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Tatbestand

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Die Kläger sind in den Streitjahren zusammenveranlagte Eheleute. Der Kläger war in dieser Zeit als freiberuflicher Chefredakteur für den Herausgeber des jährlich erscheinenden ... Deutschland tätig. Auf Grund eines zwischen dem Kläger und dem Herausgeber geschlossenen Vertrages war der Kläger verpflichtet, selbst als Testesser und Restaurantkritiker tätig zu werden. Nach dem Vertrag hatte der Herausgeber die vom Kläger hierfür verauslagten Aufwendungen in voller Höhe zu erstatten.

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Im Rahmen der Gewinnermittlungen nach § 4 Abs. 3 EStG für die Streitjahre erklärte der Kläger dementsprechend die vom Herausgeber erstatteten Kosten als Betriebseinnahme und machte gleichzeitig folgende Restaurantkosten im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit als Testesser als Betriebsausgaben geltend:

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1990	39.878,31 DM
1991	38.325,85 DM
1992	33.822,00 DM

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In den Einkommensteuerveranlagungen 1990 bis 1992 erkannte der Beklagte zunächst diese Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben an. Der Einspruch dagegen führte insoweit zum Erfolg, als der Beklagte nunmehr in entsprechender Aufwendung von § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG 80 v.H. der geltend gemachten Aufwendungen wie bei der Bewirtung von Geschäftsfreunden als Betriebsausgaben berücksichtigte. Als Begründung gab er an, dass die Restaurantaufwendungen im Zusammenhang mit der Tätigkeit des Klägers als Restaurantkritiker und Testesser grundsätzlich beruflich veranlasst seien. Eine ausschließlich berufliche Veranlassung sei jedoch nicht gegeben, da die Nahrungsaufnahme ihre ursächliche Veranlassung auch immer in der Befriedigung persönlicher Bedürfnisse habe. Da bei der Art der streitigen Aufwendungen eine Trennung in einen beruflich und privat veranlassten Teil nach objektiven Merkmalen nicht möglich sei, sei eine Aufteilung nur im Wege der Schätzung in analoger Anwendung nach § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG möglich. Die Einkommensteuer setzte der Beklagte danach wie folgt fest:

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1990	23.980,00 DM
1991	28.972,00 DM
1992	18.252,00 DM

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Dagegen haben die Kläger Klage erhoben. Mit der Klage tragen sie vor, die Aufwendungen für die Testessen seien Betriebsausgaben, da sie die notwendige Grundlage für die Tätigkeit des Klägers bildeten. Die Vorschrift des § 4 Abs. 5 Satz 2 EStG sei im Streitfall nicht anwendbar, da diese eine bewirtende Person voraussetzte. Auch eine analoge Anwendung könne nur erfolgen, wenn die Absicht einer Bewirtung vorliege. Das sei aber hier nicht der Fall.

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Die Kläger beantragen,

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unter Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Tätigkeit

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• 11

  1. unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1990 vom 30.06.1992 und Änderung der dazu ergangen Einspruchsentscheidung die Einkommensteuer 1990 von 23.980,00 DM auf 21.036,00 DM herabzusetzen;

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• 13

  2. unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1991 vom 16.08.1993 und Änderung der dazu ergangen Einspruchsentscheidung die Einkommensteuer 1991 von 28.972,00 DM auf 25.938,00 DM herabzusetzen;

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• 15

  3. unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1992 vom 17.07.1994 und Änderung der dazu ergangen Einspruchsentscheidung die Einkommensteuer 1992 von 18.252,00 DM auf 15.534,00 DM herabzusetzen;

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hilfsweise im Falle der Kürzung der Betriebsausgaben die Betriebseinnahmen entsprechend zu kürzen.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Wegen der Begründung bezieht er sich auf die Einspruchsentscheidung.

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Entscheidungsgründe

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Die Klage ist nicht begründet.

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Ein weiterer Abzug der geltend gemachten Aufwendungen für die Testessen kommt nicht in Betracht. Der Beklagte hat im Ergebnis zutreffen die Aufwendungen um 20 v.H. gekürzt.

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Nach § 4 Abs. 4 EStG ist für die Abziehbarkeit von Aufwendungen als Betriebsausgaben entscheidend, dass sie objektiv durch die besonderen betrieblichen oder beruflichen Gegebenheiten des Steuerpflichtigen veranlasst sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 27.11.1998 GrS 8/77, BStBl II 1979, 213). Liegen diese Voraussetzungen vor, so können die Aufwendungen bei der Ermittlung des Gewinns grundsätzlich abgezogen werden.

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Etwas andere gilt jedoch dann, wenn die aus betrieblichem oder beruflichem Anlass erwachsenen Kosten zugleich Aufwendungen für die Lebensführung darstellen. Dienen Aufwendungen des Steuerpflichtigen sowohl der Lebensführung als auch dem Betrieb (Beruf), so besteht nach der Rechtsprechung des BFH für sie ein Aufteilungs- und Abzugsverbot. Solche gemischten Aufwendungen gehören grundsätzlich zu den nichtabzugsfähigen Kosten der Lebensführung. Eine Ausnahme lässt die Rechtsprechung allerdings in den Fällen zu, in denen die betriebliche ober berufliche Veranlassung für die Aufwendungen bei weitem überwiegt und das Hineinspielen der Lebensführung nicht ins Gewicht fällt und von ganz untergeordneter Bedeutung ist.

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Nach diesen Grundsätzen sind die Restaurantaufwendungen des Klägers im Zusammenhang mit seiner Tätigkeit als Restaurantkritiker und Testesser grundsätzlich beruflich veranlasst. Eine ausschließliche oder so gut wie ausschließlich berufliche Veranlassung ist jedoch hier nicht gegeben. Denn die Kosten für die Ernährung des Steuerpflichtigen sind immer privat veranlasst, weil das Essen notwendige Voraussetzung für die menschliche Existenz ist. Selbst wenn man dem Vortrag des Klägers folgt, dass die Restaurantbesuche allein den Zweck hatten, Restaurants zu „testen“, drängt dieser Zweck den privaten Anlass der Aufwendungen, nämlich die Nahrungsaufnahme, nicht derart in den Hintergrund, dass er nicht ins Gewicht fiele. Die Einnahme von Mahlzeiten in den aufgesuchten Restaurants ersetzt – ungeachtet der Motive – eine häusliche Mahlzeit. Dass im Streitfall die Restaurantbesuche zum Teil auch von privaten Motiven beeinflusst waren, ergibt sich auch aus der Höhe der vorgelegten Rechnungen. Daraus kann entnommen werden, dass der Kläger in einigen Fällen nicht allein, sondern in Begleitung von anderen Personen Testessen vorgenommen hat (vgl. BFH-Urteil vom 16.01.1996 – III R 11/94, BFH/NV 1996, 539). Im Übrigen kann aus dem eben gesagten eine ausschließlich oder so gut wie ausschließlich berufliche Veranlassung der Testessen im Streitjahr nicht daraus hergeleitet werden, dass der Kläger an einigen Tagen nach vorgelegten Unterlagen mehrere Restaurants besucht hat.

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Der Beklagte hat im Streitfall im Ergebnis zutreffen die geltend gemachten Aufwendungen

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in 1990	um 7.975,66 DM
in 1991	um 7.665,17 DM und
in 1992	um 6.764,40 DM

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gekürzt wegen der zum Teil privaten Mitveranlassung. Die Kürzung ist gerechtfertigt unter dem Gesichtspunkt von ersparten Haushaltsaufwendungen. Denn es kann sein, dass Aufwendungen – wie hier – nur deshalb als Betriebsausgaben geltend gemacht werden können, weil auch betriebliche oder berufliche Interessen berührt sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19.10.1970 GrS 2/70, BStBl II 1971, 17). Entgegen der Auffassung des Beklagten kann diese Kürzung weder direkt noch in analoger Anwendung auf § 4 Abs. 5 Nr. 2 EStG gestützt werden, weil die Voraussetzungen dieser Vorschrift hier nicht vorliegen. Diese Vorschrift setzt eine bewirtende Person voraus und bei analoger Anwendung fehlt es an der Absicht einer Bewirtung.

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Soweit die Kläger hilfsweise bei einer Kürzung der geltend gemachten Betriebsausgaben eine Kürzung bei den Betriebseinnahmen begehren, kann eine solche nicht in Betracht kommen. Denn es ist ein irgendwie gearteter rechtlicher Zusammenhang, dass bei einer Kürzung der Betriebsausgaben die Betriebseinnahmen entsprechend zu reduzieren seien, nicht ersichtlich.

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Aus der Vereinbarung zwischen dem Kläger und dem Herausgeber ... über die Kostenerstattung der dem Kläger entstandenen Aufwendungen lässt sich jedenfalls dafür nichts herleiten. Im Übrigen würde das Ergebnis im Streitfall auf den Kopf gestellt; denn die Kläger könnten bei einer entsprechenden Kürzung der Betriebseinnahmen das erreichen, was bei dem Abzug der geltend gemachten Aufwendungen als Betriebsausgaben im Hinblick auf § 12 EStG nicht möglich war.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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Die Revision war nicht zuzulassen. Denn die Rechtssache hat weder nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO grundsätzliche Bedeutung noch weicht das Urteil von einer Entscheidung des Bundefinanzhofs oder des Bundesverfassungsgerichts ab und beruht auf dieser Abweichung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).