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Tatbestand

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Die Beteiligten streiten über den Abzug von Aufwendungen des Klägers für den Unterhalt seiner in der Türkei lebenden Kinder und Enkelkinder.

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Der Kläger ist Arbeiter bei der A und hatte im Streitjahr ein Nettoeinkommen von 32.833 €. Seine Ehefrau ... ist Hausfrau. Mit ihr zusammen hat der Kläger vier Kinder. Mit Ausnahme seines jüngsten Sohnes B, der in ... bei seinen Eltern wohnt, leben alle übrigen Kinder und deren Kinder in der Türkei in dem Dorf ..., das im Kreis Yahyali der Provinz Kayseri in Zentralanatolien liegt. Alle Kinder des Klägers haben Kinder von dessen Bruder geheiratet.

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Der älteste Sohn Z wurde 1968 geboren und ist verheiratet mit Frau ... Aus dieser Ehe sind die drei Kinder ..., geboren 1995, ...., geboren 1996, und ..., geboren 2003, hervorgegangen. Der Sohn F wurde 1970 geboren und hat mit seiner Ehefrau ... die Kinder ..., geboren 1995, .., geboren 1997, und ..., geboren 2003. Die 1972 geborene Tochter S des Klägers hat mit ihrem Ehemann ... die Kinder ...n, geb. 1996, ..., geboren 1999, und ..., geboren 2002.

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Die drei Familien bewirtschaften Land und wohnen in Häusern, die dem Kläger gehören. Alle erwachsenen Kinder des Klägers haben keine Berufsausbildung. Für sie liegen von den türkischen Behörden erstellte Unterhaltsbescheinigungen sowie Meldungen darüber vor, dass die Kinder arbeitslos und arbeitssuchend sind.

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Zwischen Mitte Januar und Mitte Oktober 2005 zahlte der Kläger in Teilbeträgen insgesamt 17.400 € bei der X Bank in bar ein, die von dort an die türkische Muttergesellschaft überwiesen und von dieser vor Ort jeweils an einen der beiden Söhne ausgezahlt wurden. Der Zahlungsfluss ist vom Beklagten in der mündlichen Verhandlung nicht mehr bestritten worden.

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In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr beantragte der Kläger, als Unterhaltszahlungen nach § 33a Abs. 1 EStG insgesamt 14.500 € abzuziehen, nämlich je 2.900 € für seine Tochter S sowie die Enkelkinder ..., ... und ... und je 1.450 € für seine Söhne ... und .... Dies lehnte der Beklagte im Bescheid vom 24. Mai 2006 – bekannt gegeben am 15. September 2006 - ab und wies den dagegen erhobenen Einspruch am 23. März 2007 als unbegründet zurück. Mit der Klage verfolgt der Kläger den Abzug von 14.500 € weiter.

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Zuletzt beantragt der Kläger im Hinblick auf die sog. Opfergrenze, den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 24. Mai 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. März 2007 unter Berücksichtigung der als außergewöhnlichen Belastungen geltend gemachten Unterhaltsaufwendungen von 13.134 € zu ändern.

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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

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Er meint, der Kläger habe die Unterhaltsbedürftigkeit seiner Kinder nicht ausreichend nachgewiesen. Deren Meldung der Arbeitslosigkeit reiche nicht. Es müssten Nachweise erbracht werden, dass sie sich ernsthaft um Arbeit bemüht hätten.

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Wegen der weiteren Einzelheiten zum Sach- und Streitstand wird auf die gewechselten Schriftsätze, das Sitzungsprotokoll und die beigezogene Steuerakte verwiesen.

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Entscheidungsgründe

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Die zulässige Klage ist begründet.

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Der Senat ändert den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr und hebt die Einspruchsentscheidung auf (§ 100 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Sätze 1 FGO). Denn der angefochtene Verwaltungsakt ist insoweit rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt, dass die Einkommensteuer festgesetzt wurde, ohne bei der Berechnung des zu versteuernden Einkommens 13.134 € außergewöhnliche Belastungen vom Gesamtbetrag der Einkünfte abzuziehen (§ 2 Abs. 4 EStG). Die Änderung des Verwaltungsaktes bestimmt der Senat durch Angabe der zu Unrecht nicht berücksichtigten Besteuerungsgrundlage so, dass der Beklagte den festzusetzenden Einkommensteuerbetrag aufgrund der Entscheidung berechnen kann, weil dessen Ermittlung einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert (§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO).

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Rechtsgrundlage für den Abzug der strittigen 13.134 € als außergewöhnliche Belastungen ist § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG. Dessen Voraussetzungen sind hier erfüllt.

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1. Dem Kläger sind Aufwendungen für den Unterhalt von mehreren ihm gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen erwachsen.

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Der Kläger hat im Streitjahr an seine beiden Söhne in regelmäßigen Abständen zwischen einem und zwei Monaten insgesamt 17.400 € gezahlt. Er hat die einzelnen Teilbeträge in bar bei der X Bank eingezahlt. Von dort sind sie an die türkische Muttergesellschaft überwiesen und von dieser vor Ort an die beiden Söhne ausgezahlt worden. Der Zahlungsfluss ist vom Beklagten in der mündlichen Verhandlung nicht mehr bestritten worden.

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Die Zahlungen dienten dem Unterhalt von insgesamt 15 Personen. Der Kläger hat zwar gegenüber der Bank jeweils nur seinen Sohn Z bzw. F als Empfänger der einzelnen Zahlungen benannt. Bereits in der Einkommensteuererklärung hat er aber die Aufwendungen im Einzelnen zugeordnet, nämlich außer den Söhnen seiner Tochter sowie drei Enkelkindern. Aufgrund der Erklärung des Klägers in der mündlichen Verhandlung steht fest, dass er in dem Dorf ... in der Türkei insgesamt 15 nahe Angehörige hat, nämlich außer seinen drei Kindern deren Ehegatten - zwei Schwiegertöchter und ein Schwiegersohn – und aus jeder der drei Familien drei - insgesamt neun - Enkelkinder. Der Senat folgt der ständigen Rechtsprechung des BFH zu vergleichbaren Fällen, wonach Unterhaltsaufwendungen für Personen, die am selben Ort leben, einheitlich nach Köpfen aufzuteilen sind und zwar unabhängig davon, ob die unterhaltenen Personen gesetzlich unterhaltsberechtigt sind oder nicht (BFH-Urteile vom 12. November 1993 III R 39/92, BStBl II 1994, 731 und vom 19. Juni 2002 III R 28/99, BStBl II 2002, 753). 17.400 € verteilt auf 15 Personen ergibt 1.160 € pro Kopf.

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Dem Kläger gegenüber sind nur zwölf Personen gesetzlich unterhaltsberechtigt gewesen, nämlich seine beiden Söhne, seine Tochter und die neun Enkelkinder. Auf deren Unterhalt entfallen 13.920 € (= 12 x 1.160 €) Aufwendungen. Die gesetzliche Unterhaltspflicht ist nach inländischen Maßstäben zu bestimmen, auch wenn die unterhaltenen Personen – wie hier – nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind, weil sie im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben (§ 33 Abs. 1 Satz 5 in Verbindung mit § 1 Abs. 1 EStG). Im Streitfall folgt die Unterhaltspflicht des Klägers aus § 1601 BGB. Der Kläger und seine Kinder sowie deren Kinder sind Verwandte in gerader Linie. Sie stammen unmittelbar bzw. mittelbar vom Kläger ab (§ 1589 Satz 1 und 3 BGB). Die weiteren Voraussetzungen eines Unterhaltsanspruches nach den §§ 1602, 1603, 1606 BGB spielen für die Prüfung der gesetzlichen Unterhaltsberechtigung im Sinne des § 33a Abs. 1 EStG keine Rolle. Insoweit gehen dessen typisierende Bestimmungen vor (vgl. BFH-Urteil vom 18. Mai 2006 III R 26/05, BStBl II 2007, 108).

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Keine gesetzliche Unterhaltspflicht begründet das BGB für den Kläger gegenüber den Ehegatten seiner Söhne und seiner Tochter, mit denen er in gerade Linie verschwägert ist (§ 1590 BGB). Die auf deren Unterhalt entfallenden 3.480 € (=3x1.160 €) sind nicht nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar und werden vom Kläger mit der Klage auch nicht geltend gemacht.

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2. Weder der Kläger noch eine andere Person hat Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder auf Kindergeld für die unterhaltene Person (§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG). Die Kinder und Enkel des Klägers in der Türkei erfüllen die gesetzlichen Voraussetzungen für den Freibetrag und das Kindergeld nicht (§§ 32 Abs. 1 bis 4, 63 EStG). In der Türkei können eine kindergeldähnliche Leistung nur Bedienstete des Staates und der staatlichen Betriebe beanspruchen (BfF, Schreiben vom 30. Juni 1998, BStBl I 1998, 888). Das ist bei keinem der in der Türkei lebenden Elternteile der Fall.

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Die unterhaltenen Personen besitzen kein Vermögen (§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG). Die landwirtschaftlich genutzten Flächen sowie die von den Familien genutzten Lehmhütten gehören dem Kläger.

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3. Die unterhaltenen Personen haben außer den Unterhaltszahlungen des Klägers keine andere Einkünfte oder Bezüge, welche den Grenzbetrag von § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG übersteigen. Das ergibt sich aus den vorgelegten Unterhaltsbescheinigungen, in denen die unterstützten Personen entsprechend detaillierte Angaben gemacht haben, welche von den zuständigen Behörden vor Ort – dem Verwaltungsbezirkspräsidenten bzw. dem Landrat – geprüft und bestätigt worden sind. Dagegen hat der Beklagte keine substanziierten Einwendungen erhoben.

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4. Der Senat kann offenlassen, ob die Rechtsprechung des BFH zur Erwerbsobliegenheit (vgl. Urteile vom 13. März 1987 III R 206/82, BStBl II 1987, 599; vom 2. Dezember 2004 III R 49/03, BStBl 2005, 483) noch Geltung beanspruchen kann, wonach bei Personen im erwerbsfähigen Alter im Regelfall davon auszugehen sei, dass sie ihren Lebensunterhalt durch eigene Arbeit verdienen können und für sie daher grundsätzlich keine Unterhaltsaufwendungen anzuerkennen seien. Denn diese Voraussetzung ist vom BFH aus dem Merkmal der "Zwangsläufigkeit" abgeleitet worden, das seit der Änderung des § 33a Abs. 1 EStG ab dem Veranlagungszeitraum 1996 zugunsten des Erfordernisses der Unterhaltsberechtigung der unterstützten Person entfallen ist (vgl. BFH-Urteil vom 18. Mai 2006 III R 26/05, BStBl II 2007, 108). Selbst wenn man das Kriterium der Erwerbsobliegenheit bei Unterhaltszahlungen im Ausland auch für die vorliegende Gesetzesfassung weiter für maßgebend hält, weil § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG bestimmt, dass nur nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Personen notwendige und angemessene Aufwendungen abgezogen werden können, steht das im Streitfall dem Abzug der beantragten Zahlungen nicht entgegen.

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Für die neun Enkelkinder gilt keine Erwerbsobliegenheit, da sie in ihrem Alter zwischen zwei und dreizehn Jahren noch nicht als arbeitsfähig anzusehen sind. Die beiden Söhne und die Tochter des Klägers sind nach den vorliegenden Unterhaltsbescheinigungen der zuständigen Behörden arbeitslos und arbeitssuchend. Die Tochter des Klägers ist mit der Pflege und Erziehung ihrer drei kleinen Kinder im Alter von vier, sechs und neun Jahren ausgelastet. Bei den Söhnen des Klägers kommt hinzu, dass sie über keine abgeschlossene Berufsausbildung verfügen.

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Der Kreis Yahali ist etwa 1600 km² groß, darin leben ca. 38.000 Einwohner, davon etwa 20.000 in der Kreisstadt. Es handelt sich um eine Bergregion. Die wirtschaftliche Entwicklung im Bergbau ist von Rezession gekennzeichnet. Den Einwohnern bleibt zum Lebensunterhalt im Wesentlichen nur die Landwirtschaft. Es ist ein strukturelles Problem der türkischen Wirtschaft, dass der Osten des Landes fast nur agrarisch entwickelt ist und die Industrie sich vorwiegend im Westen befindet (zum Ganzen Wikipedia.com, Stichworte Türkei und ...). In dem Dorf ... bewirtschaften die Söhne die Landwirtschaft des Klägers für ihren Eigenbedarf.

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Angesichts der tatsächlichen Situation im Streitfall sieht der Senat keinen Grund, vom Kläger Nachweise über weitergehende Bemühungen seiner Söhne um Arbeit zu verlangen. Die vom Beklagten erwarteten Bewerbungen für andere Regionen der Türkei ist den Söhnen schon deshalb nicht zumutbar, weil sie dort zusätzlich die Kosten für den Wohnraum und die Nahrung ihrer Familien verdienen müssten, die in ihrem Dorf durch die Landwirtschaft und Häuser des Klägers nicht anfallen. Es kann von ihnen nicht verlangt werden, ihre einigermaßen gesicherte wirtschaftliche Existenz nur im Hinblick auf völlig ungesicherte Zukunftsperspektiven im Westen des Landes aufzugeben. Der Beklagte verkennt zudem, dass ein weitergehendes Eindringen in die persönlichen Verhältnisse der unterhaltenen Person die Besteuerung als Massenverfahren und damit die gleichmäßige Anwendung der Steuergesetze erheblich erschweren würde (BFH-Urteil vom 18. Mai 2006 III R 26/05, BStBl II 2007, 108).

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5. Die auf die zwölf unterhaltsberechtigten Personen entfallenden Unterhaltsaufwendungen von jeweils 1.160 € übersteigen den Höchstbetrag nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht.

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a) Bei Aufwendungen für den Unterhalt in der Türkei können anstelle der 7.680 € höchstens 3.840 € abgezogen werden. Das folgt aus § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG. Sind nämlich die unterhaltenen Personen – wie hier – nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, so können die Aufwendungen nur abgezogen werden, soweit sie nach den Verhältnissen des Wohnsitzstaates der unterhaltenen Person notwendig sind. Bei dem dabei anzustellenden Vergleich des Pro-Kopf-Einkommens in der Türkei und in der Bundesrepublik zieht der Senat die für das Streitjahr geltende Ländergruppeneinteilung (BMF-Schreiben vom 17. November 2003 IV C 4 - S 2285 - 50/03, BStBl I 2003, 637) heran. Danach sind die Beträge nach § 33a Abs. 1 Satz 1 bis 4 EStG im Verhältnis zur Türkei ab 2004 nur zu ½ anzusetzen.

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b) Eine Kürzung des Höchstbetrages nach § 33a Abs. 1 Satz 6 EStG unterbleibt. Die Aufwendungen für den Unterhalt hat der Kläger alleine getragen.

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c) Eine zeitanteilige Kürzung des Höchstbetrages gemäß § 33a Abs. 4 Satz 1 EStG ist ebenfalls nicht vorzunehmen. Der Kläger hat seine Kinder und Enkelkinder in allen Kalendermonaten des Streitjahres unterstützt. Es ist unschädlich, dass der letzte Betrag im Streitjahr von 800 € Ende Oktober ausgezahlt wurde. Der Senat geht angesichts der Gesamtzahlungen der Vormonate (16.400 €) davon aus, dass die Unterstützung bei allen Personen bis zum Ende des Streitjahres ausgereicht haben.

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d) Der geltend gemachte Betrag übersteigt schließlich nicht die sog. Opfergrenze. Diese soll nach der Rechtsprechung gewährleisten, dass die Unterhaltsaufwendungen in einem angemessenen Verhältnis zum Nettoeinkommen des Leistenden stehen und diesem nach Abzug der Unterhaltsleistungen noch die angemessenen Mittel zur Bestreitung des Lebensbedarfs für sich sowie ggf. für seine Ehefrau und seine Kinder verbleiben (vgl. BFH-Urteil vom 11. Dezember 1997 III R 214/94, BStBl II 1998, 292). Der Kläger hat mit seinem auf Abzug von 13.134 € Unterhaltszahlungen beschränkten Klageantrag dem Erfordernis einer Opfergrenze selbst Rechnung getragen. 13.134 € sind 40% vom 32.833 € Nettoeinkommen des Klägers, die er in Übereinstimmung mit den vorzitierten BFH-Urteil bereits im außergerichtlichen Verfahren berechnet hatte.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Senat berücksichtigt mit der nach Zeitabschnitten unterschiedlichen Kostenverteilung, dass der Kläger ursprünglich einen weitergehenden Klageantrag gestellt und diesen in der mündlichen Verhandlung eingeschränkt hat (vgl. BFH-Urteile vom 17. April 1985 II R 147/82 BFH/NV 1986, 96 und vom 15. Juni 1988 II R 224/84, BStBl II 1988, 761).

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Der Ausspruch zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 FGO, 708 Nr. 10, 711 ZPO.