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Tatbestand

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Streitig ist, ob die Höhe der Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer, die auf Grund des notariellen Kaufvertrages vom 23.09.2011 dem Grunde nach unstreitig festzusetzen war, zutreffend ist.

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Durch Vertrag vom 23.09.2011 zwischen A als Verkäufer und den Klägern als Käufer erwarben diese den unbebauten Grundbesitz Gemarkung B, Flur a, Flurstück b, C. Der Kaufpreis für das unbebaute Grundstück sollte 76.500,00 € betragen. Die Käufer sollten laut Vertrag verpflichtet sein, der Immobilienfirma D, durch deren Nachweis und Vermittlung der Kaufvertrag zustande gekommen war, eine Vermittlungsprovision in Höhe von (i.H.v.) 3,57 % des Kaufpreises zu zahlen.

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Nach Mitteilung durch den beurkundenden Notar an den Beklagten erließ dieser gegenüber beiden Klägern am 07.10.2011 getrennte Bescheide über Grunderwerbsteuer i.H.v. je 1.338,00 €, wobei als Bemessungsgrundlage der Grundstückskaufpreis mit 76.500,00 € und davon jeweils die Hälfte zugrunde gelegt worden war.

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Mit Schreiben vom 17.10.2011 wurden beide Kläger vom Beklagten gebeten mitzuteilen, ob über den Erwerb des Grundstückes hinaus auch die Bebauung des Grundbesitzes oder anderer Maßnahmen erfolgt seien, so dass grunderwerbsteuerlich neben dem Kaufpreis für den Grundbesitz auch andere Aufwendungen zur steuerrechtlichen Bemessungsgrundlage gehören könnten.

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Die Kläger äußerten sich daraufhin mit Schreiben vom 01.11.2011 dahingehend, sie seien auf das zu verkaufende Grundstück erstmals aufmerksam geworden durch den im Internet bei Immobilienscout 24 veröffentlichen Bebauungsvorschlag der Firma Immobilien E (Immobilien E). Auf Anfrage bei der Immobilien E sei ihnen gesagt worden, dass der Kaufvertrag über das Grundstück nicht von dieser Firma, sondern durch einen Makler, Herrn D aus B, vermittelt werde und man mit diesem Kontakt aufnehmen müsse, um das Grundstück kaufen zu können. Nach Abschluss des Kaufvertrages hätten sie, die Kläger, sich für die Realisierung des Bebauungsvorschlages der Immobilien E entschieden. Mit Schreiben vom 14.11.2011 ergänzten sie ihren Vortrag unter Vorlage des Werkvertrages mit der Immobilien E vom 23.09.2011 wie folgt: Der Werklohn habe 264.480,00 € betragen. Dieser habe die in der Baubeschreibung aufgeführten Aufpreise für Sonderwünsche i.H.v. insgesamt 11.370,00 € beinhaltet. Abzüglich dieser Aufpreise habe der Werklohn bei 253.110,00 € gelegen. Ihres Erachtens liege kein einheitliches Vertragswerk vor, da sie sich im Grundstückskaufvertrag nicht zum Abschluss eines Werkvertrages mit der Immobilien E verpflichtet gehabt hätten, vielmehr frei in der Wahl des Bauunternehmers gewesen seien. Eine Kopplung zwischen Werkvertrag und Grundstückskaufvertrag habe daher nicht bestanden. Im Übrigen beinhalte der Werklohn bereits die Mehrwertsteuer i.H.v. 19 %, so dass es sich bei der Erhebung von Grunderwerbsteuer auf den Werklohn um einen Fall der doppelten Besteuerung handele. - Im Werkvertrag zwischen der Immobilien E und den Klägern wurde auf die Anlagen „Baubeschreibung vom 23.09.2011“ sowie die „Bauzeichnung vom 05.09.2011 gemäß Baugenehmigungsantrag“ verwiesen.

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Der Beklagte erließ daraufhin am 17.11.2011 Änderungsbescheide gegenüber den Klägern, in denen jeweils ½ von 75.605,00 € + 264.480,00 € als Bemessungsgrundlage für die mit jeweils 5.967,00 € festgesetzte Grunderwerbsteuer herangezogen wurde.

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Die dagegen gerichteten Einsprüche blieben erfolglos und wurden durch zusammengefasste Entscheidung vom 10.02.2012 als unbegründet zurückgewiesen. Nach Auffassung des beklagten Finanzamtes sei ein einheitliches Vertragswerk anzunehmen. Zwischen dem Grundstückskaufvertrag und dem Bauvertrag habe ein objektiv sachlicher Zusammenhang bestanden. Denn die Grundstücke seien mit Bebauung von der Firma Immobilien E im Internet angeboten worden. Dies sei nur möglich gewesen, da entsprechende Absprachen mit dem Grundstückseigentümer bestanden hätten. Die Kläger hätten am selben Tag den Kaufvertrag notariell beurkunden lassen und auch den Werkvertrag abgeschlossen. Damit hätten sich die Kläger bei Abschluss des Kaufvertrages an den mit dem Grundstücksveräußerer zusammenwirkenden Werkunternehmer gebunden gehabt. Die Tatsache, dass im Werkvertrag Änderungswünsche der Kläger berücksichtigt worden seien, lasse nur den Schluss zu, dass die Kläger im Zeitpunkt des Grundstückskaufvertrages hinsichtlich der grundsätzlichen Art und Weise der Bebauung und der Wahl des Werkunternehmers bereits gebunden waren. Ohne Bedeutung sei es, dass tatsächlich oder rechtlich die Möglichkeit bestanden habe, die Bebauung nicht mit der Immobilien E durchzuführen, da die Kläger die vorliegende Planung akzeptiert und den Bauvertrag abgeschlossen hätten. Es mache auch keinen Unterschied, ob der Erwerber das einheitliche Angebot der Veräußererseite unverändert übernehme oder der Veräußererseite konkrete Vorgaben mache. Bereits die Hinnahme des von der Anbieterseite vorbereiteten Geschehensablaufes seitens des Erwerbers indiziere einen objektiv engen sachlichen Zusammenhang. Dementsprechend sei nach dem Willen der Vertragsparteien von einem Erwerb eines bebauten Grundstückes auszugehen.

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Dagegen richtet sich die Klage. Die Kläger führen hierzu aus, der Grundstückskaufvertrag und der Werkvertrag, beide vom 23.09.2011, stellten kein einheitliches Vertragswerk, sondern zwei in rechtlicher also auch in tatsächlicher Hinsicht voneinander unabhängige Verträge mit zwei unterschiedlichen Vertragspartnern dar. Sie hätten sich vor dem Grundstückskaufvertrag nicht zum Abschluss eines Werkvertrages mit der Immobilien E verpflichtet gehabt. Vielmehr seien sie in der Wahl des Bauunternehmers frei gewesen, so dass eine Kopplung zwischen den Verträgen nicht bestanden habe. Ein enger sachlicher Zusammenhang bestehe auch deshalb nicht, weil sie den Bebauungsvorschlag der Baufirma nicht übernommen, sondern den Grundriss komplett umgeplant und Ausstattungsänderungen vorgenommen hätten. Insofern hätten sie keine konkrete bis annähernd zur Baureife gediehene Vorplanung angenommen. Ein enger sachlicher Zusammenhang könne nur angenommen werden, wenn ein abgestimmtes Verhalten auf Veräußererseite festgestellt werden könne. Ein solches habe der Beklagte nicht festgestellt. Frau E von der Immobilien E habe ihnen, den Klägern, seinerzeit ausdrücklich mitgeteilt, dass sie mit ihrem Unternehmen keinen Werkvertrag abschließen müssten, sondern in der Wahl des Bauunternehmers frei seien. Im Übrigen sei die Verpflichtung zur Ausführung der Bauerrichtungsleistungen in § 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) nicht als steuerbarer Vorgang bezeichnet. Hierfür falle allein Umsatzsteuer an.

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Auf Anforderung durch das Gericht legten die Kläger den Darlehensvertrag der F Bank über insgesamt 209.000,00 € vor, der am 15.09.2011 unterzeichnet worden war. Ein weiterer Darlehensvertrag mit der F Bank über 75.000,00 € war am 16.09.2011 unterschrieben worden.

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In der mündlichen Verhandlung ergänzten die Kläger ihren Vortrag wie folgt: Ursprünglich habe der Grundstückskaufvertrag schon früher abgeschlossen werden sollen. Ein früherer Termin sei aber aus Gründen im Zusammenhang mit der betreut wohnenden Mutter des Verkäufers mehrfach verschoben worden, im Übrigen habe der Verkäufer zur Beurkundung gleich mehrerer Kaufverträge aus G anreisen wollen. Unabhängig davon hätten sie, die Kläger, aber vor Abschluss des Kaufvertrages die Finanzierung sicher stellen müssen. Hierbei sei zu berücksichtigen gewesen, dass ihr Eigenkapital in der von ihnen bewohnten Eigentumswohnung gesteckt habe, hierfür aber noch kein Käufer habe gefunden werden können. Letztlich hätten sie die Finanzierungsverträge unterschrieben und innerhalb des Widerrufsvorbehalts insoweit dafür gesorgt, dass der Grundstückskaufvertrag abgeschlossen wurde. Für die Immobilien E hätten sie sich nach telefonischen Anfragen bei anderen Baufirmen entschieden, da die aufgezeigten Alternativen zum Projekt der Immobilien E nicht in ihren finanziellen Rahmen gepasst hätten. Den Vertrag mit der Immobilien E hätten sie nach Unterzeichnung des notariellen Kaufvertrages unterschrieben.

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Die Kläger beantragen,

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die Bescheide vom 17.11.2011 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise die Revision zuzulassen.

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Er bleibt bei seiner Auffassung, dass es sich bei den beiden Verträgen, Grundstücks- und Werkvertrag, um ein einheitliches Vertragswerk handele, so dass auch der Werklohn mit in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sei. Er verweist auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 21.09.2005 unter II R 49/04, wonach es für die Annahme eines einheitlichen Vertragswerkes ausreiche, wenn der im Übrigen passive Grundstückseigentümer dem Bauunternehmer das Grundstück an die Hand gebe. Da der Grundstückseigentümer die Vermarktung der Grundstücke im Streitfalle dem Makler per Handschlag überlassen habe und dieser wiederum die Verwertung der Baufirma, seien die Voraussetzungen erfüllt. Nach den eigenen Angaben der Kläger im Schreiben vom 01.11.2011 seien sie über den veröffentlichten Bauvorschlag informiert gewesen, so dass sich für sie gar nicht die Frage nach dem Erwerb eines unbebauten Grundstückes gestellt habe. Auch aus den Finanzierungsunterlagen ergebe sich, dass die Entscheidung über die Bebauung mit der Immobilien E bereits vor Kaufvertragsabschluss getroffen worden sei. Im Internet seien die Grundstücke von der Immobilien E auch komplett mit Häusern angeboten worden. Der Makler selbst habe die unbebauten Grundstücke gar nicht zum Verkauf angeboten gehabt.

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Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung des Grundstückseigentümers, des Maklers und Frau E als Inhaberin der Immobilien E. - Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf Bl. 116 bis 117 und Bl. 210 bis 213 verwiesen.

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Entscheidungsgründe

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Die Klage ist begründet.

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Der Beklagte hat zu Unrecht ein einheitliches Vertragswerk angenommen und dementsprechend die Grunderwerbsteuerbescheide vom 07.10.2011 unter Erhöhung der Bemessungsgrundlage für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer durch Bescheide vom 17.11.2011 geändert.

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Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG unterliegt der Erwerb eines Anspruchs auf Übereignung eines inländischen Grundstücks der Grunderwerbsteuer. Bemessungsgrundlage ist gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG die Gegenleistung. Bei einem Grundstückskauf gilt nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG als Gegenleistung unter anderem der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Danach gehören alle Leistungen des Erwerbers zur grunderwerbsteuerlichen Gegenleistung (Bemessungsgrundlage), die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben. Entscheidend für den Umfang der Bemessungsgrundlage ist dabei, in welchem tatsächlichen Zustand das Grundstück Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist. Der maßgebende Gegenstand des Erwerbsvorgangs wird zunächst durch das den Steuertatbestand erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt. Ergibt sich aus weiteren Vereinbarungen, die mit diesem Rechtsgeschäft in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehen, dass der Erwerber das Grundstück in bebautem Zustand erhält, bezieht sich der grunderwerbsteuerrechtliche Erwerbsvorgang auf diesen einheitlichen Leistungsgegenstand (Urteile des BFH vom 27.10.2004 II R 12/03, BFHE 208, 51, BStBl II 2005, 220 und vom 02.03.2006 II R 39/04, BFH/NV 2006, 1880; Beschluss des BFH vom 02.04.2009 II B 157/08, BFH/NV 2009, 1146).

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Der sachliche Zusammenhang zwischen mehreren Vereinbarungen bzw. Verträgen ist unter anderem gegeben, wenn der Erwerber im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages in seiner Entscheidung über das „ob“ und „wie“ der Baumaßnahme gegenüber der Veräußererseite nicht mehr frei war und deshalb feststand, dass er das Grundstück nur in einem bestimmten (bebauten) Zustand erhalten würde (Urteile des BFH vom 08.02.1995 II R 19/92, BFH/NV 1995, 823, vom 21.09.2005 II R 49/04, BFHE 211, 530, BStBl II 2006, 269 und vom 23.08.2006 II R 42/04, BFH/NV 2007, 760).

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Ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen Kauf- und Bauvertrag wird indiziert, wenn der Veräußerer aufgrund einer in bautechnischer und finanzieller Hinsicht konkreten und bis (annähernd) zu Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem im Wesentlichen feststehenden Preis anbietet und der Erwerber dieses Angebot annimmt (Urteile des BFH vom 23.11.1994 II R 53/94, BFHE 176, 450, BStBl II 1995, 331 und vom 15.03.2000 II R 34/98, BFH/NV 2000, 1240).

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Die durch die Annahme eines solchen einheitlichen Angebots ausgelöste Indizwirkung für das Vorliegen eines engen sachlichen Zusammenhangs zwischen Kauf- und Bauvertrag liegt auch dann vor, wenn auf der Veräußererseite mehrere Personen als Vertragspartner auftreten, sofern die Personen entweder personell, wirtschaftlich oder gesellschaftsrechtlich eng verbunden sind oder aufgrund von Abreden bei der Veräußerung zusammenarbeiten oder durch abgestimmtes Verhalten auf den Abschluss sowohl des Grundstückskaufvertrages als auch der Verträge, die der Bebauung des Grundstücks dienen, hinwirken (Urteile des BFH vom 16.02.2011 II R 48/08, BFHE 233, 190, BStBl II 2012, 295 und vom 21.09.2005 II R 49/04 a.a.O.). Eines schriftlichen Vertrages zwischen den auf der Veräußererseite verbundenen bzw. auftretenden Personen bedarf es nicht (Urteil des BFH vom 30.04.2003 II R 29/01, BFH/NV 2003, 1446). Vielmehr genügt ein tatsächliches einvernehmliches Zusammenwirken, das bereits dann gegeben ist, wenn der im Übrigen passive Grundstücksverkäufer dem Bauunternehmer das Grundstück „an die Hand gibt“. Der bloße Hinweis auf eine Kaufgelegenheit oder die Empfehlung einer Baufirma reicht hingegen nicht aus (Urteile des BFH vom 21.09.2005 II R 49/04 a.a.O. und vom 28.05.1998 II R 66/96, BFH/NV 1999, 75). Ein Zusammenwirken zwischen Grundstücksveräußerer und Baufirma kann auch dann gegeben sein, wenn der Veräußerer nicht unmittelbar auftritt, sondern sich durch einen von ihm beauftragten Makler in das Bebauungskonzept einbinden lässt (Urteil des BFH vom 31.03.2004 II R 62/01, nv, juris). Das abgestimmte Verhalten mehrerer Personen muss für den Erwerber objektiv erkennbar sein (Urteil des BFH vom 11.05.1994 II R 62/91, BFH/NV 1994, 901; Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 23.11.2011 7 K 417/10 GE, EFG 2012, 972). Unerheblich ist, ob die annähernd zur Baureife gediehene Vorplanung inhaltlich maßgebend von der Erwerberseite mit beeinflusst oder gar veranlasst worden ist. Denn hinsichtlich der entscheidenden Frage, ob der Abschluss des Grundstückskaufvertrages an die Beauftragung eines bestimmten Unternehmers gekoppelt ist, macht es keinen Unterschied, ob der Erwerber das einheitliche Angebot der Veräußererseite unverändert übernimmt oder ob er der Veräußererseite konkrete Vorgaben macht, die dann zur Grundlage für das einheitliche, vom Erwerber akzeptierte Angebot über den Erwerb von Grundstück und Gebäude werden (Urteil des BFH vom 21.09.2005 II R 49/04 a.a.O).

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Dies berücksichtigend kann nach Auffassung des erkennenden Senats im Streitfall nicht vom Erwerb eines bebauten Grundstücks ausgegangen werden.

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Zwar stand im Zeitpunkt des Abschlusses des Grundstückskaufvertrages für die Kläger aufgrund deren Vorplanungen, worauf auch deren Finanzierung ausgerichtet war, fest, dass und wie sie auf dem Grundstück, das sie erwerben wollten, bauen würden.

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Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme kann jedoch kein einheitliches Vertragswerk in o.a. Sinne angenommen werden, da der Veräußerer des in Streit stehenden Grundstückes bzw. der für ihn auftretende Makler mit der Baufirma Immobilien E nicht aufgrund von Abreden durch abgestimmtes Verhalten zusammengearbeitet haben, um auf die Bebauung des von den Klägern erworbenen Grundstückes hinzuwirken.

29

Nach der glaubhaften Zeugenaussage des Grundstückseigentümers und Veräußerers A wollte dieser alle ihm bzw. teilweise seiner im Heim betreut lebenden Mutter gehörenden Grundstücke - unter anderem auch das von den Klägern erworbene - zu einem von ihm vorgegebenen Preis veräußern. Ihm kam es nicht darauf an, dass die Grundstücke bebaut wurden, ungeachtet dessen, dass es sich um Bauland handelte. Der Zeuge, der in G lebt, wollte sich, auch zur Finanzierung des Heimaufenthaltes der Mutter, unabhängig vom weiteren Schicksal der Grundstücke in Bezug auf deren Bebauung von diesen trennen. Dementsprechend hatte der Zeuge A den Makler D, der sich seinerseits nach eigener glaubhafter Zeugenaussage nie um die Bebauung der von ihm vermittelten Grundstücke gekümmert hat, lediglich mit der Veräußerung der Grundstücke beauftragt. Dass es dem Zeugen A lediglich um den Grundstücksverkauf ging, wird auch dadurch deutlich, dass ihm die Immobilien E bzw. deren Inhaberin E bis zur Unterzeichnung des Grundstückskaufvertrages nicht bekannt war bzw. er Frau E auch danach nicht kennen gelernt hat. Der in seinem Auftrag handelnde Makler kannte zwar vor Abschluss des Grundstückskaufvertrages mit den Klägern die Immobilien E bzw. deren Inhaberin E, weil er dieser auch die Bewerbung des Grundstücks mit deren Bebauungskonzept erlaubt hatte. Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme reicht dies jedoch nicht aus, um eine Kopplung des Grundstücksgeschäfts einerseits mit dem Bauvertrag andererseits annehmen zu können. Der für den Veräußerer auftretende Makler D hatte den Klägern als potentielle Erwerber keine Vorgaben gemacht, unter welchen Bedingungen sie das streitige Grundstück sollten erwerben können. Nach dem glaubhaften Bekunden des Zeugen D war es ihm, ebenso wie dem Veräußerer, gleichgültig, mit welcher Baufirma die Kläger das Grundstück bebauen würden. Entscheidend für sie war nur, dass der Grundstückskaufvertrag zu den preislichen Bedingungen des Veräußerers erfolgen würde. Dementsprechend hatte der Zeuge D mit den Klägern auch nur einen Maklervertrag für die Vermittlung des Grundstücks abgeschlossen. Sonstige Vergütungen für seine Tätigkeiten hat der Zeuge D nach Aktenlage weder bei den Klägern noch bei der Baufirma eingefordert.

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Die Inhaberin der Immobilien E hat als Zeugin glaubhaft dargestellt, wie es dazu gekommen war, dass sie das Grundstück des Veräußerers bewerben durfte, nämlich im Anschluss an einen Termin mit dem Makler wegen privaten Interesses an dem ebenfalls zum Verkauf gestellten alten Bauernhaus auf einem der Grundstücke des Veräußerers bzw. seiner Mutter. Nach Aussage der Zeugin E war die Bewerbung der Grundstücke des Veräußerers bzw. der Bebauung durch sie allein auf ihre Initiative hin erfolgt. Ein ausbleibender Erfolg in Bezug auf den Abschluss eines Bauvertrages mit den Klägern wäre allein zu ihren Lasten gegangen. Der Kontakt der Immobilien E zum Veräußerer war in Bezug auf das von den Klägern erworbene Grundstück nur insoweit erforderlich, als dieser bzw. der Makler die Bewerbung dulden sollte. Dass dieser der Immobilien E hierfür Vermessungspläne zur Verfügung gestellt und den nicht verhandelbaren Grundstückskaufpreis genannt hatte, der dann im Internetauftritt der Immobilien E als Teil des den potentiellen Erwerber interessierenden Gesamtpreises angegeben war, reicht nach Auffassung des Gerichts nicht aus, um ein Zusammenwirken auf Veräußererseite in dem Sinne annehmen zu können, dass das beiderseitige Interesse des Verkäufers und der Baufirma auf den Verkauf eines bebauten bzw. zu bebauenden Grundstücks ausgerichtet war. 

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Somit kann nach Auffassung des erkennenden Senats nicht davon ausgegangen werfen, dass sich der Grundstücksveräußerer bzw. dessen Makler und die Inhaberin der Baufirma dahingehend abgesprochen hatten, durch abgestimmtes Verhalten auf den Verkauf des Grundstücks mit anschließender Bebauung hinzuwirken. Der Grundstückseigentümer und in seinem Auftrag der Makler hatten nur ein Interesse am Verkauf des Grundstücks und haben den Klägern in keiner Weise zu erkennen gegeben, dass der Grundstücksverkauf einerseits und die Bebauung andererseits, wenn schon nicht rechtlich, so doch wenigstens faktisch gekoppelt sein sollten, das heißt, dass der eine Vertrag nicht ohne den anderen abgeschlossen werden könne.

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Dementsprechend ist ein enger sachlicher Zusammenhang zwischen der Grundstücksveräußerung einerseits und der Grundstücksbebauung andererseits nicht anzunehmen, sodass Gegenstand des Erwerbsvorgangs nur das unbebaute Grundstück war, mithin die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nur nach dem Grundstückskaufpreis zu bestimmen war.

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Die angefochtenen Änderungsbescheide und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung waren daher als rechtswidrig aufzuheben und der Klage stattzugeben.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

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Der Senat hat die Revision auf Antrag des Beklagten zugelassen, da dem BFH Gelegenheit gegeben werden soll, die Frage zu prüfen, ob die vom Veräußerer bzw. dessen Makler erlaubte Bewerbung eines durch eine Baufirma entwickelten Bebauungskonzepts zur Annahme eines einheitlichen Vertragswerks ausreicht.