Finanzgericht Köln, 11 K 5028/04

T a t be s ta n d

Streitig ist, ob die im Streitjahr ausgezahlte Versicherungsleistung aus einer Gruppenunfallversicherung als steuerpflichtiger Arbeitslohn zu erfassen ist.

Die Klägerin zu 1.) ist die Witwe und zusammen mit den Klägern zu 2.) und 3.) Erbin des verstorbenen Herrn ....................... Herr .............. war bei der Firma ......... ............. GmbH & Co. KG angestellt. Am ......2001 erlitt er auf einer betrieblichen Fahrt einen Unfall mit Todesfolge. Anlässlich des Todesfalls wurde an die Erben aus einer von der Arbeitgeberin abgeschlossenen Gruppenunfallversicherung eine Entschädigungsleistung von 100.000 DM ausgezahlt. Diese Gruppenunfallversicherung, die für Unfälle der Arbeitnehmer innerhalb und außerhalb des Berufs eine 24-Stunden-Deckung beinhaltete, hatte die Arbeitgeberin nach den Feststellungen einer Lohnsteuer-Außenprüfung für die Zeit vom 1.7.1998 bis 30.06.2001 bei der ... ............. abgeschlossen. Die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag stand ausschließlich der Arbeitgeberin zu, den Arbeitnehmern wurden seitens der Arbeitgeberin keine eigenen Ansprüche eingeräumt. Die Beiträge wurden durch die Arbeitgeberin 1998 und 1999 pauschal versteuert. Für die Jahre 2000 und 2001 erfolgte in Anwendung des BMF-Schreibens vom 17.7.2000 (BStBl I 2000, 1024) keine Pauschalversteuerung der Beiträge.

Mit der Einkommensteuererklärung der Eheleute .............. für das Streitjahr erklärten die Kläger für den verstorbenen Herrn .............. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit i.H.v. 8.045,49 DM (Arbeitslohn für die Zeit vom 1.1. bis .......2001). Hinsichtlich der Versicherungsleistung vertraten sie die Ansicht, es handele sich um eine nicht steuerbare Schadensersatzleistung. Der Beklagte folgte dieser Auffassung nicht, sondern behandelte die Versicherungsleistung im Einkommensteuerbescheid vom ......2003 als steuerpflichtigen Arbeitslohn.

Hiergegen richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom ....2004) die vorliegende Klage.

Die Kläger machen geltend, bei der ausgezahlten Todesfallleistung handele es sich um eine materielle Entschädigung, die an Hinterbliebene zum Verlust des Angehörigen geleistet werde und nichts mit dessen Arbeitsverhältnis oder mit dem Verlust des Arbeitsentgeltes zu tun habe. Eine Todesfallleistung erfülle nicht die Funktion von Lohnersatz, sondern die von nicht zu versteuerndem Schmerzensgeld. Der nicht steuerbare Schadensersatz sei keiner der Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 – 7 EStG zuzuordnen. Die Versicherungsleistung habe nicht dem Zweck gedient, Einnahmeausfälle des tödlich verunglückten Herrn .............. .............. zu ersetzen. Dies ergebe sich insbesondere daraus, dass der jährliche Bruttoarbeitslohn des Verstorbenen in den letzten Jahren die Versicherungsleistung deutlich überstiegen habe. Hätten mit der Versicherungsleistung Einnahmeausfälle des tödlich verunglückten Herrn .............. .............. ersetzt werden sollen, hätte die Versicherungsleistung ein Vielfaches des ausgezahlten Gesamtbetrages betragen müssen. Die ausgezahlte Versicherungsleistung sei nicht Entgelt für eine vom Verstorbenen geleistete Tätigkeit, sondern der Ausgleich dafür, dass Herr .............. .............. verstorben sei. Die durch den Tod entstandene Belastung habe ausgeglichen bzw. gemildert werden sollen, so dass die Versicherungsleistung nicht die Funktion eines Lohnersatzes erfülle, sondern ausschließlich die eines Schmerzensgeldes. Das zeige sich insbesondere in der Tatsache, dass die Versicherungsleistung in Höhe eines vertraglich vereinbarten festen Betrages und ohne Rücksicht auf entstandene Einnahmeverluste gezahlt worden sei. Bei den Leistungsarten wie Todesfallleistung, Invaliditätsleistung, Krankenhaustagegelder, Übergangsgeld und Genesungsgeld fehle es grundsätzlich am unmittelbaren Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften, so dass diese Leistungsarten steuerfrei seien.

Mit rechtskräftigem Urteil des Finanzgerichts Schleswig-Holstein vom 19.6.2002 (I-1339/97, EFG 2002, 1381) sei entschieden worden, dass die Leistung aus einer Gruppenunfallversicherung als nicht steuerbarer Schadensersatz zu beurteilen sei, der keiner der Einkunftsarten zuzuordnen sei. Das Finanzgericht Schleswig-Holstein sei der Auffassung gewesen, dass die an den Arbeitnehmer ausgekehrte Versicherungssumme für die Kompensation eines durch den Unfall verbliebenen Körperschadens geleistet worden sei und keinen Lohnersatz beinhalte. In diesem Zusammenhang sei insbesondere die Tatsache zu berücksichtigen, dass das seinerzeit beklagte Finanzamt die ihm eingeräumte Revision nicht in Anspruch genommen habe. Der Bundesfinanzhof habe bereits mit Urteilen vom 22.4.1982 (III R 135/79, BFHE 135, 512, BStBl II 1982, 496) und 25.10.1994 (VIII R 79/91, BFHE 175, 439, BStBl II 1995, 121) entschieden, dass eine Invaliditätsentschädigung bzw. eine Todesfallversicherung als nicht steuerbarer Schadensersatz zu beurteilen sei, der keiner Einkunftsart zuzuordnen sei. Auch nach allgemeiner Auffassung komme eine Versteuerung nicht in Betracht. In diesem Zusammenhang sei auf die Ausführungen von Drenseck (in Schmidt, § 19 EStG Randnr. 50 "Unfallversicherung"), Eisgruber (in Kirchhoff, § 19 EStG, Randnr. 150 "Unfallversicherung") und Pflüger (in Herrmann/Heuer/Raupach, § 19 EStG Anmerkung 452) zu verweisen.

Die frühere Arbeitgeberin bestätige die Auffassung, dass die ausgezahlte Versicherungsleistung nicht zu dem Zweck diene, die Einnahmeausfälle des tödlich verunglückten Herrn .............. .............. zu ersetzen. Die Kläger haben hierzu folgende Bestätigung der Firma ................. GmbH & Co. KG vorgelegt:

"Unsere Gruppenunfallversicherung besteht derzeit und bestand zum Zeitpunkt des Unfalles Ihres Ehemannes nach folgenden Kriterien:

Es handelt sich um eine pauschale (namenlose) Gruppenunfallversicherung, deren Rechte nicht die versicherte Person direkt, sondern nur ......... & ........... ausüben kann. Gleichwohl wird im Arbeitsvertrag festgelegt, dass die Firma eine entsprechende Versicherung zu Gunsten des Mitarbeiters abgeschlossen hat. Außerdem ist darin die Höhe der Leistung im Todes- und Invaliditätsfall festgelegt.

Daraus ergibt sich in der Praxis, dass ......... & ......... diese festgelegte Leistung an den verunfallten Mitarbeiter oder – im Todesfall – an die Hinterbliebenen auszahlt oder auszahlen lässt. Es handelt sich dabei um eine Entschädigungsleistung, die ohne Rücksicht auf etwaige Einkommensverluste des Mitarbeiters erfolgt und die auch nicht berücksichtigt, ob sonstige Entschädigungsleistungen erfolgen. Vielmehr soll mit der Versicherungsleistung ein finanzieller Ausgleich für einen erlittenen körperlichen Schaden einhergehen."

Entgegen der Auffassung des Beklagten sei es steuerlich durchaus relevant, wie die Arbeitgeberin die Entschädigungsleistung sehe. Es sei darauf abzustellen, was die Firma ........ & ......... als Arbeitgeberin und Herr .............. .............. als Arbeitnehmer vereinbart hätten. Aufgrund des tödlichen Unfalls von Herrn .............. .............. komme der Aussage der Firma ....... & ........ besondere Bedeutung zu. Der zuständige Sachbearbeiter der Firma ........ & ......., Herr ....... ......, werde hiermit als Zeuge für das weitere finanzgerichtliche Verfahren benannt.

Die Kläger beantragen,

den Bescheid für 2001 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom .....2004 dahingehend zu ändern, dass der Bruttoarbeitslohn für den verstorbenen Herrn .............. .............. lediglich mit 8.045 DM versteuert wird, hilfsweise Revisionszulassung.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise Revisionszulassung.

Die Versicherungsleistung sei zu Recht als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt worden. Nach der neueren Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 16.4.1999 VI R 60/96, BFHE 188, 334, BStBl II 2000, 406, und VI R 66/97, BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408) seien nicht bereits die Versicherungsbeiträge, sondern erst die späteren Versicherungsleistungen beim Arbeitnehmer steuerlich zu erfassen (sogenannte nachgelagerte Besteuerung).

Für Leistungen aus der Unfallversicherung gelte normalerweise Folgendes:

Erleide der Arbeitnehmer einen Unfall und trete hierdurch der Versicherungsfall ein, erhalte die Versicherungsleistung der Arbeitgeber. Sie sei bei ihm Betriebseinnahme. Der Arbeitnehmer habe erst einen Nutzen, wenn der bezugsberechtigte Arbeitgeber ihm aufgrund des gesetzlichen Treuhandverhältnisses die Versicherungsleistung weitergebe. Die Weitergabe sei beim Arbeitgeber Betriebsausgabe. Diese Zahlung sei nicht mehr rechtlich identisch mit der Versicherungsleistung, die der Arbeitgeber realisiert habe. Vielmehr handele es sich um eine Leistung des Arbeitgebers. Da die Zahlung des Arbeitgebers letztlich auf dem Arbeitsverhältnis beruhe – ohne das der Versicherungsvertrag nicht abgeschlossen wäre – und im weitesten Sinne Gegenleistung für die Arbeitskraft des Arbeitnehmers (vor dem Unfall) sei, liege steuerpflichtiger Arbeitslohn vor, es sei denn, es handele sich um Schadensersatz oder eine Steuerbefreiung würde eingreifen. Steuerfreier Schadensersatz liege nur vor, soweit der Schadensersatz auf einer gesetzlichen Verpflichtung des Arbeitgebers beruhe oder auf einer Verletzung seiner Fürsorgepflichten usw. beruhe. Erleide der Arbeitnehmer in seinem Privatbereich einen Unfall, so sei der Arbeitgeber zum Ersatz eines daraus entstehenden Schadens gesetzlich nicht verpflichtet. Gebe in diesem Fall der Arbeitgeber eine von ihm vereinnahmte Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer weiter, so liege mangels gesetzlicher Verpflichtung kein steuerfreier Schadensersatz vor. Die Zahlung an den Arbeitnehmer sei normal steuerpflichtig. Erleide der Arbeitnehmer – wie im Streitfall – im Arbeitsbereich einen Unfall, so sei der Arbeitgeber, wenn er seinen vertraglichen oder gesetzlichen Pflichten nachgekommen sei, nicht verpflichtet, einen daraus resultierenden Personenschaden zu ersetzen. Das beruhe darauf, dass die gesetzliche Unfallversicherung eintrete und der Arbeitgeber zu weiteren Leistungen im Normalfall nicht verpflichtet werden solle. Die Weiterreichung einer Versicherungsleistung, die der Arbeitgeber vereinnahmt habe, vom Arbeitgeber an den Arbeitnehmer bezüglich eines Personenschadens sei daher regelmäßig normal steuerpflichtig. Dies gelte auch, wenn die Versicherungssumme – wie im Streitfall – zur Abkürzung des Zahlungsweges direkt an die Erben des nicht direkt anspruchsberechtigten Arbeitnehmers ausgezahlt werde. In diesem Fall sei die Versicherungssumme als geldwerter Vorteil des Arbeitgebers zu erfassen und normal zu versteuern. Die (nicht lohnversteuerte) Versicherungsleistung sei daher zu Recht der Besteuerung unterworfen worden.

Das von den Klägern angeführte Urteil des Finanzgerichts Schleswig-Holstein führe zu keinem anderen Ergebnis. In dem dort entschiedenen (Sonder-) Fall sei es um eine Invaliditätsentschädigung gegangen, die das Gericht insbesondere im Hinblick auf eine neben der Gruppenunfallversicherung des Arbeitgebers zusätzlich abgeschlossene Vereinbarung und unter Berücksichtigung der weiteren Umstände des Einzelfalles im Ergebnis als nicht steuerbaren Schadensersatz für den erlittenen Gesundheitsschaden des Klägers angesehen habe (teilweise gegen das BMF-Schreiben vom 17.7.2000). Dieser Fall sei mit dem Streitfall nicht vergleichbar, weil hier ein anderer Sachverhalt zu beurteilen sei. Das Finanzgericht Schleswig-Holstein habe in seinem Urteil jedoch auch ausgeführt, dass es grundsätzlich möglich sei, dass Leistungen aus einer Gruppenunfallversicherung, die der Arbeitgeber zu Gunsten seiner Arbeitnehmer abgeschlossen habe, Arbeitslohn seien, wenn die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag – wie hier – ausschließlich dem Arbeitgeber zustehe. Dem könnten dann aber bei einem dienstlichen Unfall Werbungskosten (die im vorliegenden Fall nicht geltend gemacht seien) und außergewöhnliche Belastungen bei einem Privatunfall gegenüberstehen, so dass grundsätzlich nur der Lohnersatz das Einkommen erhöhe (BFH-Urteile vom 16.4.1999 VI R 60/96, BFHE 188, 334, BStBl II 2000, 406, und VI R 66/97, BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408). Zur einkommensteuerlichen Behandlung von freiwilligen Unfallversicherungen der Arbeitnehmer nach der neuen Rechtslage aufgrund der BFH-Urteile vom 16.4.1999 sei das Schreiben des BMF vom 17.7.2000 ergangen. Die steuerliche Behandlung von Leistungen aus Unfallversicherungen ergebe sich aus Textziffer 4. Nach der hier einschlägigen Textziffer 4.1.1. gehöre im vorliegenden Fall die Auskehrung des Arbeitgebers zum steuerlichen Bruttoarbeitslohn.

Die schriftliche Stellungnahme der Arbeitgeberin beinhalte keine neuen Tatsachen. Aus dieser ergebe sich zutreffend, dass es sich um eine pauschale (namenlose) Gruppenunfallversicherung handele, deren Rechte nicht die versicherte Person direkt, sondern nur die Firma ....... & ....... ausüben könne. Dies sei für die Steuerpflicht von entscheidender Bedeutung. Dass die Versicherung zu Gunsten des Arbeitnehmers im Arbeitsvertrag enthalten gewesen sei, bestätige nur den Zufluss von weiterem Arbeitslohn aus dem Arbeitsverhältnis. Hierzu führe die Arbeitgeberin zutreffend an, dass bei Eintritt der Voraussetzungen (Versicherungsfall) die Leistung entweder von ihr ausgezahlt werde oder dass sie diese – über den verkürzten Zahlungsweg – von der Versicherung auszahlen lasse. Wie die Arbeitgeberin die "Entschädigungsleistung" sehe, sei steuerlich nicht relevant.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der Beklagte hat die Versicherungsleistung zu Recht als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit behandelt.

Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit neben den Gehältern und Löhnen u.a. auch andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden.

Ein Vorteil wird für eine Beschäftigung gewährt, wenn er durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst worden ist. Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Einnahmen im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweisen. Dabei kommt es weniger auf den rechtlichen als auf den tatsächlichen Zusammenhang der Einnahmen mit dem Dienstverhältnis an. Auch Leistungen eines Dritten können Arbeitslohn sein, wenn ein Zusammenhang zwischen der Leistung und dem Dienstverhältnis besteht. Ein solcher Zusammenhang liegt dann nicht vor, wenn die Zuwendung auf einer eigenen unmittelbaren rechtlichen Beziehung zwischen dem Arbeitnehmer und dem Dritten beruht, die keine zusätzliche Entlohnung bezweckt (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 14.4.2005, BFHE 209, 361, BStBl II 2005,569 mit umfangr. Nachw.).

Ausgehend von diesen Grundsätzen, denen der Senat sich anschließt, handelte es sich bei der Versicherungsleistung um Arbeitslohn.

Durch die Zahlung der Versicherungsprämien ist dem verstorbenen Herrn .............. (noch) kein Arbeitslohn zugeflossen. Leistet ein Arbeitgeber für die Zukunftssicherung seiner Arbeitnehmer an Versorgungseinrichtungen oder Versicherungen Beiträge, um die Arbeitnehmer für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern, stellen die Versicherungsprämien Arbeitslohn dar, wenn der Arbeitnehmer – wie bei einer Direktversicherung - aufgrund der Beitragszahlung unmittelbar einen eigenen unentziehbaren Rechtsanspruch auf die Versicherungsleistung erhält. Ist dies nicht der Fall, liegt in der Beitragszahlung mangels Erwerbs von Rechtsansprüchen gegen Dritte noch kein Zufluss beim Arbeitnehmer und damit kein Arbeitslohn vor. Bei der im Streitfall abgeschlossenen Gruppenunfallversicherung handelte es sich um eine Fremdversicherung, bei der der Arbeitnehmer zwar als Versicherter materiell Inhaber des Rechtsanspruchs gegenüber dem Versicherer ist (§§ 179 Abs. 2, 75 Abs. 1 Satz 1 VVG), der Anspruch gemäß § 12 AUB aber nur vom Arbeitgeber als Versicherungsnehmer geltend gemacht werden kann. Dieser nur mittelbare Anspruch des Arbeitnehmers gegen den Versicherer genügt für den Zufluss von Arbeitslohn nicht (vgl. BFH-Urteile vom 19.4.1999 VI R 60/96, BFHE 188, 334, BStBl II 2000, 406, und VI R 66/97, BFHE 188, 338, BStBl II 2000, 408). Im Einklang mit diesen Grundsätzen hat die Arbeitgeberin die Beiträge im Jahr des Schadenseintritts nicht der Lohnsteuer unterworfen.

Eine Bereicherung beim Arbeitnehmer tritt in diesen Fällen zwar nicht mit der laufenden Zahlung der Versicherungsprämien, aber mit der Auskehrung der Versicherungssumme im Schadensfall ein (so auch FG Köln Urteil vom 24.11.2004 12 K 5350/01, EFG 2005, 1438). Dass diese Zuwendung "für die Beschäftigung" gewährt wurde, ergibt sich im Streitfall bereits daraus, dass der Abschluss einer derartigen Versicherung im Arbeitsvertrag festgelegt war und damit zu den vertraglich vereinbarten Gegenleistungen für die Zurverfügungstellung der Arbeitskraft des verstorbenen Herrn .............. gehörte. Die dem Arbeitnehmer seitens der Arbeitgeberin durch Abschluss der Unfallversicherung für den Fall des Unfalls oder Todes gewährte finanzielle Absicherung steht eindeutig im Veranlassungszusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis.

Die Veranlassung durch das Arbeitsverhältnis tritt nicht deshalb in den Hintergrund, weil die Versicherungsleistung nicht dem Zweck diente, Einnahmeausfälle des Verstorbenen zu ersetzen, sondern vielmehr die Unbilden materieller und immaterieller Art ausgleichen sollten, die den Angehörigen des Verstorbenen durch dessen Unfalltod entstanden (a.A. FG Schleswig-Holstein Urteil vom 19.6.2002 I 1339/97, EFG 2002, 1381, FG Hessen Urteil vom 21.9.2004 10 K 3682/03, EFG 2005, 1864, FG München Urteil vom 25.8.2005 2 K 2081/05, juris, Sächsisches FG Urteil vom 1.2.2006 2 K 1955/04, DB 2006, 1983). Denn maßgebender Grund für die Auskehrung der Versicherungsleistung blieb das Arbeitsverhältnis, der Unfalltod war nur das die Zuwendung auslösende Ereignis.

Anhaltspunkte dafür, dass die Arbeitgeberin mit der Versicherungsleistung Schadensersatzansprüche – z.B. wegen der Verletzung arbeitsvertraglicher Fürsorgepflichten – erfüllen wollte, sind weder vorgetragen noch nach Aktenlage ersichtlich. Nach der eingereichten Bestätigung der Arbeitgeberin zahlt sie diese Versicherungsleistungen ohne Berücksichtigung sonstiger Entschädigungsleistungen als Ausgleich für den erlittenen körperlichen Schaden aus.

Die Entscheidung über die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO, die Kostenentscheidung auf § 135 Abs. 1 FGO.