Finanzgericht Köln, 11 K 3261/99

Gründe:

Die Kläger (zusammenveranlagte Eheleute) haben gegen die Einkommensteuerbescheide 1997 bis 1999 und den Einkommensteuervorauszahlungsbescheid für 1999 ff. die unter den Az. 11 K 3261/99, 11 K 3536/00 und 11 K 3529/01 anhängigen Klagen erhoben. Sie wurden zunächst von Herrn .................. vertreten, der damals als Steuerberater zugelassen war.

Nachdem die Rechtsstreite dem Berichterstatter mit Senatsbeschlüssen vom 13.9.2002 als Einzelrichter übertragen worden waren, forderte er die Kläger persönlich mit Verfügungen vom 17.9.2002 gemäß § 79 b FGO auf, innerhalb von vier Wochen nach Erhalt der Verfügungen zu verschiedenen Streitpunkten Darlegungen und Beweismittel beizubringen.

Der Beklagte erließ am 7.10.2002 die im Erörterungstermin zugesagten Änderungsbescheide zur Einkommensteuer 1997 bis 1999.

Mit Schriftsätzen vom 16.10.2002, auf die Bezug genommen wird, stellte Herr ........... für die Kläger Anträge auf Aussetzung der Vollziehung der Änderungsbescheide und nahm zu den Streitpunkten Stellung.

Mit Beschlüssen vom 22.10.2002 wies der Einzelrichter Herrn .......... als Bevollmächtigten zurück und bat die Kläger mit Schreiben vom 23.10.2002 unter Bezugnahme auf diese Beschlüsse um Mitteilung, ob sie die Verfahren eigenständig fortführen oder einen anderen Angehörigen der steuerberatenden Berufe beauftragen wollten.

Die von den Klägern und ihrem zurückgewiesenen Bevollmächtigten gegen diese Beschlüsse eingelegten Beschwerden wies der Bundesfinanzhof mit Beschlüssen vom 4.4.2003 (III B 135/02) und 24.6.2003 (IX B 215/02 und IX B 216/02) als unbegründet zurück. In diesen Beschlüssen waren die Rechtsanwälte ............... und .................... als Prozessbevollmächtigte der Kläger und ihres ehemaligen Bevollmächtigten aufgeführt.

Am 18.9.2003 wurden die Kläger persönlich zur mündlichen Verhandlung vor dem Einzelrichter auf den 29.10.2003 geladen. Die Ladungen wurden den Klägern am 20.9.2003 mit Postzustellungsurkunde zugestellt.

Zu der mündlichen Verhandlung am 29.10.2003 erschien für die Kläger Rechtsanwältin ............. Sie berief sich darauf, dass im Beschwerdeverfahren vor dem Bundesfinanzhof eine Prozessvollmacht vorgelegt worden sei, die neben ihr auch Herrn ....... und den Rechtsanwalt ........ umfasst habe. Sie trete als Vorstand der noch nicht im Handelsregister eingetragenen .............................. AG auf (im Folgenden: ... AG), die durch Umwandlung aus einer Rechtsanwalts-GmbH hervorgegangen sei. Nach Erörterung der Frage der wirksamen Bevollmächtigung der ... AG überreichte Rechtsanwältin ............ einen Schriftsatz der ... AG, mit dem beantragt wurde, den Einzelrichter wegen der Besorgnis der Befangenheit abzulehnen, und beantragte, die Klagesachen zu vertagen. Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 29.10.2003 wird Bezug genommen.

Mit Senatsbeschluss vom 24.02.2004 ist der Befangenheitsantrag abgelehnt worden.

Da zunächst zweifelhaft gewesen ist, ob die (damals noch nicht im Handelsregister eingetragene) ...-AG als Rechtsanwaltsgesellschaft wegen ihrer Rechtsform als Aktiengesellschaft überhaupt zur Rechtsbesorgung und zur Prozessvertretung befugt gewesen ist; sind Auskunftsersuchen gemäß § 13 Finanzgerichtsordnung (FGO) an das Amtsgericht ...... - Registergericht -, die Rechtsanwaltskammer ..... und die Steuerberaterkammer ...... gerichtet worden.

Das Registergericht hat zur "........... Rechtsanwaltsgesellschaft mbH" mitgeteilt, dass der Formwechsel (zur ... AG) noch nicht angemeldet und noch nicht eingetragen sei. Eine Erlaubnis nach der Bundesrechtsanwaltsordnung (BRAO) liege bisher nur für die (......... Rechtsanwalts-) GmbH vor.

Die Rechtsanwaltskammer hat im wesentlichen dargelegt, dass der Kammervorstand die Zulassung der "........... Rechtsanwaltsgesellschaft mbH" zur Rechtsanwaltschaft gemäß § 59 h Abs. 3 BRAO aufgrund der Rechtsprechung des Anwaltsgerichtshofs des Landes Nordrhein-Westfalen widerrufen würde, falls die ........ Rechtsanwaltsgesellschaft mbH beabsichtigen sollte, sich durch Formwechsel gemäß §§ 190 ff UmwG in eine Aktiengesellschaft umzuwandeln; eine Rechtsanwaltsgesellschaft in der Form einer Aktiengesellschaft sei nämlich unzulässig.

Die Steuerberaterkammer geht im wesentlichen davon aus, dass mit "Rechtsanwaltsgesellschaften" in § 3 Nr. 3 StBerG nur solche Gesellschaften gemeint seien, "welche die einschlägige Zulassung nach der Bundesrechtsanwaltsordnung besitzen".

Den Klägern sind die Auskunftsersuchen und die Ergebnisse mit Schreiben vom 18.03.2004 mitgeteilt worden; dabei ist wegen der Einzelheiten der erteilten Auskünfte auf die zu den Gerichtsakten genommenen Kopien der Antwortschreiben vom 17.12.2003, 22.12.2003 (einschl. Anlagen) und 29.12.2003 Bezug genommen worden.

Die Mitteilung hat den Hinweis enthalten, dass die ...-AG zwar am am 09.03.2004 in das Handelsregister eingetragen worden sei, doch fehle ihr die notwendige Zulassung durch die Rechtsanwaltskammer. Die Kläger müssten deshalb damit rechnen, dass die ...-AG in ihren Klageverfahren als Prozessvertreter zurückgewiesen werde. Ergänzend ist darauf aufmerksam gemacht worden, dass die ... AG inzwischen in vier Klageverfahren als Prozessvertreter zurückgewiesen worden sei.

Dagegen hat sich die ... AG mit Schreiben vom 05.04 2004 gewandt und erneut geltend gemacht, dass die Zulässigkeit einer Anwalts-AG zu bejahen sei und ihr Verbot verfassungswidrig wäre. Im Übrigen habe der FG-Senat in den Urteilen vom 17.12.2003 (Az.: 11 K 7503/00 und 11 K 935/00) die Postulationsfähigkeit der ...-AG hingenommen. Wegen der Einzelheiten des sonstigen Vorbringen .wird auf den Schriftsatz vom 05.04.2004 Bezug genommen.

II.

1. Der Beschluß über die Zurückweisung der ...-AG konnte durch den Einzelrichter ergehen, weil zuvor der gegen ihn gerichtete Befangenheitsantrag zurückgewiesen worden war.

2. Im Zwischenstreit über die prozessuale Zulässigkeitsfrage der Postulationsfähigkeit der als Prozessvertreterin der Kläger ausdrücklich aufgetretenen ...-AG ist beschlossen worden, dass die ...-AG als Prozessbevollmächtigte zurückgewiesen wird.

Gemäß § 62 Abs. 2 Satz 2 FGO sind Bevollmächtigte und Beistände, die geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne dazu nach den Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) befugt zu sein, zurückzuweisen.

Die ...-AG ist nicht befugt, geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen zu leisten, und daher als Prozessbevollmächtigte (zwingend) zurückzuweisen.

a) Nach § 3 Nr. 3 StBerG sind u.a. Rechtsanwaltsgesellschaften zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt. Allerdings wird die Befugnis zur Ausübung der Rechtsberatung in Steuersachen nicht von der Steuerberaterkammer, sondern im Wege der Zulassung durch die Rechtsanwaltskammer erteilt (so auch Schreiben der Steuerberaterkammer .... vom 29.12.2003). Hinsichtlich der Zulassung einer Rechtsanwaltsgesellschaft zur Rechtsberatung und zum Rechtsanwaltsberuf ist die Bundesrechtsanwaltsordnung (BRAO) maßgebend.

b) Gemäß § 59 c BRAO kann (als einzige juristische Person) eine GmbH, deren Unternehmensgegenstand die Beratung und Vertretung in Rechtsangelegenheiten ist, als Rechtsanwaltsgesellschaft zugelassen werden. Zu dieser Gesetzesänderung sah sich der Gesetzgeber genötigt, nachdem das Bayerische Oberste Landesgericht (BayObLG-Beschluss vom 24.11.1994 - 3 ZBR 115/94, NJW 1995, 199) entgegen früherer ganz überwiegender Auffassung entschieden hatte, dass die Zulassung einer GmbH zur Erbringung anwaltlicher Dienstleistungen nicht von vornherein gegen geltendes Recht verstoße. Aufgrund von entsprechenden Eintragungen im Handelsregister an verschiedenen Orten verfolgte daraufhin der Gesetzgeber das Ziel, gesetzliche Rahmenbedingungen für die Rechtsanwalts-GmbH zu schaffen. Ließe nämlich der Gesetzgeber dieser Rechtsentwicklung freien Raum, so wäre zu besorgen, dass regionale Unterschiede in den Anforderungen an Anwaltsgesellschaften mit beschränkter Haftung verfestigt würden und die hierzu nicht berufenen Registergerichte weiterhin über berufsrechtliche Fragen zu entscheiden hätten (BT-Drucks. 13/9820, Seite 11).

c) Aus dem Fehlen einer vergleichbaren Regelung für andere juristische Personen .wird jedoch nicht generell der Schluss gezogen, dass Rechtsanwaltsgesellschaften nur in der Rechtsform einer GmbH zugelassen werden dürften. Vielmehr ist in Rechtsprechung und Schrifttum inzwischen verbreitet anerkannt, dass die Rechtsanwaltsgesellschaft auch in der Rechtsform der AG möglich ist. Im hierzu ergangenen Beschluss des BayObLG, vom 27.03.2000 ZBR 331/99, NJW 2000, 1647 m.w.N. wird u.a. ausgeführt, aus dem Umstand, dass das BRAO-ÄndG nur den Zusammenschluss von Rechtsanwälten in einer GmbH und nicht auch den in einer AG geregelt habe, könne nicht ein Verbot der Rechtsanwalts-AG gefolgert werden. Die Begründung zum Entwurf des BRAO-ÄndG erkläre nämlich ausdrücklich, zur Frage der Zulassung der AG als Anwaltsgesellschaft keine Aussage zu machen (BT-Drucks 13/9820, Seite 11). Auch der Bundesfinanzhof vertritt inzwischen die Auffassung, dass Rechtsanwaltsgesellschaften in der Rechtsform einer AG im Sinne des § 62 a Abs. 2 FGO i.V.m. § 3 Nr. 1 StBerG zugelassen werden dürften (vgl. BFH-Beschluss vom 22.10.2003 l B 168/03, BFH/NV 2004, 224). Zur Begründung ist angegeben, dass eine Auslegung des § 62 a Abs. 2 FGO i.V.m. § 3 Nr. 3 StBerG dahingehend, dass eine Rechtsanwaltsgesellschaft in der Rechtsform der AG trotz Zulassung nicht zur Vertretung vor dem BFH berechtigt sei, im übrigen auch mit dem verfassungsrechtlichen Gleichbehandlungsgrundsatz und Willkür-Verbot (Artikel 3 GG) unvereinbar wäre, da gemäß § 62 a Abs. 2 FGO z.B. auch zugelassene Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in der Rechtsform der AG (§ 49 StBerG, § 27 Wirtschaftsprüferordnung) zur Vertretung vor dem BFH berechtigt seien.

Demgegenüber vertritt die Rechtsanwaltskammer ...... bzw. der Anwaltsgerichtshof des Landes Nordrhein Westfalen - AGH NW - (Beschlüsse des AGH NW vom 17.01.2003, 1 ZU 58/02 und 1 ZU 57/02) den Standpunkt, dass die Rechtsanwaltsgesellschaft als AG eine berufsrechtlich unzulässige Gesellschaftsform sei. Die Rechtsform der AG sei keine durch die BRAO gedeckte Gesellschaftsform zur Ausübung des Rechtsanwaltsberufes. Die Intentionen des Gesetzgebers seien dahin zu verstehen, dass - zumindest zunächst - die zusätzlichen zu der "klassischen" Sozietät durch ihn zugelassenen Rechtsformen der Partnerschaftsgesellschaft und der GmbH abschließende Berufsausübungsregelungen sein sollten. Hinzu komme, dass weiterführende Regelungen für die berufsgerechte Gestaltung vertraglicher Regelungen ähnlich den Vorschriften der §§ 59 c, 59 e, 59 f, BRAO fehlten, deren analoge Anwendung auf die AG deshalb ausscheide, weil es an der Voraussetzung einer unbeabsichtigten "Gesetzeslücke" fehle. Demzufolge sei die Rechtsform der AG für Rechtsanwälte so lange ausgeschlossen, wie nicht der Gesetzgeber ergänzend tätig geworden sei.

d) Das Gericht lässt im Streitfall offen, welcher Meinung zu folgen ist. wird jedenfalls entsprechend einer Rechtsanwalts-GmbH im Hinblick auf den Gleichbehand-lungsgrundsatz (Artikel 3 GG) und den Grundsatz der freien Berufswahl (Art. 12 Abs. 1 GG) auch eine Rechtsanwalts-AG als Berufsausübungsgesellschaft anerkannt, so ist nach Auffassung des erkennenden Senats konsequenterweise auch eine analoge Übertragung der für die Rechtsanwalts-GmbH geltenden Regelungen unter Beachtung der Vergleichbarkeit und von Sinn und Zweck der für die Rechtanwalts-GmbH geltenden gesetzlichen Regelungen erforderlich. Demnach bedarf die Rechtsanwalts-AG ebenfalls der Zulassung nach § 59 h BRAO (ebenso wohl BFH /NV 2004, 224).

Die Anwendbarkeit von § 59 h BRAO auf eine AG und damit die Notwendigkeit der Zulassung kann nicht mit dem Argument verneint werden, dass das Gesetz insoweit keine für den Analogieschluß erforderliche planwidrige Regelungslücke enthalte (so Römermann, Zeitschrift für die Anwaltspraxis - ZAP - Nr. 6/200, 425, 428 = Fach 23, 461, 464). Die analoge Anwendung einer Vorschrift über ihren gesetzlichen Anwendungsbereich hinaus setzt eine - bewusste oder unbewusste - Regelungslücke voraus (vgl. BFH-Urteil vom 24.04,2002 l R 25/01, BStBI II 2002, 586; vom 26.06.2002 IV R 39/01, BStBI II 2002, 697). Bejaht man die Zulässigkeit einer Rechtsanwalts-AG mit der auf die Gesetzesmotive gestützten Annahme, der Gesetzgeber habe diese nicht als Berufsausübungsgesellschaft ausschließen, sondern insoweit eine zukünftige Rechtsfortbildung offenhalten oder ermöglichen wollen, so liegt hierin bereits ein Analogieschluß. In diesem Fall ergibt sich aber eine weitere und zwangsläufig ergänzungsbedürftige Gesetzeslücke, da es an gesetzlichen Regelungen hinsichtlich der Voraussetzungen und Beschränkungen der Anerkennung einer Rechtsanwalts-AG fehlt. Es kann nicht davon ausgegangen werden, dass der Gesetzgeber auf solche Regelungen und insbesondere auf eine für die AG erforderliche Zulassung - wie im Fall der GmbH vorgesehen - hätte verzichten wollen. Vielmehr ist - entsprechend den allgemeinen Auslegungsgrundsätzen - die gesetzliche Regelungslücke im Wege der Rechtsfortbildung durch folgerichtiges "Zu-Ende-Denken" der Anordnungen (hier: § 59 c ff. BRAO), d. h. in Übereinstimmung mit den strukturellen (systematischen) Grundaussagen sowie den tragenden Grundwertungen der Vorschrift und deren Entstehungsgeschichte, zu schließen (vgl. zu § 15 a EStG BFH-Urt. v. 14.10.2003 VIII R 38/02, BStBl II 2004, 115; zur - vollständigen - analogen Übertragung einer für die AG geltenden Regelung auf die GmbH bei Vorliegen einer bewussten Regelungslücke vgl. BGH-Urteil vom 07.07.2003 II R 235/01, NJW 2003, 3127, 3129). Für die Anwendung der Analogie sprechen insbesondere folgende Gründe:

Nach den Gesetzesmotiven (BT-Drucks. 13/9820, Seite 11) bedurfte es berufsrechtlicher Sondervorschriften, die die Unabhängigkeit des Anwalts bei einer Berufsausübung in einer Anwalts-GmbH absichern und die zugleich möglichen Gefahren vorbeugen sollten, die für das Recht suchende Publikum und die Rechtspflege insgesamt durch die rechtsbesorgende Tätigkeit dieser Gesellschaften denkbar sind. Zu den einer Rechtsanwalts-GmbH auferlegten Beschränkungen gehört auch das Erfordernis einer Zulassung zur Berufsausübung als Rechtsanwalt, die von der zuständigen Rechtsanwaltskammer erteilt wird. Auch für eine Rechtsanwalts-AG erscheint die Zulassung zur Ausübung der Anwaltstätigkeit geboten. Die Berufsausübung als Rechtsanwalt ist prinzipiell nur im Rahmen der BRAO oder des Rechtsberatungsgesetzes gestattet und kann deshalb für eine die gleiche Berufsausübung anstrebende Rechtsanwalts-AG nicht im rechtsfreien Raum stattfinden. Soweit die Rechtsberatung auch die Steuerberatung - wie im Streitfall - umfasst, hat das Bundesverfassungsgericht besondere Anforderungen an die Berufsausübung im einzelnen dargelegt (vgl. BVerfG-Beschl des Ersten Senats vom 27.01.1982 - 1 BvR 807/80, BStBI II 1982, 281). Demnach soll die Regelung der Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen das Interesse der Steuerpflichtigen, sich bei der Erledigung ihrer Steuerangelegenheiten der Hilfe anderer Personen zu bedienen, sowie das Interesse der Allgemeinheit berücksichtigen, dass im Steuerwesen nur Personen tätig werden, denen die Bearbeitung öffentlicher Angelegenheiten ohne Sorge anvertraut werden kann (BVerfGE 54, 301, 315 m.w.N.). Im Interesse des Steueraufkommens, der Steuermoral sowie zum Schutz gesetzesunkundiger Steuerpflichtiger, die durch Falschberatung unfähiger und ungeeigneter Berater schwere Nachteile erleiden können, soll sichergestellt werden, dass nur solche Berater geschäftsmäßige Hilfe in Steuersachen leisten, die dazu die erforderliche sachliche und persönliche Zuverlässigkeit besitzen (BVerfGE 54, 301, 315 m.w.N.). Die Steuerberatung ist ein Teil der Rechtsberatung; die damit verbundenen Berufsaufgaben dienen der Steuerrechtspflege, einem wichtigen Gemeinschaftsgut (BVerfGE 21, 173,179; 54, 301, 315). Mit der Stellung eines Rechtsanwalts als einem unabhängigen Organ der Rechtspflege (§ 1 BRAO) und im Hinblick auf die Steuerrechtspflege als einem wichtigen Gemeinschaftsgut (vgl. Schutz des Gemeinwohls gem. § 396 Abs. 1 AktG) ist eine zulassungsfreie und schrankenlose Berufsausübung nicht zu vereinbaren.

Soweit die ...-AG sich zur Berufsausübung auf den Gleichbehandlungsgrundsatz (Art. 3 Abs. 1 GG) gegenüber einer Rechtsanwalts-GmbH beruft, ändert dies für die Rechtsanwalts-AG nichts an dem Erfordernis einer Zulassung durch die Rechtsanwaltskammer, da anderenfalls die (einschränkenden gesetzlichen Regelungen unterworfene) Rechtsanwalts-GmbH gegenüber einer (zulassungsfreien) Recntsanwalts-AG benachteiligt wäre und sich ihrerseits auf einen Verstoß gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz berufen könnte. Die Zulassung der Rechtsanwalts-AG zur Berufsausübung ist auch insoweit geboten, als unter Hinweis auf die Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in der Rechtsform einer AG die Beachtung des Gleichbehandlungsgrundsatzes geltend gemacht wird, denn beide Gesellschaftstypen in der Rechtsform einer AG bedürfen der Zulassung durch (ausdrückliche, förmliche) Anerkennung, sowohl die Steuerberatungs-AG (§ 32 Abs. 3, §§ 49 bis 52 StBerG) als auch die Wirtschaftsprüfungs-AG (§ 1 Abs. 3, §§ 27 bis 31 WPO). Ebenso steht die dem Rechtsberatungsgesetz (RBerG) unterliegende Besorgung fremder Rechtsangelegenheiten durch juristische Personen unter dem Vorbehalt der Erlaubnis durch die zuständige Behörde (§ 1 Abs. 1 RBerG; §§ 3 und 10 der 1. AVO zum RBerG).

e) Im Streitfall ist somit - entgegen der Ansicht der Kläger - die Zulassung der AG zum Rechtsanwaltsberuf erforderlich. Die ...-AG als solche ist aber nicht als Rechtsanwaltsgesellschaft zugelassen worden; dies ergibt sich aus der vom Gericht eingeholten Auskunft der Rechtsanwaltskammer ..... vom 22.12.2003 und wird von den Klägern nicht bestritten. Eine Rechtsberatung bzw. eine Rechtsbesorgung ist der ...-AG demnach nicht erlaubt. Ein etwaiges Ruhenlassen des Zwischenstreits ist nicht in Betracht gekommen, da die Rechtsanwaltskammer definitiv eine Zulassung der ...-AG ausgeschlossen hat.

f) Die ...-AG kann sich nicht darauf berufen, dass sie in zwei Klageverfahren ausweislich der Senatsurteile vom 17.12.2003 (11 K 7503/00 und 11K 935/00) als Rechtsanwaltsgesellschaft anerkannt worden sei; vielmehr ist die ...-AG in einer Übergangszeit während ihrer noch nicht abgeschlossenen Umwandlung als zugelassen hingenommen worden. Dies dürfte auch der Grund gewesen sein, aus dem der BFH Anhaltspunkte dafür, dass die Prozessbevollmächtigte nicht als Rechtsanwaltsgesellschaft zugelassen sei (§ 59 c Abs. 1, § 59 g BRAO analog), nicht gesehen hat (vgl. BFH-Beschl. V. 22. 10. 2003, I B 168/03, uv.). Seit der Antwort der Rechtsanwaltskammer auf das gerichtliche Auskunftsersuchen kann eine Zulassung der Kammer jedoch nicht mehr unterstellt werden, so dass von der früheren, inzwischen überholten Rechtsauffassung Abstand genommen werden muß.

g) Die fehlende eigene (originäre) Zulassung der ...-AG als Rechtsanwaltsgesell-schaft kann nicht durch die der Firma ............ RA-GmbH gewährte Zulassung ersetzt werden.

Die Notwendigkeit einer eigenen Zulassung der ...-AG entfällt nicht im Hinblick darauf, dass die ...-AG unter Identitätswahrung (vgl. Gaiser, DB 2000, 361, 362 m.w.N.) als Rechtsnachfolgerin der ......... RA-GmbH als Rechtsanwaltsgesellschaft geschaffen wurde. Dabei kann offen bleiben, ob eine Zulassung - wie beispielsweise eine gewerberechtliche Erlaubnis - im Falle der Umwandlung fortbestehen kann (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 30.09. 2003 III R 6/02, BStBl II 2004, 85). Jedenfalls ist, wenn sich die zugelassene Rechtsanwaltsgesellschaft in eine andere Rechtsform als eine GmbH (§ 59 c BRAO) umwandelt, ein Widerruf der Zulassung gemäss § 59 h Abs. 3 BRAO geboten. Im übrigen würde eine Fortwirkung der Zulassung der Rechtsanwalts-GmbH im Streitfall den die Zulassung betreffenden Regelungen (§§ 59 c ff. BRAO) und dem mit der Zulassung verfolgten Schutzzweck zuwiderlaufen. So erscheint bei einer durch Umwandlung entstandenen Rechtsanwalts-AG insbesondere eine erneute Prüfung der Gesellschafter, der Geschäftsführungsregelung sowie zusätzlich der Zusammensetzung des Aufsichtsrats als Kontrollorgan für den Vorstand erforderlich. Zudem ist zu berücksichtigen, dass über die Zulassung zum Rechtsanwaltsberuf eine Urkunde erteilt wird (§12 BRAO), deren Aushändigung konstitutive Wirkung hat (vgl. Feurich-Baum, BRAO, § 12 Anm. 6). Es kommt hinzu, dass aufgrund der Zulassung die Gesellschaft in die Liste der Rechtsanwälte eingetragen wird und erst damit die Befugnis beginnt, die Anwaltstätigkeit auszuüben (§ 31 f. BRAO). Aus alledem wird deutlich, dass im Streitfall die Zulassung an die ........ RA-GmbH geknüpft ist und nicht automatisch auf eine im Wege der Umwandlung entstandene Rechtsnachfolgerin (hier: ...-AG) übergeleitet werden kann (vgl. Feurich-Baum, BRAO, § 59 h Anm. 19, 20; Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 20 Anm. 254).

h) Es kann im Streitfall dahinstehen, dass die ...-AG bei ihrer Bestellung für die Kläger noch nicht wirksam entstanden war, sondern sich lediglich in einem Zustand der Umwandlung befunden hat. Zwar ist die Eintragung des Formwechsels (§ 198 Abs. 2 Satz 4 UmwG) für den Eintritt der Rechtswirkung nach § 202 UmwG konstitutiv (vgl. Vossius in Widmann/Mayer, Umwandlungsrecht, § 190 UmwG, Rdnr. 88). An dieser Eintragung fehlt es jedoch nicht mehr gemäss Auszug aus dem Handelsregister (Eintrag der ...-AG am 09.03.2004 unter HRB 52524). Demnach ist die ...-AG jedenfalls ab dem Tag der Eintragung rechtlich existent.

Da die Vertreterin der ...-AG es auf Befragen in Parallelverfahren ausdrücklich abgelehnt hat, das Mandat als Rechtsanwältin in eigener Person oder als Geschäftsführerin der ..... RA-GmbH wahrzunehmen, und behauptet hat, dass die ...-AG als Rechtsanwaltsgesellschaft auftrete, war über die Postulationsfähigkeit allein bezüglich der ...-AG zu entscheiden.