Finanzgericht Köln, 10 K 1349/10

Tatbestand

Die Klägerin ist als Erzieherin nichtselbständig tätig. Für die Streitjahre wurde sie bisher nicht zur Einkommensteuer veranlagt. Am 11. Dezember 2009 reichte die Klägerin Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2001 bis 2007 beim Beklagten ein, verbunden mit dem Antrag, sie gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG zur Einkommensteuer zu veranlagen. Der Beklagte folgte diesem Begehren nur für die Jahre 2005 bis 2007 (Bescheide vom 20. Januar 2010). Für die Streitjahre 2003 und 2004 lehnte der Beklagte die begehrte Veranlagung mit vorliegend streitgegenständlichem Bescheid vom 11. Januar 2010 unter Hinweis auf den Ablauf der Antragsfrist ab.

Mit dem Einspruch machte die Klägerin unter Bezugnahme auf die BFH-Urteile vom 15. Januar 2009 VI R 23/08 (BFH/NV 2009, 755) und vom 12. November 2009 (VI R 1/09, BFHE 227, 97, BStBl II 2010, 406) geltend, in Fällen der Antragsveranlagung gelte die generelle Festsetzungsfrist unter Beachtung der Vorschriften über die Anlaufhemmung. Verjährung könne daher nur für 2001 eingetreten sein.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Zur Begründung führte der Beklagte in der Einspruchsentscheidung vom 22. April 2010 aus: Die Festsetzungsfrist beginne grundsätzlich mit Ablauf des Kalenderjahres der Steuerentstehung. Etwas anderes gelte nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO lediglich, wenn eine Steuererklärung abzugeben sei. Eine solche Verpflichtung habe für die Streitjahre jedoch nicht bestanden, so dass die Festsetzungsfrist für 2003 am 31. Dezember 2007 und für 2004 am 31. Dezember 2008 geendet habe. Das dieser Auffassung entgegenstehende rechtskräftige Urteil des FG Köln vom 3. Dezember 2008 könne über den entschiedenen Einzelfall hinaus nicht angewendet werden. Das BFH-Urteil vom 15. Januar 2009 VI R 23/08 (BFH/NV 2009, 755) sei bereits deshalb nicht einschlägig, weil in dem dieser Entscheidung zu Grunde liegenden Fall die Höhe der Nebeneinkünfte (mehr als 410 €, positiv oder negativ) eine Rolle gespielt habe. Im Urteil vom 12. November 2009 (VI R 1/09, BFHE 227, 97, BStBl II 2010, 406) habe der BFH ausdrücklich den Vorbehalt des Ablaufs der Verjährungsfrist erwähnt; zur Frage der Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO habe sich der BFH dort nicht geäußert.

Die Klägerin macht geltend, es sei höchstrichterlich geklärt, dass Wegfall der früher in § 46 Abs. 1 geregelten Antragsfrist auch für Veranlagungszeiträume vor 2006 gelte (§ 52 Abs. 55j EStG). Ebenso sei geklärt, dass die dreijährige Anlaufhemmung unter Berücksichtigung gleichheitsrechtlicher Gesichtspunkte auch für Fälle der Antragsveranlagung gelte (Hinweis auf BFH-Urteile vom 15. Januar 2009 VI R 23/08 (BFH/NV 2009, 755) und vom 15. Januar 2009 VI R 63/06 (BFH/NV 2009, 1105). Der Beklagte habe deshalb die eindeutigen Ausführungen des FG Köln aus dem rechtskräftigen Urteil vom 3. Dezember 2008 11 K 4917/07 umzusetzen.

Die Klägerin beantragt,

das Verfahren auszusetzen und dem Bundesverfassungsgericht zur Klärung der Frage vorzulegen, ob die Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO auch in Fällen der Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG anzuwenden sei, hilfsweise den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 11. Januar 2010 und der Einspruchsentscheidung vom 22. April 2010 verpflichten, die Klägerin für die Jahre 2003 und 2004 erklärungsgemäß zu veranlagen, äußerst hilfsweise die Zulassung der Revision.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte bezieht sich dazu im Wesentlichen auf die Begründung in der Einspruchsentscheidung und verweist auf die Kommentierung von Schmidt/KULOSA, EStG 29. Auflage, § 46 Rz. 34.

Das Gericht hatte das Verfahren mit Beschluss vom 23. August 2010 bis zum rechtskräftigen Abschluss des damals beim BFH anhängigen Verfahrens VI R 53/10 ausgesetzt. Auf die vom Bevollmächtigten mit der Begründung eingelegte Beschwerde, der in diesem Verfahren anhängige Fall sei nicht vorgreiflich für die Entscheidung des Streitfalls, hat das Gericht den Aussetzungsbeschluss mit Beschluss vom 2. September 2010 aufgehoben.

Nach ergehen der Entscheidung des BFH im Verfahren VI R 53/10 am 14. April 2011 und Hinweis des Gerichts auf die sich daraus ergebenden Bedenken gegen die Erfolgsaussichten der Klage mit Schreiben vom 1. August 2011 beantragte der Bevollmächtigte, mit der Entscheidung zuzuwarten, weil möglicherweise Verfassungsbeschwerde gegen das o.a. BFH-Urteil eingelegt werde.

Entscheidungsgründe

I. Das Verfahren war nicht gemäß Art. 100 GG auszusetzen.

1. Nach dieser Vorschrift ist das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts einzuholen, wenn das Gericht ein Bundesgesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig hält.

2. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht gegeben. Die vom Bevollmächtigten angenommene gleichheitswidrige Benachteiligung durch die Nichterstreckung der Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO auf Fälle der Antragsveranlagung sieht das erkennende Gericht nicht. Denn der Gleichheitssatz verlangt nicht nur eine gleiche Belastung aller Steuerpflichtigen, sondern er gebietet gleichermaßen, dass ungleiche Fälle – entsprechend ihrer Eigenart – auch ungleich behandelt werden (BVerfG-Beschlüsse vom 11. Januar 2005 2 BvR 167/02, DStR 2005, 911, BFH/NV 2005 <Beilage>, 260, vom 7. November 2006 1 BvL 10/02, NJW 2007, 573; ferner BVerfG-Beschluss vom 6. Juli 2010 2 BvL 13/09, BFH/NV 2010, 1767, DB 2010, 1674, DStR 2010, 1563: Arbeitszimmer). Im Streitfall bestehen zwischen der Pflichtveranlagung und der Antragsveranlagung Sachunterschiede, die eine unterschiedliche Behandlung im Hinblick auf eine Anlaufhemmung rechtfertigen. Denn die Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO soll nach der Rechtsprechung des BFH lediglich verhindern, dass durch eine späte Einreichung der Steuererklärung die der Finanzbehörde zur Verfügung stehende Bearbeitungszeit verkürzt wird (BFH-Urteil vom 14. April 2011 VI R 53/10, BStBl II 2011, 746, BFH/NV 2011, 1410 unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 6. Juni 2007 II R 54/05, BFHE 217, 393, BStBl II 2007, 954, m.w.N.).

II. Die Klage ist unbegründet. Eine Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO kommt in den Fällen des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG i.d.F. des JStG 2008 nicht in Betracht. Dies gilt auch bei Anwendung der Übergangsregelung des § 52 Abs. 55j Satz 2 EStG i.d.F. des JStG 2008.

1. Besteht das Einkommen - wie im Streitfall - nach § 46 Abs. 2 EStG ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, so wird eine Veranlagung nur unter den in § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 8 EStG genannten Voraussetzungen durchgeführt.

a) Nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2008 (EStG n.F.) wird eine Einkommensteuer-Veranlagung durchgeführt, wenn sie beantragt wird. Die - frühere zusätzliche - Voraussetzung, dass der Antrag bis zum Ablauf des auf den Veranlagungszeitraum folgenden zweiten Kalenderjahres zu stellen war, ist entfallen. § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG n.F. ist gemäß § 52 Abs. 55j Satz 2 EStG n.F. erstmals für den Veranlagungszeitraum 2005 anzuwenden und - hier einschlägig - in Fällen, in denen am 28. Dezember 2007 über einen Antrag auf Veranlagung zur Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig entschieden ist. In diesen Fällen ist ein ausschließlich Arbeitslohn beziehender Arbeitnehmer, der den Antrag auf Einkommensteuer-Veranlagung für Veranlagungszeiträume vor 2005 erst nach dem 28. Dezember 2007 stellt, gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.V.m. § 52 Abs. 55j EStG i.d.F. vom 20. Dezember 2007 zu veranlagen, soweit Verjährungsfristen nicht entgegenstehen. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ist es nicht erforderlich, dass der Antrag auf Veranlagung für Veranlagungszeiträume vor 2005 bereits vor dem 28. Dezember 2007 bei den Finanzbehörden eingegangen ist (BFH-Urteile vom 14. April 2011 VI R 53/10, BStBl II 2011, 746, BFH/NV 2011, 1410, vom 12. November 2009 VI R 1/09, BFHE 227, 97, BStBl II 2010, 406).

b) Im Streitfall steht der Veranlagung gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.V.m. § 52 Abs. 55j Satz 2 EStG n.F. jedoch der Eintritt der Festsetzungsverjährung entgegen (vgl. BFH-Urteil vom 12. November 2009 VI R 1/09, BFHE 227, 97, BStBl II 2010, 406, II. b für das Streitjahr 2004).

aa) Die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer beträgt nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO vier Jahre. Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist (§ 170 Abs. 1 AO). Die Einkommensteuer für 2003 verjährte demnach mit Ablauf des Jahres 2007 und diejenige für 2004 mit Ablauf des Jahres 2008. Die zur Veranlagung erforderlichen Anträge hat die Klägerin – durch Abgabe der Einkommensteuererklärungen – aber (erst) im Jahre 2009 beim Beklagten gestellt.

bb) Der Ablauf der Festsetzungsfrist war vorliegend nicht nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO gehemmt. Im Streitfall bestand, wie auch § 25 Abs. 3 EStG i.V.m. § 56 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung deutlich macht (a.A. Tormöhlen in Korn, § 46 EStG Rz 35.1), keine Pflicht zur Abgabe der Einkommensteuererklärungen. Die Kläger waren gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG n.F. lediglich berechtigt, eine solche einzureichen. Ebenso wurde die Klägerin vom FA nicht zur Abgabe der einschlägigen Erklärungen aufgefordert (§ 149 Abs. 1 Satz 2 AO). Im Fall einer Antragsveranlagung ohne Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung kommt daher § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO nicht zur Anwendung (BFH-Urteil vom 14. April 2011 VI R 53/10, BStBl II 2011, 746, BFH/NV 2011, 1410 für die Streitjahre 2002 und 2003 bei Erklärungsabgabe in 2008, in Abgrenzung zur Senatsentscheidung vom 15. Januar 2009 VI R 23/08, BFH/NV 2009, 755; vgl. ferner Schmidt/Kulosa, EStG, 30. Aufl., § 46 Rz 34; Tillmann in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 46 EStG Rz 67; Paetsch in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., § 46 Rz 65 ff.; Banniza in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 170 AO Rz 24).

cc) Der entgegenstehenden Auffassung des 11. Senat des FG Köln im Urteil vom 3. Dezember 2008 11 K 4917/07 (EFG 2009, 480) folgt das Gericht nicht. Das Gericht sieht die Notwendigkeit der dort befürworteten verfassungskonformen Auslegung nicht, weil zwischen den Fällen der Pflichtveranlagung und der Antragsveranlagung Sachunterschiede bestehen, die eine unterschiedliche Behandlung im Hinblick auf die Anlaufhemmung rechtfertigen (s.o.).

2. Der BFH hat zwar in seinem Urteil vom 15. Januar 2009 VI R 23/08 (BFH/NV 2009, 755; ebenso BFH-Urteil vom 15. Januar 2009 VI R 63/06. BFH/NV 2009, 1105) entschieden, dass der Anwendung des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG n.F. für Veranlagungszeiträume vor 2005 auch eine Verjährungsfrist nicht entgegensteht. Diese Entscheidungen betrafen allerdings den vorliegend nicht gegebenen besonderen Fall, dass die Klage ohnehin auf Grundlage der BFH-Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 21. September 2006 VI R 52/04, BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45) zu § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG a.F. erfolgreich gewesen wäre, weil es sich um Fälle der Pflichtveranlagung handelte. Der BFH hatte dabei insbesondere berücksichtigt, dass aufgrund seiner 2005 geänderten Rechtsprechung zu § 46 Abs. 2 EStG und der darauf folgenden Reaktionen des Gesetzgebers vielfach zeitliche Zufälligkeiten darüber mitentscheidend gewesen waren, ob Anträge und Klagen auf Durchführung der Einkommensteuer-Veranlagungen erfolgreich sein konnten (vgl. BFH-Urteil vom 14. April 2011 VI R 53/10, BStBl II 2011, 746, BFH/NV 2011, 1410).

III. Die Revision war nicht zuzulassen, weil die zu entscheidenden Rechtsfragen durch den BFH in seinem Urteil vom 14. April 2011 VI R 53/10 (BStBl II 2011, 746, BFH/NV 2011, 1410) geklärt sind.

IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.