Finanzgericht Köln, 8 V 887/10

Gründe:

Die Beteiligten streiten im Aussetzungserfahren über das Vorliegen einer umsatzsteuerlichen Organschaft, die Bindungswirkung eines Haftungsbescheides sowie die wirksame Rücknahme eines Einspruchs.

Der Antragsteller war zunächst an dem Abbruchunternehmen A OHG zu 1/3 beteiligt. Zum 01.01.2000 gründete der Antragsteller ein Einzelunternehmen mit dem Geschäftszweck, Groß- und Einzelhandel und Vermietung von Kraftfahrzeugen und Baumaschinen und erwarb das Betriebs- und Anlagevermögen (insbesondere den Fuhr- und Maschinenbestand, nicht jedoch das Betriebsgrundstück) der A OHG zum Preis von ca. 6 Millionen DM. Der Kauf erfolgte in Höhe von ca. 3 Millionen DM unter Eigentumsvorbehalt. Zeitgleich gründete der Antragsteller das Abbruchunternehmen A GmbH, deren Geschäftsführer und Alleingesellschafter er war. Den übernommenen Fuhr- und Maschinenbestand sowie die nachfolgend neu erworbenen Maschinen vermietete der Antragsteller im Wesentlichen an die A GmbH. Die Umsätze des Antragstellers mit der A GmbH beliefen sich in den Jahren 2000 und 2001 zwischen 550.000 DM und 775.000 DM und betrugen ca. 90% seiner Gesamtumsätze.

Für die A GmbH wurde ab März 2004 beim Amtsgericht B unter dem Aktenzeichen ... ein Insolvenzverfahren durchgeführt. Mit Beschlüssen vom 23.03.2004 wurde ein vorläufig "schwacher" Insolvenzverwalter bestellt, am 01.06.2004 das Insolvenzverfahren eröffnet und mit Beschluss vom 11.11.2008 nach Schlussverteilung der Insolvenzquote das Insolvenzverfahren aufgehoben. Mit Einleitung des Insolvenzverfahrens übernahm der Antragsteller den Geschäftszweck der A GmbH und ist seitdem ebenfalls als Abbruchunternehmer tätig. Der Kauf des Maschinen- und Fahrzeugbestandes wurde aufgrund des Eigentumsvorbehalts ebenfalls in 2004 teilweise rückabgewickelt.

Aufgrund der Vermietung des Fahrzeug- und Maschinenbestandes nahm der Antragsgegner den Antragsteller mit Haftungsbescheid vom 23.05.2007 nach § 191 AO in Verbindung mit § 74 AO für Umsatzsteuerschulden der A GmbH i. L. der Jahre 2002 bis 2004 in Anspruch. Im Rahmen eines hiergegen geführten Einspruchsverfahrens verständigten sich Antragsteller und Antragsgegner auf einen Wert für das übernommene Vermögen in Höhe von 4.000,00 €. Die Zahlungsaufforderung des Haftungsbescheides wurde aufgrund dinglicher Beschränkung der Haftung entsprechend auf 4.000,00 € reduziert.

Mit Prüfungsbeginn am 01.12.2008 führte der Antragsgegner beim Antragsteller für die Jahre 2002 bis 2004 eine Betriebsprüfung durch. Diese nahm zwischen dem Antragsteller als Organträger und der A GmbH als Organgesellschafter eine umsatzsteuerliche Organschaft an und rechnete dem Antragsteller unter Herausrechnung der Innenumsätze die Umsätze der A GmbH zu. Wegen der Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 01.10.2009 Tz.: 2.3 verwiesen. Weiterhin stellte die Betriebsprüfung unter Tz.: 2.4 des Betriebsprüfungsberichts fest, dass die Anlagenverkäufe in 2002 um 1.490,00 € zu erhöhen seien (Umsatzsteuer plus 238,00 €) sowie die Forderungsabschreibung für die A GmbH in 2004 um 21.948,15 € zu hoch erfolgt sei (Umsatzsteuer plus 3.511,00 €).

Mit geänderten Umsatzsteuerbescheiden 2002 bis 2004 vom 07.12.2009 setzte der Antragsgegner die Feststellungen entsprechend um und erhöhte die Umsatzsteuer 2002 um 203.836,91 Euro, 2003 um 214.538,13 Euro und 2004 um 120.516,82 Euro. Auf die bisher der A GmbH gegenüber festgesetzte Umsatzsteuer hatte diese, laut Erörterungsschreiben des Finanzamts vom 08.01.2010, 203.597,50 Euro für 2002, 214.331,79 Euro für 2003 und 246,47 Euro für 2004 geleistet.

Mit Schreiben vom 21.12.2009 legte der Antragsteller gegen die Umsatzsteuerbescheide, die Bescheide über Gewerbesteuermessbetrag 2002 bis 2004 sowie die aufgrund der Betriebsprüfung ebenfalls ergangenen Bescheide über gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31.12.2002 bis 31.12.2004 Einspruch ein.

Mit Erörterungsschreiben vom 08.01.2010 regte der Antragsgegner hinsichtlich der Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide sowie über die gesonderte Feststellung des vortragfähigen Gewerbeverlustes die Rücknahme der Einsprüche an, da hinsichtlich der Gewinnänderungen Einigkeit erzielt worden sei und hinsichtlich der Gewerbesteuermessbeträge eine Beschwer fehle, da diese auf 0 € lauteten. Hinsichtlich der Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 regte der Antragsgegner zur Umsetzung der Umsatzsteuerorganschaft die Abtretung der von der A GmbH geleisteten Umsatzsteuerzahlungen an den Antragteller sowie die Stellung eines Verrechnungsantrages an. Gleichzeitig bat der Antragsgegner um kurzfristige Erledigung und ggf. fernmündliche Absprache des möglichen Ablaufs.

Mit Schriftsatz vom 20.01.2010 erklärte der Antragsteller die Rücknahme des Einspruchs vom 21.12.2009 und verwies im Text auf die Betreffzeile. Diese weist neben den Gewerbesteuermessbescheiden und den Bescheiden über gesonderte Feststellungen des vortragfähigen Gewerbeverlustes auch die Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 aus. Die Rücknahme ging am 22.01.2010 beim Antragsgegner ein. Aufgrund des Schreibens des Antragsgegners vom 21.01.2010 rief Herr C, der mit der Außenprüfung betraute Sachbearbeiter der Steuerberatungsgesellschaft D mbH, beim Betriebsprüfer des Antragsgegners, Herrn E, an. Nach einem undatierten Vermerk von Herrn E wurden in dem kurzen Gespräch die Gründe und das Erfordernis des Verrechnungsantrages besprochen sowie die hierfür erforderlichen schriftlichen Unterlagen abgestimmt. Mit Schreiben vom 28.01.2010 erklärte der Antragsteller, dass entgegen seines Schreibens vom 20.01.2010 der Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2004 nicht zurückgenommen werden, sondern aufrecht erhalten bleiben solle. Mit Schreiben vom 18.02.2010 führt der Antragsteller hierzu aus, dass dem Antragsgegner bekannt gewesen sei, dass er die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 und 2004 nicht habe zurücknehmen wollen, denn Herr C habe am 22.01.2010 mit Herrn E telefoniert um die Frage zu klären, wie der im Schreiben vom 08.01.2010 vorgeschlagene Verrechnungsantrag gestellt werden könne, ohne das hierdurch zugleich eine Anerkennung der unterstellten Organschaft erfolge. Aufgrund dieses Telefonats habe Herr E wissen müssen, dass sich die Rücknahme der Einsprüche nur auf die Gewerbesteuermessbescheide und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragfähigen Gewerbeverlustes beziehe. Dies gelte um so mehr, als der Antragsgegner selbst in seinem Schreiben vom 08.01.2010 nur die Rücknahme der Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Verlustes anrege und im Übrigen zur weiteren Begründung der Einsprüche auffordere.

Den mit Einspruchserhebung gleichzeitig gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner mit Schreiben vom 09.03.2010 ab, worauf der Antragsteller mit Schreiben vom 22.03.2010 den vorliegenden gerichtlichen Aussetzungsantrag gestellt hat.

Zur Glaubhaftmachung seines bisherigen Vortrags, dass der Antragsteller, vertreten durch Herrn C, nicht habe den Einspruch zurücknehmen wollen, legt der Antragsteller eine als eidesstattliche Versicherung bezeichnete Erklärung von Herrn C vor. Hierin versichert dieser, dass er zu keiner Zeit die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 habe zurücknehmen wollen. Auch habe er anlässlich des Telefonats vom 21.01.2010 Herrn E gegenüber mitgeteilt, dass er den vorgeschlagenen Verrechnungsantrag des Umsatzsteuerguthabens aus der A GmbH mit der Umsatzsteuerschuld aus dem Einzelunternehmen des Antragstellers nur unter dem größten Vorbehalt stellen würde, da hierdurch in keiner Weise die Organschaft anerkannt werden solle, deren Existenz sie ja gerade im Einspruchsverfahren gegen die Umsatzsteuerbescheide bestritten. Er habe diesem ausdrücklich gesagt, dass der Verrechnungsantrag auf keinem Fall negative Auswirkungen auf die Argumentation im Einspruchsverfahren, das eine Organschaft nicht bestehe, haben dürfe. Herr E habe in diesem Gespräche ausdrücklich mitgeteilt, dass er diesen Verrechnungsantrag stellen und darin auch schriftlich seinen Vorbehalt zur Organschaft zum Ausdruck bringen solle.

Zur weiteren Glaubhaftmachung legte der Antragsteller eine E-Mail von Herrn C an Frau F vom 21.01.2010, 16.16 Uhr (Blatt 30 der Akte) vor, mit der er das Einspruchsschreiben vom 21.12.2009 sowie das Rücknahmeschreiben vom 20.01.2010 übersandte und gleichzeitig mitteilte, dass der Verrechnungsantrag unter Vorbehalt ohne Anerkennung der vorliegenden Organschaft nach Auskunft des Prüfers gestellt werden solle. Frau F ist die sachbearbeitende Rechtsanwältin des Verfahrensbevollmächtigten.

Mit Schreiben vom 05.02.2010 reichte der Antragsteller auf amtlichem Vordruck eine Abtretungsanzeige der gesamten Umsatzsteuererstattungen 2002, 2003 und 2004 der A GmbH ein und beantragte gleichzeitig die Verrechnung mit seiner Umsatzsteuer 2002 bis 2004. Diese unterzeichnete der Antragsteller sowohl für die A GmbH als Abtretende sowie sich persönlich als Abtretungsempfänger. Über diese Anträge wurde nach Aktenlage bisher noch nicht entschieden.

In der Sache ist der Antragsteller der Ansicht, dass der Haftungsbescheid vom 23.07.2007 die negative Feststellung enthalte, dass zwischen der A GmbH und dem Antragsteller keine Organschaft vorliege, da die Inanspruchnahme als Haftender voraussetze, dass die A GmbH selbst Steuerschuldnerin sei. Auch stelle die Vereinbarung eines Zahlbetrags von 4.000,00 € eine tatsächliche Verständigung dar, an deren Beurteilung sich der Antragsgegner nach den Grundsätzen von Treu und Glauben festhalten lassen müsse. Auch diese tatsächliche Verständigung beinhalte die Festlegung, dass zwischen dem Antragsteller und der A GmbH keine Umsatzsteuerorganschaft bestehe. Doch selbst wenn man davon ausginge, dass keine tatsächliche Verständigung getroffen worden sei, verhindere die Bestandskraft des Haftungsbescheides die Inanspruchnahme des Antragstellers aufgrund der Annahme einer umsatzsteuerlichen Organschaft. Denn hierin läge eine ergänzende Haftungsinanspruchnahme über denselben Sachverhalt. Dies sei auch dann ausgeschlossen, wenn die erste Inanspruchnahme auf einer rechtsirrtümlichen Beurteilung des Sachverhalts beruhe. Hierbei sei es nicht erheblich, ob die erneute Inanspruchnahme durch einen weiteren Haftungsbescheid oder, wie im vorliegenden Fall, durch Umsatzsteuerbescheide erfolge. Insoweit verweist der Antragsteller auf das BFH-Urteil vom 31. Juli 1996 XI R 78/95.

Darüber hinaus stelle die Vollziehung der Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 für den Antragsteller eine unbillige, nicht durch überwiegendes öffentliches Interesse gebotene Härte dar, da bei Inanspruchnahme die Insolvenz des Antragstellers drohe. Dieser habe 2009 ein vorläufiges Betriebsergebnis von – 82.717,62 € erwirtschaftet, so dass das Betriebskonto mit ca. 30.000,00 € im Minus stehe. Dies gelte ebenfalls für sein Privatkonto bei der G Bank. Auch die von ihm bewohnte Eigentumswohnung, H-Straße ..., B, habe lediglich einen Verkehrswert von ca. 400.000,00 € und sei mit einer Grundschuld von 550.000,00 € zu Gunsten der G Bank AG sowie einer Grundschuld in Höhe von 500.000,00 € zu Gunsten der Herrn A1 und A2 belastet. Weiteres belastbares Vermögen sei nicht vorhanden. Auch die neu erworbenen Maschinen seien voll finanziert und noch nicht abbezahlt. Hieraus ergebe sich, dass der Einspruchsführer die streitigen Steuern mangels finanzieller Eigenmittel nicht zahlen könne und mangels tauglicher Sicherheiten auch keinen weiteren Kredit erhalte. Die Richtigkeit der Ausführungen bestätigte der Antragsteller in einer als eidesstattliche Versicherung bezeichneten Erklärung, die sich inhaltlich auf den Antragsschriftsatz bezieht (vgl. Blatt 60 der Akte).

Auch bestehe keine Gefährdung des Steueranspruchs, da der Antragsteller aktuelle Aufträge im Gesamtwert von ca. 340.000,00 € habe.

Zur Frage der umsatzsteuerlichen Organschaft machte der Antragsteller lediglich gegenüber dem Antragsgegner in seinem Schreiben vom 04.02.2010 unter Tz. 8 geltend, dass es an einer sachlichen Verflechtung mangele. Denn die vom Antragsteller an die A GmbH vermieteten Maschinen seien bei funktionaler Betrachtung für den Betriebszweck nicht erforderlich und hätten für die Betriebsführung auch kein besonderes Gewicht, da ein Großteil der von der A GmbH durchgeführten Abrissarbeiten im Wege des sog. Handabbruchs erfolgt seien. Dies ergebe sich auch daraus, dass zu Hochzeiten der A GmbH um die 40 Mitarbeiter beschäftigt worden seien, die den Handabbruch durchführten. Daneben hätte die A GmbH auch das Betriebsgrundstück, die Halle, die Freifläche sowie die Werkstatt und die Büroräume von der Firma A OHG gemietet.

Der Antragsteller beantragt,

die Vollziehung der Umsatzsteuerbescheide 2002, 2003 und 2004 vom 07.12.2009 (Steuer-Nr.: ...) auszusetzen,
hilfsweise gegen die Entscheidung des Finanzgerichts die Beschwerde zum Bundesfinanzhof zuzulassen.

Der Antragsgegner beantragt,

den Antrag als unzulässig zurückzuweisen.

Insoweit verweist der Antragsgegner darauf, dass die Einsprüche gegen Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 mit am 22.01.2010 beim Finanzamt eingegangenen Schreiben durch den Steuerberater unmissverständlich zurückgenommen worden seien. Der Antragsgegner widerspricht der Darstellung des Antragstellers, dass Herrn E bekannt gewesen sei, dass die entsprechenden Einsprüche nicht haben zurückgenommen werden sollen. In dem Telefonat vom 21.01.2010 seien lediglich die Gründe und die Erfordernisse des Verrechnungsantrags kurz besprochen worden.

Zum Inhalt des Telefonats vom 21.01.2010 hat der Antragsgegner die zeugenschaftliche Vernehmung von Herrn E sowie der Antragsteller die zeugenschaftliche Vernehmung von Herrn C beantragt.

Mit Schreiben vom 30.06.2010 teilte der Antragsteller mit, dass er nunmehr beabsichtige, wegen rückständiger Umsatzsteuerbeträge von mehr als 700.000 Euro vollstrecken zu wollen. Auf telefonische Nachfrage des Berichterstatters am 03.07.2010 erklärte der Antragsgegner, dass aufgrund des durchgeführten Insolvenzverfahrens und der dort erfolgten Anmeldung der Umsatzsteuerschulden zur Tabelle eine Abtretung der von der insolventen A GmbH geleisteten Vorauszahlungen nicht mehr erfolgen könne, was eine Verrechnung mit den Steuerschulden des Antragstellers aufgrund der Organschaft ausschließe.

II.

Der zulässige Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist teilweise begründet.

Denn in Höhe der ausgesetzten Beträge bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Abrechnungsverfügungen zu den Umsatzsteuerbescheiden 2002, 2003 und 2004 im Sinne von § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 69 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO –.

Der Senat legt den Aussetzungsantrag des Antragstellers insoweit aus, dass er sich sowohl auf die Steuerfestsetzungen, wie auch auf die in den Anrechnungsverfügungen enthaltenen Leistungsgebote nach § 254 Abs. 1 der Abgabenordnung – AO – erstreckt. Eine entsprechende Auslegung ist geboten, da der Antragsteller ausdrücklich mit Schreiben vom 05.02.2010 auch die Anrechnung der Umsatzsteuerzahlungen der Organgesellschaft beim Antragsgegner beantragt hat. Hierdurch dokumentiert er sein über die Anfechtung der Steuerfestsetzungen hinausgehendes Rechtsschutzziel, zumindest hinsichtlich Umsatzsteuerzahlungen der A GmbH nicht zahlungspflichtig zu sein. Dem entsprechend legt das Gericht auch die Einsprüche des Antragstellers vom 21.12.2009 als Einsprüche sowohl gegen die Umsatzsteuerfestsetzungen als auch die Anrechnungsverfügungen aus, die selbständig mit Einspruch anfechtbare Verwaltungsakte sind (vgl. Seer in Tipke/Kruse, AO, Stand Mai 2010, § 157 Rdnr. 27).

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Finanzgericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

Die Zulässigkeit eines Aussetzungsantrages setzt in beiden Alternativen voraus, dass der Verwaltungsakt, dessen Aussetzung begehrt wird, angefochten ist (BFH-Beschluss vom 4. Dezember 1967 GrS 4/67, BStBl II 1968, 199; Seer in Tipke/Kruse, FGO, Stand Mai 2010, § 69 Rdnr. 45).

Entgegen der Ansicht des Antragsgegners, ist der vorliegende Antrag nicht aufgrund der Rücknahme der Einspruchsverfahren unzulässig. Denn der Antragsteller hat nach der im Aussetzungsverfahren durchzuführenden summarischen Prüfung den Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheid 2002 bis 2004 nicht mit Schreiben vom 20.01.2010 zurückgenommen.

Die Rücknahme eines Einspruchs (§ 362 AO) ist eine einseitig empfangsbedürftige Willenserklärung des Einspruchsführers, die mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck bringt, dass der Einspruch nicht weiter verfolgt wird. Wie jede Willenserklärung unterliegt auch diese den Auslegungsregeln der §§ 133, 157 des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB – (vgl. BFH-Urteil vom 1. September 1988 V R 139/83, BFH/NV 1989, 206). Maßgeblich ist hierfür, wie das Finanzamt als Erklärungsempfänger den objektiven Erklärungswert des Rücknahmeschreibens verstehen musste (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2000 IV R 37/99, BFHE 193, 85, BStBl II 2001, 162). Dabei sind auch Umstände in Betracht zu ziehen, die sich nicht aus dem Rücknahmeschreiben selbst ergeben, die jedoch der entscheidenden Behörde und ggf. den anderen Verfahrensbeteiligten bekannt sind.

Nach diesen Grundsätzen und bei der gebotenen überschlägigen Prüfung geht der Senat davon aus, dass dem für die Bearbeitung des Einspruchs beim Antragsgegner zuständigen Herrn E bei Eingang des Rücknahmeschreibens am 22.01.2010 bekannt war, dass der Antragsteller, vertreten durch den Sachbearbeiter der bevollmächtigten Steuerberatungsgesellschaft D mbH, Herrn C, den Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 nicht zurücknehmen wollte. Dies stützt der Senat auf den Umstand, dass das Rücknahmeschreiben auf den 20.01.2010, also einen Tag vor dem Telefonat zwischen den Herren C und E am 21.01.2010, datiert und nach dem Vortrag des Antragstellers Herr C anlässlich dieses Telefonats ausdrücklich gesagt habe, dass der Verrechnungsantrag auf keinen Fall negative Auswirkungen auf die Argumentation im Einspruchsverfahren, dass eine Organschaft nicht bestehe, haben dürfe. Herr E habe in diesem Telefonat ausdrücklich mitgeteilt, dass der Antragsteller den Verrechnungsantrag stellen und darin auch schriftlich seinen Vorbehalt zur Organschaft zum Ausdruck bringen solle. Denn es wäre von Seiten des Antragstellers unsinnig, sich gegen die Folgen der Organschaft ausdrücklich zu wehren, wenn er einen Tag zuvor ein Schreiben verfasst hat, mit dem er die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2002 bis 2004 zurücknimmt und damit endgültig die Folgen der Organschaft anerkennt. Dies ist auch durch die eidesstattliche Versicherung des Herrn C vom 16.03.2010 hinreichend glaubhaft gemacht (§§ 155 FGO i.V.m. § 294 Abs. 1 der Zivilprozessordnung – ZPO –).

Dieser Beurteilung steht auch nicht der undatierte Gesprächsvermerk von Herrn E entgegen. Vielmehr bestätigt dieser ausschließlich, dass ein entsprechendes Telefonat über den Verrechnungsantrag tatsächlich stattgefunden hat.

Eine von den Beteiligten angeregte Beweisaufnahme über den konkreten Inhalt des Telefonates vom 21.01.2010 ist im Aussetzungsverfahren unstatthaft, da diese nicht sofort erfolgen kann (§§ 155 FGO i.V.m. § 294 Abs. 2 der Zivilprozessordnung – ZPO –). Im Aussetzungsverfahren ist damit der Prozessstoff auf präsente Beweismittel beschränkt.

Schließlich bestätigt auch die E-Mail von Herrn C vom 21.01.2010 (Blatt 30 d.A.) an die Verfahrensbevollmächtigte, dass mit Herrn E an diesem Tag darüber gesprochen wurde, dass das Vorliegen einer Organschaft nicht anerkannt werde.

Allerdings bestehen keine ernstlichen Zweifel im Sinne von § 69 Abs. 3 i.V.m. § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO an der Rechtmäßigkeit der Zurechnung der Umsätze und Vorsteuern der A GmbH beim Antragsteller.

Ernstliche Zweifel im Sinne dieser Norm liegen vor, wenn bei überschlägiger Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die eine Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung des BFH seit Beschluss vom 10. Februar 1967 III B 9/66, BFHE 87, 447, BStBl III 1967, 182; BFH-Beschluss vom 2. September 1993 II B 71/93, BFHE 172, 534, BStBl II 1994, 48 m. w. N.). Dabei genügt es, dass der Erfolg des Rechtsbehelfs in dem summarischen Verfahren ebenso wenig auszuschließen ist wie sein Misserfolg (BFH-Beschluss vom 14. November 1989 VII B 124/89, BFH/NV 1990, 279 m. w. N.). Damit setzt die Aussetzung der Vollziehung nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. ständige Rechtsprechung, BFH-Beschluss vom 6. Juni 2002 V B 110/01, BFHE 199, 55; BFH-Beschluss vom 6. April 2006 V B 22/06, BFH/NV 2006, 1715 m. w. N.).

In diesem Sinne ist es nach summarischer Prüfung nicht ernstlich zweifelhaft, dass zwischen dem Antragsteller als Organträger und der A GmbH als Organgesellschaft bis einschließlich März 2004 eine umsatzsteuerliche Organschaft in den Streitjahren bestanden hat.

Nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 des Umsatzsteuergesetzes – UStG – liegt eine umsatzsteuerliche Organschaft vor, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist. Das Unternehmen der Organgesellschaft muss sich mithin als unselbständiger Teil des Unternehmens des Organträgers darstellten (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rdnr. 650). Damit muss der Organträger eine eigenständige Unternehmenstätigkeit ausüben (vgl. BFH-Urteil vom 09.10.2002 V R 64/99, BStBl II 2003, 375).

Der Antragsteller übte als Einzelunternehmer im Bereich der Vermietung von Maschinen eine eigenständige Unternehmenstätigkeit aus. Dass seine unternehmerische Betätigung im Vergleich zu derjenigen der A GmbH von untergeordneter Bedeutung war, ist unerheblich (BFH-Urteil vom 29.10.2008 XI R 74/07, BStBl II 2009, 256).

Die A GmbH ist finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Klägers eingegliedert gewesen.

Eine Eingliederung ist gegeben, wenn der Organträger finanziell über die Mehrheit der Stimmrechte bei der abhängigen juristischen Person verfügt (vgl. BFH-Urteil vom 19. Mai 2005 V R 31/03, BStBl II 2005, 671), wirtschaftlich mit der Organgesellschaft verflochten ist und organisatorisch eine von seinem Willen abweichende Willensbildung bei der Organgesellschaft verhindern kann (vgl. BFH-Urteil vom 5. Dezember 2007 V R 26/06, BStBl II 2008, 451). Die Annahme einer Organschaft erfordert nicht, dass alle drei Eingliederungsmerkmale gleichermaßen feststellbar sind. Maßgeblich ist vielmehr das Gesamtbild der Verhältnisse. Tritt auf einem der drei Gebiete die Eingliederung weniger stark in Erscheinung, kann trotzdem eine Organschaft zu bejahen sein, wenn sich die Eingliederung deutlich auf den beiden anderen Gebieten zeigt (vgl. BFH-Urteile vom 01. April 2004 V R 24/03, BStBl II 2004, 905; vom 16. August 2001 V R 34/01, BFH/NV 2002, 223; vom 22. Juni 1967 V R 89/66, BStBl III 1967, 715; Klenk in Sölch/Ringleb, UStG, § 2 Rz. 106 m.w.N.).

aa.

Die A GmbH war finanziell in das Unternehmen des Antragstellers eingegliedert, da der Antragsteller als alleiniger Gesellschafter der GmbH über sämtliche Stimmrechte verfügte.

bb.

Weiterhin folgt die organisatorische Eingliederung der A GmbH daraus, dass der Antragsteller zugleich einziger Geschäftsführer der GmbH war.

cc.

Auch die wirtschaftliche Eingliederung liegt nach summarischer Prüfung vor. Denn die Tätigkeiten des Antragstellers als Organträger sowie der A GmbH als Organgesellschaft sind derart miteinander verflochten, dass sie aufeinander abgestimmt sind und sich fördern bzw. ergänzen (BFH-Urteil vom 3. April 2004 V R 63/01, BFHE 202, 79, BStBl II 2004, 434 m.w.N.). Dies ergibt sich bereits daraus, dass der Antragsteller den gesamten Maschinen- und Fuhrpark, den die A OHG als Vorgängergesellschaft der A GmbH für ihr Unternehmen benötigte, an die GmbH vermietet hat. Von einer für die Tätigkeit der A GmbH untergeordneten Bedeutung der Vermietung kann mithin nicht gesprochen werden. Dies spiegelt sich auch in den vereinnahmten Mieten wider, die 2000 ca. 550.000 DM und 2001 ca. 775.000 DM betrugen und ca. 90% des Gesamtumsatzes des Antragstellers ausmachten. Vor diesem Hintergrund kann dem Vortrag des Antragstellers im Einspruchsverfahren, dass er hauptsächlich Handabbruch durchführe und damit nicht auf die Maschinen angewiesen sei, kein Glauben geschenkt werden. Damit ist vorliegend eine wirtschaftliche Eingliederung unabhängig von der ggf. zusätzlich bestehenden Betriebsaufspaltung gegeben.

Die umsatzsteuerliche Organschaft zwischen dem Antragsteller und der A GmbH bestand zumindest bis einschließlich März 2004, als der Antragsteller den Geschäftsbetrieb der A GmbH übernommen hat und die A OHG, den Verkauf des Maschinen- und Fuhrparks aufgrund ihres Eigentumsvorbehalts rückabgewickelt hat. Denn ab diesem Zeitpunkt bestand keine organisatorische Eingliederung mehr. Die Bestellung des vorläufigen "schwachen" Insolvenzverwalters am 23.03.2004 führte noch nicht zur Beendigung der Organschaft, sondern erst die Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 01.06.2004 (vgl. BFH-Beschlüsse vom 10. März 2009 XI B 66/08, BFH/NV 2009, 977 m.w.N.).

Da die Höhe der dem Antragsteller von der A GmbH zugerechneten Beträge zwischen den Beteiligten nicht streitig ist, wird auf weitere Ausführungen hierzu verzichtet.

Daneben liegt bei summarischer Prüfung, entgegen der Ansicht des Antragstellers, keine eine Aussetzung der Vollziehung rechtfertigende hinreichende Wahrscheinlichkeit dafür vor, dass der Haftungsbescheid vom 23.07.2007 eine Doppelwirkung dahingehend hat, dass er neben der Haftung die "negative Feststellung" des Nichtvorliegens einer Organschaft trifft.

Zwar setzt – entsprechend dem Vortrag des Antragstellers – die Haftung für eine Steuerschuld nach § 191 der Abgabenordnung – AO – voraus, dass der Haftende nicht Schuldner der Steuer ist, da sich die Haftung auf eine fremde Steuerschuld gründet (vgl. Loose in Tipke/Kruse, AO, 117. Lfg., § 191, Rdnr. 12). Damit schließen sich Steuerschuldnerschaft und Haftung derselben Person grundsätzlich aus. Doch sperrt ein Haftungsbescheid nicht die Inanspruchnahme des Haftenden als Steuerschuldner, wenn sich dessen Steuerschuldnerschaft im Nachhinein herausstellt. Dem steht bereits das Legalitätsprinzip nach § 85 AO entgegen, wonach die Finanzbehörde die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben hat. Hieraus ergibt sich, dass Besteuerungsfehler im Rahmen der Festsetzungsfrist zu korrigieren sind, soweit dies nicht gegen Treu und Glauben verstößt (vgl. Rätke/Brockmeyer in Klein, AO, 10. Aufl., § 85 Rdnr. 2).

Auch führt der sogenannte Doppelcharakter der Haftungsbescheide nicht zu einem Vertrauenstatbestand, der eine Inanspruchnahme als Steuerschuldner ausschließt. Zwar wird vertreten, dass der Haftungsbescheid eine Doppelwirkung dahingehend, dass er neben der belastenden Festsetzung eines bestimmten Haftungsbetrages auch eine begünstigende Wirkung insoweit habe, als er keinen höheren Haftungsbetrag festsetzt (vgl. Kruse in Tipke/Kruse, AO, 113. Lfg., § 130, Rdnr. 12; siehe auch zu Verwaltungsakten mit Mischwirkung BFH-Urteil vom 22.01.1985 VII R 112/81, BStBl II 1985, 562; kritisch Rüsken in Klein, AO, 10. Aufl., § 130, Rdnr. 37 ff., § 191, Rdnr. 109 ff.). Dies würde dazu führen, dass nur unter den erschwerten Voraussetzungen des § 130 Abs. 2 AO eine Erhöhung des Haftungsbetrages aufgrund desselben Haftungstatbestandes möglich wäre. Dies ist im vorliegenden Fall jedoch – entgegen der Ansicht des Antragstellers – nicht gegeben. Denn die Inanspruchnahme als Steuerschuldner ist mit der Inanspruchnahme als Haftungsschuldner nicht vergleichbar. Vielmehr steht diese selbständig nebeneinander.

Daneben kann sich der Antragsteller nicht auf einen Vertrauenstatbestand hinsichtlich der Begrenzung der Zahlungsverpflichtung auf 4.000 Euro aufgrund der entsprechenden Einschränkung im Haftungsverfahren berufen. Denn diese Beschränkung erfolgte ausschließlich aufgrund der dinglichen Beschränkung der Haftung nach § 74 AO, die beim Steuerschuldner nicht greift.

Schließlich kann auch bei summarischer Prüfung nicht das Vorliegen einer tatsächlichen Verständigung angenommen werden. Denn es lässt sich bereits nicht der hierfür erforderliche beiderseitige Rechtsbindungswille erkennen, dass die Verständigung über das Haftungsverfahren hinaus Rechtswirkung entfalten soll.

Soweit das Finanzamt beabsichtigt, auch wegen der bereits durch die A GmbH als Organgesellschaft für die Jahre 2000 bis 2004 gezahlten Umsatzsteuerbeträge aufgrund der Leistungsgebote (§ 254 Abs. 1 AO) in den Anrechnungsverfügungen vom 07.12.2009 zu vollstrecken, ist der Aussetzungsantrag des Antragstellers begründet. Denn es ist ernstlich zweifelhaft, ob die Anrechnungsverfügungen rechtmäßig sind.

Nach Ansicht des Senats kommt im vorliegenden Fall der nachträglich angenommenen Organschaft bei einer unterlassenen Anrechnung von abgetretenen Vorauszahlungen der Organgesellschaft in Abgrenzung zur einstweiligen Anordnung (§ 114 FGO) nur die gemäß § 114 Abs. 5 FGO vorrangige Aussetzung der Vollziehung (§ 69 FGO) in Betracht, soweit bereits eine Abrechnungsverfügung vorliegt (vgl. zur erstmaligen Anrechnung BFH-Beschluss vom 25. März 1997 VII B 149/96, BFH/NV 1997, 547). Denn die Anrechnungsverfügungen stellen vollziehbare Verwaltungsakte dar (vgl. auch BFH-Beschluss vom 10. April 1992 I B 4/92, BFH/NV 1992, 683; Seer in Tipke/Kruse, AO, Stand Mai 2010, § 157 Rdnr. 27; Koch in Gräber, FGO, 6. Auflage, § 69 Rdnr. 55 "Anrechnungsverfügungen"), da sie nach § 254 Abs. 1 AO Grundlage der Vollstreckung sind. Diese Beurteilung wird auch dadurch gestützt, dass insoweit im Hauptsacheverfahren Rechtschutz durch Erhebung einer Anfechtungsklage (§ 40 Abs. 1 i.V.m. § 100 Abs. 2 FGO) zu gewähren wäre und die Art des vorläufigen Rechtsschutz mit der Klageart im Hauptsacheverfahren korrespondiert. Im Falle der Anfechtungsklage kommt grundsätzlich nur eine Aussetzung der Vollziehung in Betracht (BFH-Beschluss vom 10. April 1992 I V 4/92, BFH/NV 1992, 683; Loose in Tipke/Kruse, FGO, Stand Januar 2010, § 114 Rdnr. 8).

Auf der Grundlage des Akteninhalts und nach der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung hat der Antragsteller einen Anspruch auf Anrechnung der durch die A GmbH auf die Umsatzsteuer 2002, 2003 und 2004 erbrachten Zahlungen auf seine durch die nachträgliche Annahme der umsatzsteuerlichen Organschaft entstandenen Umsatzsteuer 2002, 2003 und 2004.

Denn bei der A GmbH besteht bzw. wird ein entsprechendes Guthaben entstehen und der Antragsteller war berechtigt, über das Guthaben eine Abtretungsvereinbarung zu schließen.

Zwar kommt eine Anrechnung der von der Organgesellschaft geleisteten Umsatzsteuerzahlungen auf die Steuerschuld des Antragstellers erst nach Aufhebung der gegenüber der A GmbH ergangenen Umsatzsteuerfestsetzungen in Betracht (vgl. BFH-Urteile vom 17. Januar 1995 VII R 28/94, BFH/NV 1995, 580; vom 23. August 2001 VII R 94/99, BStBl 2002, 330) und es ist aus dem Akteninhalt nicht ersichtlich, ob dies bereits erfolgt ist. Doch ist es für Zwecke der Aussetzung ausreichend, dass die A GmbH einen Anspruch auf Aufhebung der Umsatzsteuerbescheide 2000 bis 2004 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO bzw. nach § 174 Abs. 1 AO hat (vgl. Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rdnr. 666) und dass sie diesen Anspruch auch vertreten durch den Antragsteller mit der Abtretungsvereinbarung und dem Verrechnungsantrag wirksam geltend gemacht hat.

Der Antragsteller war – bei summarischer Prüfung – berechtigt, für die A GmbH die Abtretungsvereinbarung zu unterzeichnen.

Da die A GmbH noch nicht aus dem Handelsregister gelöscht wurde, ist sie nach der Aufhebung des Insolvenzverfahrens durch Beschluss des Amtsgerichts B vom 11.11.2008 (Az.: ...) wieder berechtigt, über die Insolvenzmasse frei zu verfügen (§ 259 Abs. 1 Satz 2 der Insolvenzordnung – InsO –). Laut Auskunft des Insolvenzgerichts wurde auch kein diesem Grundsatz entgegenstehender Insolvenzplan aufgestellt, der ggf. eine Überwachungs- und Zustimmungspflicht nach §§ 260, 263 InsO vorsieht. Mithin findet nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens, soweit – wie vorliegend aufgrund des Umsatzsteuerguthabens – noch Vermögen vorhanden ist, die gewöhnliche Liquidation nach §§ 66 ff. GmbHG statt (vgl. auch Kleindiek in Lutter/Hommelhoff, GmbHG, 17. Auflage 2009, § 66 Rdnr. 1). Als Geschäftsführer der GmbH ist der Antragsteller nach § 66 Abs. 1 GmbHG der "geborene" Liquidator der Gesellschaft, so dass es keiner gerichtlichen Bestellung bedurfte. Ob der Antragsteller durch die Abtretung ggf. seine Pflichten als Liquidator (§ 70 GmbHG) verletzt, bedarf keiner Betrachtung, da es nur darauf ankommt, ob der Antragsteller die Abtretung wirksam veranlassen kann.

Soweit der Antragsteller geltend macht, dass die Vollstreckung eine unbillige Härte im Sinne vom § 69 Abs. 2 Satz 2 Alt. 2 FGO darstelle, weil diese zur Insolvenz des Antragstellers führen würde, ist der Aussetzungsantrag unbegründet.

Nach dieser Vorschrift liegt eine unbillige Härte in der Vollstreckung, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Zahlung Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gutzumachen wären oder wenn die wirtschaftliche Existenz gefährdet würde (BFH-Beschluss vom 17. Dezember 2002 X S 10/02, BFH/NV 2003, 296; Seer in Tipke/Kruse, FGO, Stand Mai 2010, § 69 Rdnr. 103 m.w.N.). Allerdings sind bei dieser Prüfung auch die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfsverfahrens zu berücksichtigen. Damit kommt eine Aussetzung wegen unbilliger Härte nicht in Betracht, wenn der Rechtsbehelf offensichtlich keinen Erfolg haben wird, bzw. Zweifel fast oder ganz ausgeschlossen sind (vgl. BFH-Beschluss vom 2. April 2009 II B 157/08, BFH/NV 2009, 1146 m.w.N.; Seer in Tipke/Kruse, FGO, Stand Mai 2010, § 69 Rdnr. 104).

In diesem Sinne hält es der Senat für offensichtlich, dass der Einspruch des Antragstellers, soweit er sich gegen das Vorliegen einer Organschaft wendet, keinen Erfolg haben wird. Die finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung der A GmbH als Organgesellschaft in das Unternehmen des Antragstellers liegen so eindeutig vor, dass das Vorliegen einer Organschaft nicht ernsthaft bestritten werden kann. Dies scheint auch dem Antragsteller bewusst zu sein, da er im Aussetzungsverfahren hierzu keinerlei Ausführungen macht. Entsprechend gilt dies auch für die rechtlichen Erwägungen des Antragstellers zur Doppelwirkung des Haftungsbescheides, die weder in der Rechtsprechung, noch in der Literatur so angenommen wird.

Daneben hat der Antragsteller die geltend gemachte unbillige Härte nicht ausreichend substantiiert. So bleibt insbesondere unklar, ob eine vorrangige Finanzierung der Steuerschulden durch eine Darlehensaufnahme nicht möglich sein soll. Dies stützt der Senat zum einen darauf, dass der Antragsteller nicht mitteilt, in welcher Höhe die Darlehen, zu den auf seiner Eigentumswohnung im H-Straße ... lastenden Grundschulden valutieren. Denn die Höhe einer Grundschuld sagt nichts über die Höhe der Beleihung aus. Auch hat der Antragsteller zwar behauptet, dass er kein weiteres Darlehen erhalten kann, doch ist dies dem Senat vor dem Hintergrund der selbstgeschilderten guten Ertragsprognose aufgrund bereits abgeschlossener Verträge nicht nachvollziehbar.

Die Aufhebung der Vollziehung nach § 69 Abs. 3 Satz 3 FGO erfolgt aufgrund der zwischen Antragstellung und Entscheidung des Gerichts verwirkten Säumniszuschläge (§ 240 Abs. 1 AO). Die Verwirklichung von Säumniszuschlägen stellt eine Vollziehung des Haftungsbescheides dar. Der Senat geht dabei davon aus, dass mit der Antragsschrift ein entsprechender Antrag auch auf Aufhebung der Vollziehung gestellt ist.

Da aus dem Akteninhalt nicht eindeutig ersichtlich ist, in welcher Höhe die A GmbH Umsatzsteuerzahlungen in 2002, 2003 und 2004 geleistet hat, wird die Berechnung des Aussetzungsbetrages gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. § 100 Abs. 2 Satz 8 FGO dem Finanzamt auferlegt.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.

Die Beschwerde war nicht zuzulassen, weil die Rechtssache weder grundsätzliche Bedeutung hat noch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert (§ 128 Abs. 3 Satz 2 i.V.m. § 115 Abs. 2 FGO).