994, 738; Weber-Grellet, in: Schmidt, EStG, 34. Auflage 2015, § 9b Rn. 3). Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung nach § 15 UStG und die einkommensteuerrechtliche Behandlung nach § 9b EStG laufen synchron (vgl. BFH 14.06.2007 – IX R 2/07, BFH/NV 2007, 2056; Erhard, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 9b EStG Rn. 31, Stand März 2014). Dadurch bezweckt § 9b EStG, den wirtschaftlichen Charakter der abziehbaren Vorsteuer als durchlaufenden Posten einkommensteuerlich umzusetzen und zu verhindern, dass die Beträge sich ggf. über die AfA des Wirtschaftsguts erfolgsmindernd auswirken, obwohl sie wirtschaftlich betrachtet vom Finanzamt im Wege der Verrechnung nach § 16 Abs. 2 UStG erstattet werden (Levedag, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 9b EStG Rn. 48, Stand Juli 2015).

aa) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und 2 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, abziehen, wobei die Ausübung des Vorsteuerabzugs voraussetzt, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Diese Vorschriften beruhen auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Danach ist der Steuerpflichtige, soweit er Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen. Bei richtlinienkonformer Auslegung wird für das Unternehmen i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG eine Leistung daher nur bezogen, wenn sie zur (beabsichtigten) Verwendung für Zwecke einer nachhaltigen und gegen Entgelt ausgeübten Tätigkeit bezogen wird, die im Übrigen steuerpflichtig sein muss, damit der Vorsteuerabzug nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen ist (BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; BFH 27.01.2011 - V R 38/09, BFH/NV 2011, 727; BFH 06.05.2010, V R 29/09, BStBl. II 2010, 885).

bb) Diese Voraussetzungen sind im Fall der auf den vermieteten Teil des Objekts „A‑Straße ...“ entfallenden Umsatzsteuer erfüllt.

aaa) Die Kläger haben insbesondere zeitnah und damit rechtzeitig die Zuordnung des gesamten Gebäudes und somit auch des unternehmerisch genutzten Gebäudeteils von 22,15 % zu ihrem Unternehmensvermögen dokumentiert.

(1) Ist ein Gegenstand - wie im Streitfall das Einfamilienhaus - sowohl für den unternehmerischen Bereich als auch für den nichtunternehmerischen Bereich des Unternehmers vorgesehen (gemischte Nutzung), wird der Gegenstand nur dann für das Unternehmen bezogen, wenn und soweit der Unternehmer ihn seinem Unternehmen zuordnet (BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81). Insoweit hat der Steuerpflichtige (Unternehmer) nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des BFH ein Zuordnungswahlrecht. Er kann den Gegenstand insgesamt seinem Unternehmen zuordnen oder ihn in vollem Umfang in seinem Privatvermögen belassen oder den Gegenstand entsprechend dem - geschätzten - unternehmerischen Nutzungsanteil seinem Unternehmen und im Übrigen seinem nichtunternehmerischen Bereich zuordnen (vgl. EuGH 11.07.1991 - C-97/90 - Lennartz -, Slg 1991, I-3795; EuGH 04.10.1995 - C-291/92 -Armbrecht-, Slg. 1995, I-2775; BFH 18.04.2012 - XI R 14/10, BFH/NV 2012, 1828; BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; BFH 12.01.2011 - XI R 9/08, BFH/NV 2011, 941; BFH 17.12.2008 - XI R 64/06, BFH/NV 2009, 798; BFH 11.04.2008 - V R 10/07, BStBl. II 2009, 741).

(2) Die Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmen erfordert eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers bei Anschaffung oder Herstellung des Gegenstands. Dabei ist die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung eines Gegenstands zum Unternehmen (BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; BFH 26.06.2009 - V B 34/08, BFH/NV 2009, 2011; BFH 08.10.2008 - XI R 58/07, BStBl. II 2009, 394; BFH 27.07.1995 - V R 44/94, BStBl. II 1995, 853; BFH 31.01.2002 - V R 61/96, BStBl. II 2003, 813; BFH 28.02.2002 - V R 25/96, BStBl. II 2003, 815). Auch die bilanzielle und ertragsteuerrechtliche Behandlung kann ggf. ein Indiz für die umsatzsteuerrechtliche Behandlung sein (BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; BFH 25.03.1988 - V R 101/83, BStBl. II 1988, 649; BFH 11.11.1993 - V R 52/91, BStBl. II 1994, 335). Gibt es keine Beweisanzeichen für eine Zuordnung zum Unternehmen, kann diese nicht unterstellt werden (BFH 18.04.2012 – XI R 14/10, BFH/NV 2012, 1828; BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81). Die Zuordnungsentscheidung muss auch bei gestreckten Herstellungsvorgängen, die sich über mehrere Jahre hinziehen, für jedes Jahr des Leistungsbezugs und nicht erst für das Jahr der Fertigstellung insgesamt ausgeübt werden (BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; Levedag, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 9b EStG Rn. 31, Stand Juli 2015).

(3) Aus dem Grundsatz des Sofortabzugs der Vorsteuer folgt, dass die Zuordnungsentscheidung schon bei Anschaffung oder Herstellung des Gegenstands zu treffen ist. Gleichwohl kann die Zuordnungsentscheidung spätestens und mit endgültiger Wirkung noch in einer "zeitnah" erstellten Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in das der Leistungsbezug fällt, nach außen dokumentiert werden (vgl. BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81). Eine zeitnahe Dokumentation der Zuordnungsentscheidung liegt allerdings nur dann noch vor, wenn diese bis zur gesetzlichen Abgabefrist für Steuererklärungen, gem. § 149 Abs. 2 Satz 1 AO also bis zum 31.05. des Folgejahres, dem Finanzamt gegenüber abgegeben wurde (vgl. BFH 18.04.2012 – XI R 14/10, BFH/NV 2012, 1828; BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81). Bis zu diesem Zeitpunkt kann auch eine im Voranmeldungsverfahren zunächst getroffene Zuordnungsentscheidung korrigiert werden (vgl. BFH 07.07.2011 - V R 21/10, BStBl. II 2014, 81; Levedag, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 9b EStG Rn. 31, Stand Juli 2015).

(4) Danach haben die Kläger ihre Zuordnungsentscheidung, das gemischt genutzte Gebäude dem Unternehmensvermögen zuzuordnen, zeitnah i.S.d. obigen Rechtsprechung, nämlich mit Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat Dezember 2007 am 09.01.2008 dokumentiert.

Zwar indizierte die fehlende Geltendmachung der im Zeitraum Januar bis November 2007 angefallenen Vorsteuerbeträge in den jeweiligen Voranmeldungen, dass eine vollständige oder teilweise Zuordnung des kurz nach Fertigstelllung tatsächlich auch gemischt genutzten Gebäudes „A-Straße ...“ nicht vorgenommen werden sollte. Diese zunächst indizierte Zuordnungsentscheidung haben die Kläger jedoch rechtzeitig durch Geltendmachung der gesamten, auf die Herstellungskosten des Gebäudes „A‑Straße ...“ entfallenden Vorsteuerbeträge korrigiert. Dem steht nicht entgegen, dass die Kläger es einerseits unterlassen haben, berichtigte Voranmeldungen für die Monate Januar bis November 2007 einzureichen, und die Umsatzsteuerjahreserklärung erst im November des Folgejahres und damit nicht mehr zeitnah beim Beklagten eingegangen ist. Zwar ist das Recht auf Vorsteuerabzug grundsätzlich für den Voranmeldungszeitraum auszuüben, in dem das Abzugsrecht entstanden ist und die Ausübungsvoraussetzungen vorliegen (BFH 13.02.2014 – V R 8/13, BStBl. II 2014, 595). Dies ändert jedoch nichts daran, dass die Kläger mit der Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat Dezember 2007 ihre Entscheidung, das Gebäude „A-Straße ...“ vollständig ihrem Unternehmen zuzuordnen, hinreichend zum Ausdruck gebracht haben.

bbb) Der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG und damit die Geltendmachung der in 2007 insgesamt für den vermieteten Teil des Gebäudes „A‑Straße ...“ angefallenen Vorsteuer i.H.v. 65.750,90 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung über § 9b Abs. 1 EStG scheitert nach Ansicht des Senats auch nicht daran, dass die Kläger im Dezember 2007 überhaupt erst den Entschluss gefasst hätten, das Erdgeschoss zu vermieten. Insoweit ist dem Beklagten zwar zuzugeben, dass aus der Zuordnung eines gemischt genutzten Gegenstandes zum Unternehmen allein nicht folgt, dass die Kläger auch zum Sofortabzug der jeweiligen Vorsteuern berechtigt sind, und die Vermietungsabsicht der Kläger ab Januar 2007 vorliegend zwingende Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist, weil andernfalls bereits eine unternehmerische Nutzungsabsicht fehlen würde (vgl. BFH 11.07.2012 – XI R 17/09, BFH/NV 2013, 266). Der Senat ist jedoch aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens unter Berücksichtigung des Inhalts der beigezogenen Bauakten und der Beweisaufnahme durch Vernehmung des Zeugen K zu der Überzeugung gelangt, dass die Kläger jedenfalls seit Beginn des Jahres 2007 die Absicht hatten, das Erdgeschoss des Gebäudes „A-Straße ...“ unternehmerisch durch Vermietung zu nutzen.

So hat der Zeuge K glaubhaft bestätigt, dass der Kläger ihm gegenüber noch während der Rohbauphase, also nach Baubeginn am ....06.2006, geäußert habe, dass das Gebäude „A-Straße ...“ zukünftig als Firmensitz dienen solle, wobei die Aussage des Klägers nicht nur vage im Sinne einer bloßen Option, sondern konkret gewesen sei. Hinsichtlich der tatsächlichen Bauausführung hat der Zeuge K zwar sowohl schriftlich als auch mündlich angegeben, dass die Umnutzung der zunächst als Wohnraum vorgesehenen Räume zu Gewerbezwecken nicht mit großem planerischem Aufwand verbunden gewesen sei. Im Detail hat er jedoch ausgeführt, dass der Wunsch des Klägers, die Räumlichkeiten im Erdgeschoss des Gebäudes „A-Straße ...“ nunmehr als Firmensitz zu nutzen, dazu geführt habe, dass eine zunächst als Müllraum vorgesehene Räumlichkeit zu einem zusätzlichen Eingangsbereich umfunktioniert worden sei, um von dort aus in die Büroräume gelangen zu können.

Auch wenn der Zeuge K sich nicht mehr daran erinnern konnte, wann genau der Kläger ihm gegenüber geäußert habe, dass die Räume im Erdgeschoss zukünftig als Firmensitz der C GmbH dienen sollten, so schließt der Senat jedoch aus den übrigen Angaben des Zeugen K in Verbindung mit den aus der Bauakte ersichtlichen Details, dass die Kläger jedenfalls zu Beginn des Jahres 2007 bereits den Entschluss gefasst hatten, die Räume im Erdgeschoss gewerblich zu nutzen bzw. an die C GmbH zu vermieten. So findet sich insbesondere die Angabe des Zeugen K betreffend den Umbau des Müllraums auch in den Bauakten bestätigt. In einer mit „Baustellenüberwachung“ überschriebenen Übersicht des Amtes für Bauordnung und Wohnungswesen des Kreises M ist unter dem Datum 16.07.2007 ausgeführt, dass der Rohbau „ohne Abstellraum“ fertig gestellt worden sei. Zum 23.04.2007 ist vermerkt, dass sich das Mauerwerk des Erdgeschosses im Rohbau befunden habe. Zu diesem Zeitpunkt aber muss die gewerbliche Nutzung des Erdgeschosses bereits festgestanden haben. Berücksichtigt man zudem, dass nach den Bauakten mit der Errichtung des Mauerwerks des Erdgeschosses jedenfalls in dem Zeitraum nach dem 08.02.2007, zu dem sich das erste Untergeschoss im Rohbau befunden hat, begonnen worden sein muss, die Verwirklichung der Umnutzung des Erdgeschosses zu Gewerbezwecken eine gewisse Umplanung, auch wenn diese für die konkrete Bauausführung nicht gravierend gewesen sein mag, voraussetzt und diese wiederum nicht unmittelbar vor Beginn der Errichtung des Erdgeschosses erfolgt sein kann, ohne dass sich die Bauausführung verzögert hätte, so steht für das Gericht jedenfalls fest, dass der Entschluss der Kläger zur gewerblichen Nutzung des Erdgeschosses spätestens ab Januar 2007 gegeben gewesen sein muss.

Dem steht nach Auffassung des Senats nicht als Indiz für eine erst später gefasste Vermietungsabsicht entgegen, dass die Umnutzung des Erdgeschosses von Wohn- zu Gewerbezwecken erst am ....02.2008 beantragt worden ist. Denn insoweit hat der Zeuge K ausgeführt, dass dies auf seinen Vorschlag hin zunächst unterblieben sei, um Verzögerungen in der Bauausführung zu verhindern.

Schließlich hat der Senat auch keinen Zweifel daran, dass die Kläger nicht nur vage die gewerbliche Nutzung des Erdgeschosses in ihre Planung aufgenommen, sondern spätestens ab Januar 2007 bereits konkret auch den Entschluss gefasst hatten, die Räume im Erdgeschoss in Form der Vermietung der C GmbH bzw. der Firmengruppe des Klägers zur Nutzung zu überlassen. Dafür spricht aus Sicht des Gerichts, dass die Kläger der C GmbH bereits deren vorherigen Firmensitz „F-Straße ...“ in Form der umsatzsteuerpflichtigen Vermietung überlassen hatten und nunmehr lediglich ein neuer Firmensitz ohne Änderung der sonstigen Umstände gefunden werden sollte.

Anhaltspunkte dafür, die Richtigkeit der Aussage des Zeugen K in Zweifel zu ziehen, bestehen für das Gericht nicht. Er hat glaubhaft aus seiner Erinnerung heraus die Umstände der Errichtung des Gebäudes „A-Straße ...“ geschildert, wobei die deutliche Einräumung von Erinnerungslücken in für die Kläger wesentlichen Punkten für die Glaubhaftigkeit der Aussage des Zeugen K spricht.

ccc) Der Vorsteuerabzug und damit über § 9b Abs. 1 EStG der Werbungskostenabzug ist schließlich auch nicht nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausgeschlossen, da die Kläger als Vermieter an die C GmbH zulässigerweise nach § 9 Abs. 1 und 2 UStG zur Umsatzsteuerpflicht optiert und daher keine steuerfreien Vermietungsumsätze i.S.d. § 4 Nr. 12a UStG ausführen.

II. Die prozessualen Nebenentscheidungen beruhen auf den §§ 136 Abs. 1 Satz 1, 139 Abs. 3 Satz 3, 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO und 708 Nr. 10, 709 Satz 2, 711 Satz 1 und 2 der Zivilprozessordnung (ZPO).

III. Die Zulassung der Revision folgt aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.