Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Kläger in 2012 einen gewerblichen Edel­metallhandel betrieben hat, mit der Folge, dass der in Anwendung von § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) aus der Anschaffung der Edelmetalle entstandene Verlust im Einkommensteuerbescheid des Streitjahres zu berücksichtigen wäre.

Die Kläger sind verheiratet und haben zwei Söhne, P. (geb. 1990) und I. (geb. 2000). Im Streitjahr wohnte die Familie unter der Anschrift H.-straße in A. .

Der Kläger betrieb bis 2012 ein Einzelunternehmen in E. mit dem Gegenstand „...“ über einen Online-Shops („Q. F.“). Er veräußerte das Unternehmen einschließlich des Online-Shop zum 01.12.2012 für ... € (netto). Er erwarb zudem im Jahr 2012 ein Blockheizkraftwerk, welches er unter der Firma „V.“ ab dem 01.07.2012 an eine aus ihm und der Klägerin bestehende GbR vermietete.

Im Oktober 2012 sah sich der Kläger dem Verdacht einer scherwiegenden Erkrankung ausgesetzt. Der Verdacht bestätigte sich später nicht.

Am 28.11.2012 schloss der Kläger mit der Fa. D., Inh. Z. Y., einen Vertrag über ein „D.-Coaching“ über einen Zeitraum von drei Monaten für jeweils ... € netto monatlich. Die Inhalte des Coachings bestätigte Y. in einer Anlage zu einem Schreiben vom 08.05.2015, in welchem er dem Kläger bescheinigte, dass die Ausbildung zum Edelmetallhändler sich grundsätzlich nur an Unternehmer richte und auch nur dafür gedacht sei, selbst einen funktionierenden Edelmetallhandel aufzubauen (Bd. 2 Bl. 246 ff. der Gerichtsakte - GA). Das Coaching wurde u. a. mit dem Slogan „...“ beworben (s. Ordner „§ 69 FGO“ des beklagten Finanzamts - FA).

Am 11.12.2012 erweiterte der Kläger sein bei der Stadt A. angemeldetes Gewerbe „Blockheizkraftwerk“ zum 01.12.2012 um einen „Edelmetallhandel“. Am 14.12.2012 erweiterte er es zusätzlich um einen „Handel mit Geschenkartikeln“. Für alle Gewerbe war die H.-straße, A., als Betriebssitz angegeben.

Der Kläger erwarb unter der Firma V. mit Vertrag vom 5. bzw. 11.12.2012 (Bl. 132 d. GA) zum 15.12.2012 von der X. UG, T., einen bereits aktiven Online-Shop mit dem Namen „X. - ...“ inkl. Geschäftsausstattung und Vorräten im Wert von ... €. Der Kaufpreis betrug ... € netto. Der Online-Shop bot verschiedene Geschenkartikel und Haushaltswaren an (... etc.). Zu ihm gehörten u. a. die Domains „X..de“, „X..com“ und „X..net“ sowie der QZ.-Shop „X. shop“. Zur Geschäftsausstattung gehörte auch die U.. Wegen des weiteren Inhalts wird auf den Kaufvertrag Bezug genommen.

Im Dezember 2012 erwarb der Kläger - neben zwei Tresoren für ... € (brutto) - in folgendem Umfang Goldbarren, Gold- und Silbermünzen für insgesamt ... € (darin enthalten auch nachfolgend nicht aufgeführte ... € Versandkosten):

Wegen der weiteren Einzelheiten der Einkäufe wird auf die Abrechnungsdokumente über die Einkäufe im Ordner „Unterlagen 2“ in den vom FA übersandten Steuerakten Bezug genommen.

Die N. GmbH bestätigte mit E-Mail vom 20.12.2012 die erhaltenen Aufträge und kündigte an, dem Kläger eine Vorkasse-Rechnung zuzusenden, was sodann in Form einer „Bestätigung“ auch erfolgte. Sie bat den Kläger, noch am selben Tag den Gesamtbetrag aller Bestellungen i. H. v. ... € (... € für Gold und ... € für Silber) zu überweisen. Am 21.12.2012 überwies der Kläger den Kaufpreis und beglich auch die Rechnungen der anderen Lieferanten an diesem Tag (s. Überweisungsbelege im FA-Ordner „Unterlagen 2“).

Auf der Internetseite „X..de“ bot der Kläger unverändert die bereits vom Vorbesitzer angebotenen Geschenkartikel zum Verkauf an. Auf der Internetseite „X..com“ bot der Kläger ab einem nicht genau bekannten Zeitpunkt im Jahr 2013 „...“ an (s. Ausdrucke der Internetseite Stand 30.07.2013, 27.01.2014 und 31.01.2014 im FA-Ordner „UStSoP + Rb I“).

Die erste Veräußerung im Rahmen des Edelmetallhandels wurde am 16.10.2013 in der Buchhaltung erfasst (s. Kontennachweis zum Konto N01 „Erlöse 7 % USt“ im FA-Ordner „Unterlagen 2“). Im FA-Ordner „Q. X. 2013 I“ findet sich zudem eine Rechnung unter der Firma „X.“ vom 11.03.2013 über einen Münzverkauf an einen C. O., der offenbar in der Buchführung des Geschenkartikelhandels erfasst wurde (dort unter dem Datum vom 02.03.2013, s. Kontennachweis zum Konto N02 „Erlöse 19 % USt“ im FA-Ordner „Unterlagen 2“).

Auf QZ. bot der Kläger ab einem ebenfalls nicht genau bekannten Zeitpunkt im Jahr 2013 über den „X. Shop“ ... an.

Er mietete bei der Bank B. im Jahr 2013 mehrere Schließfächer zur Einlagerung der Edelmetalle an. Am 31.07.2014 schloss der Kläger zusätzlich mit der N. GmbH einen Lagervertrag über die Einlagerung von Anlageedelmetallen in Gold (...), die er bei dieser erworben hatte, und ließ das Gold wieder dorthin zurücktransportieren.

Der Kläger machte die Vorsteuern aus dem Erwerb der Silbermünzen, den Tresoren und dem Edelmetallcoaching i. H. v. ... € in seiner am 03.04.2013 beim FA ein­gereichten Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2012 geltend. Das FA stimmte der Umsatzsteuervoranmeldung nicht zu.

Mit Prüfungsanordnung vom 30.07.2013 ordnete das FA die Durchführung einer Um­satzsteuer-Sonderprüfung betreffend den Monat Dezember 2012 an. Im Rahmen der Prüfungsvorbereitung druckte die Prüferin am 30.07.2013 die Internet-Startseite des Online-Shops X..com aus (s. FA-Ordner „UStSoP + Rb I“). Auf dieser waren als Kategorien u. a. „...“ genannt.

Im Prüfungsbericht vom 24.04.2014 kam die Prüferin insbesondere zu der Feststellung, dass der Erwerb von Silbermünzen und Gold keine unternehmerische Tätigkeit sei. Die Vorsteuern i. H. v. ... € seien daher nicht abziehbar. Wegen der Begründung der Prüferin wird auf deren Prüfungsbericht verwiesen.

Wegen Nichtabgabe der Einkommensteuererklärung wurden die Besteuerungsgrund­lagen der Einkommensteuer des Streitjahres mit Bescheid vom 22.07.2014 geschätzt. Der Bescheid erging gem. § 164 der Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (VdN).

Dagegen legten die Kläger Einspruch ein und reichten am 21.08.2014 die Einkom­mensteuererklärung ein. Neben dem laufenden Gewinn (... €) aus seinem veräußerten Einzelunternehmen Q. F. erklärte der Kläger auch einen diesbezüglichen Veräußerungsgewinn von ... €, außerdem Verluste aus den drei weiteren Betrieben X..de (-... €), V. (-... €) und Q. F. (-... €). Den Gewinn bzw. Verlust ermittelte er für diese Betriebe jeweils nach § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahmenüberschussrechnung.

Die Kläger verzogen mit dem Sohn I. am 15.08.2014 nach G., W. (Ausland), ... Ihr steuerlicher Berater teilte dem FA am 09.01.2015 telefonisch auf Nachfrage mit, dass die Kläger zwar nach W. verzogen seien, aber weiterhin einen Wohnsitz unter der Anschrift H.-straße unterhielten und die Gewerbe fortgeführt würden. Lt. Daten des Einwohnermeldeamtes waren die Kläger ab dem 01.08.2014 unter der Anschrift R.-straße in A. gemeldet, nicht mehr hingegen unter der Anschrift H.-straße. Ab dem 01.08.2015 waren sie unter der Anschrift K.-straße, A., als alleinigem Wohnsitz gemeldet.

Sämtliche Gewerbe wurden lt. einem in den Bilanzakten des FA befindlichen Dokument „Gewerbeabmeldung“ der Stadt A. zum 00.00.2014 (Datum der Betriebsaufgabe) abgemeldet. Die Abmeldung erfolgte seinerzeit von Amts wegen wegen des Wegzugs der Kläger nach W.. Am 19.01.2015 wurden alle Gewerbe rückwirkend zum 00.00.2014 wieder angemeldet (vgl. den Vermerk des FA vom 12.01.2017 über das mit der Stadt A. geführte Gespräch, Bd. 2 Bl. 240 f. d. GA).

Das Gold, das der Kläger bei der Firma N. erworben und dort eingelagert hatte, verkaufte er ab Januar 2015 in mehreren Tranchen wieder an die Firma N. zurück. Der Rückverkauf der Goldbarren erfolgte mit Abrechnungen vom 20.01.2015, 26.03.2015, 13.11.2015 und 28.01.2016. Es wurde insgesamt ein Verlust i. H. v. ... € bei den Goldbarren erzielt. Der Rückverkauf der Goldmünzen erfolgte mit Abrechnungen vom 20.01.2015, 26.03.2015, 17.09.2015 und 28.01.2016. Es wurde ein Verlust i. H. v ... € erzielt. Zusätzlich wurden an diesen Daten jeweils Goldmünzen für insgesamt ... € veräußert, für die keine Einkaufsrechnungen vorliegen (s. zum Vorstehenden die Aufstellungen der Veräußerungen im FA-Ordner „Unterlagen 2“).

Im Laufe des Einspruchsverfahrens reichten die Kläger am 16.01.2015 eine korrigierte Einkommensteuererklärung ein, die nunmehr einen Veräußerungsgewinn hinsichtlich des Industrieverpackungsunternehmens i. H. v. ... € auswies. Gleichzeitig reichten sie die Einkommensteuererklärung für 2013 ein. Darin erklärten sie einen Gewinn aus dem Edelmetallhandel i. H. v. ... €.

Aufgrund der für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung erfolgte mit Bescheid vom 02.01.2015 eine Teilabhilfe. Der Verlust aus dem Edelmetallhandel fand hierin keine Berücksichtigung.

Die Einkommensteuerfestsetzung des Streitjahres wurde in der Folge noch zweimal ge­ändert, weil die Höhe des Veräußerungsgewinns zwischen den Beteiligten streitig war, zuletzt durch Änderungsbescheid vom 04.02.2016, der weiter unter dem VdN stand. In diesem wurde - nach vorheriger Erörterung an Amtsstelle - ein Veräußerungsgewinn von ... € angesetzt, der nun zwischen den Beteiligten unstreitig ist.

Den Verlust aus dem Edelmetallhandel erkannte das FA weiterhin nicht an. Es teilte dem Kläger mit Schreiben vom 04.02.2015 mit, dass es davon ausgehe, dass hin­sichtlich der Edelmetallankäufe in 2012 keine gewerbliche Tätigkeit entfaltet worden sei. Der Kläger habe als privater Investor aus Mitteln des Unternehmensverkaufs Edel­metalle für ... € (brutto) erworben. Ausweislich der Gewinnermittlung für 2013 habe er bei einem Zukauf von ... € (brutto) Verkäufe i. H. v. ... € (brutto) getätigt. Unter Berücksichtigung der Umsätze für die erste Jahreshälfte 2014 i. H. v. ... € sei die Schwelle von der Vermögensverwaltung zur Gewerblichkeit nicht erkennbar überschritten.

Hierauf erwiderten die Kläger, die Tätigkeit sei als händlertypisch anzusehen, auch unter Berücksichtigung der Umstände in den Folgejahren 2013 und 2014. Die getätigten Gold- und Silbergeschäfte gingen deutlich über die einer privaten Vermögensver­waltung hinaus. So habe der Kläger die Ende 2012 erworbenen Münzen zum Teil be­reits Anfang 2013 wieder veräußert. In 2013 sei das Geschäft langsam mit einem Umsatz von ... € (netto) angelaufen, bei gleichzeitigem Erwerb von Waren im Wert von ... € (netto). In 2014 habe sich der Warenverkauf auf deutlich über ... € bei einem Wareneinkauf von ... € erhöht. Die Anzahl der Edelmetallgeschäfte in den Jahren 2012 bis „heute“ (das Schreiben der Kläger datiert vom 25.02.2015) und das Volumen des gehandelten Goldes sprächen für ein händlertypisches Verhalten. In den kurzen Zeitabschnitten zwischen An- und Verkauf der Goldbarren komme weiter die Absicht alsbaldiger Veräußerung zum Ausdruck, was ebenfalls typisch für einen Händler sei.

Die mit dem vorgenannten Schreiben zugleich beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) des Einkommensteuerbescheides 2012 lehnte das FA ab (Schreiben vom 28.04.2015). Zumindest in den Jahren 2012 und 2013 habe der Edelmetallhandel den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung nicht überschritten. Es stützte sich dabei insbesondere auf das Argument, dass der Gewerblichkeit eigen sei, dass Substanz­werte kurzfristig, mit der Zielsetzung, Preisunterschiede am Markt gewinnbringend auszunutzen, umgeschichtet würden. Von einer solchen kurzfristigen Umschichtung von Substanzwerten könne hier keine Rede sein. Ende 2012 seien für ... € Edelmetalle (vornehmlich Silbermünzen) erworben und in privaten Tresoren verwahrt worden. In 2012 seien keinerlei Verkäufe getätigt worden. Auch in 2013 seien nur in äußert ge­ringem Umfang Erlöse festzustellen; sie lägen im Schnitt bei rund ... € pro getätigten Verkauf und beliefen sich insgesamt auf ... €. Hinzu komme, dass die Verkäufe bis auf einen Verkauf im Oktober 2013 alle ausnahmslos am 29.12.2013 und 30.12.2013 erfolgt seien.

Ein nachfolgender gerichtlicher AdV-Antrag hatte ebenfalls keinen Erfolg (Beschluss des Finanzgerichts - FG - Düsseldorf vom 15.12.2015 - 10 V 1495/15 A (E)). Das FG stützte seine Entscheidung darauf, dass der Kläger einen großen Teil des Ver­kaufserlöses für den Edelmetallerwerb eingesetzt habe, also jedenfalls Ankaufs­geschäfte vergleichbar der privaten Vermögensverwaltung betrieben habe. Dass der Charakter der Vermögensanlage im Vordergrund gestanden habe, werde auch dadurch bestätigt, dass in 2012 gar keine Verkäufe und in 2013 lediglich solche i. H. v. ... € (rd. 1,1 % der getätigten Ankäufe) stattgefunden hätten. Insgesamt präge das Handeln des Klägers eine generelle Unprofessionalität, die bei einer Gesamtwürdigung mit dem Bild eines Gewerbetreibenden nicht vereinbar sei. Wegen der weiteren Einzelheiten des Beschlusses wird auf diesen verwiesen.

Den weiterhin nicht erledigten Einspruch nahmen die Kläger mit Schreiben vom 14.03.2016 zurück.

Am 23.06.2016 beantragten die Kläger, nunmehr vertreten von der Prozessbevollmäch­tigten zu 1., den Einkommensteuerbescheid 2012 vom 04.02.2016 gem. § 164 Abs. 2 AO dergestalt zu ändern, dass der Verlust aus dem Edelmetallhandel als Verlust aus Gewerbebetrieb i. H. v. ... € berücksichtigt werde. Die Teilnahme am Edelmetall­coachingprogramm sei vom FG zu Unrecht als unprofessionelles Handeln eingestuft worden. Der Kläger sei sich aufgrund seiner Tätigkeit im Rahmen der F. der wirtschaftlichen Risiken eines Gewerbetreibenden durchaus bewusst gewesen. Das im Coaching vermittelte Wissen sei auf die Besonderheiten im Goldhandel fokussiert gewesen und habe kein Grundwissen über das Betreiben eines Gewerbes vermitteln sollen. Gegen eine private Vermögensverwaltung spreche zudem, dass Geschäfte mit physischen Metallen, die keine laufenden Erträge brächten, sondern lediglich Lagerungs- und Versicherungskosten verursachten, einer Fruchtziehung nicht zugänglich seien. Die Einrichtung des Online-Shops habe eine gewisse Zeit in An­spruch genommen, sodass die ersten Umsätze erst im Jahr 2013 hätten erzielt werden können. Das Kriterium der Umschlagshäufigkeit sei kein Indiz für eine gewerbliche Tätigkeit. Hätte er mit dem Erwerb der Edelmetalle die Absicht gehabt, das Vermögen privat zu verwalten, wäre die Teilnahme am Coaching ebenso wenig notwendig gewe­sen wie die Einrichtung eines eigenen Online-Shops und der zusätzliche Betrieb eines QZ.-Shops.

Am 11.01.2017 führte das FA durch ... S. und ... RE. (RE.) eine Umsatzsteuer­Nachschau durch, um zu ermitteln, von wo aus der Kläger sein Unternehmen betrieb. Wegen des Ergebnisses wird auf den Aktenvermerk vom 11.01.2017 (im FA-Ordner „Unterlagen 2“) Bezug genommen.

Den auf § 164 Abs. 2 AO gestützten Änderungsantrag vom 23.06.2016 lehnte das FA mit Bescheid vom 20.01.2017 ab. Es stützte sich dabei zusätzlich zu seiner bisherigen Argumentation auch auf das Ergebnis der Umsatzsteuer-Nachschau und hielt fest, dass aufgrund des offensichtlich nicht mehr vorhandenen Geschäftsbetriebes davon ausge­gangen werden müsse, dass der Kläger niemals beabsichtigt habe, einen gewerblichen Geschäftsbetrieb ernsthaft und auf Dauer zu führen, so dass vorliegend von einer privaten Vermögensverwaltung auszugehen sei.

Dagegen legten die Kläger Einspruch ein.

Das FA beschloss, für die Jahre 2013 bis 2015 kurzfristig eine Außenprüfung (Ap) durchzuführen (Prüfungsanordnung vom 31.01.2017). In deren Rahmen fand am 14.03.2017 eine Betriebsbesichtigung statt, an der neben dem Betriebsprüfer (... HX.), ... VK. (VK.) und dem Sachbearbeiter der Rechtsbehelfsstelle, RE., der Kläger persönlich und sein steuerlicher Berater (... DQ.) teilnahmen. Hierüber fertigte RE. folgenden Vermerk (Bd. 1 Bl. 64 ff. der Beiakte zur GA):

Zunächst wurde das Büro auf der K.-straße besichtigt. Dieses war mit zwei Schreibtischen nebst zwei Computern eingerichtet. Der Computer des Klägers war jedoch nicht angeschlossen. Es befanden sich drei Aktenordner des Klägers im Büro mit Kopien von Rechnungsausdrucken (ab Mitte 2015 bis zum 14.03.2017) sowie DHL-Belegen. Der Kläger erklärte, dass er sich das Büro mit BB. (dem Vermieter) teile und zurzeit auch den Schreibtisch sowie den Computer. Der Kläger erläuterte, dass Bestellungen über X. auf den Rechner eines BE. (BE.) geleitet würden. Dieser sei auf ... €-Basis bei ihm, dem Kläger, angestellt, nehme die Bestellungen auf, verpacke und versende diese. Dies geschehe im Privathaus des M, CP.-straße. Dort befänden sich die gängigsten Münzen in zwei Tresoren. Gehe der Vorrat zur Neige, so habe der Sohn des Klägers eine Generalvollmacht über die Schließfächer bei der Bank B., um dort entsprechende Münzen zu holen, falls der Kläger nicht in Deutschland sei. Teilweise werde die Büroarbeit auch von W. aus geleistet.

In den Räumlichkeiten CP.-straße wurde ein Raum im Keller genutzt. Von dort aus habe lt. Kläger bis Ende 2016 Frau BE. und seitdem Herrn BE. den Versand der Verkäufe des Edelmetall- und Geschenkehandels durchgeführt. Im Kellerraum befanden sich mehrere Monitore nebst PC. Daneben befanden sich im Raum Verpackungsmaterialien sowie zwei kleinere Tresore. In den Tresoren befanden sich Silbermünzen und spezielle Sammlermünzen. Nach Angaben des Klägers seien Letztere besonders gefragt. Von den im Jahr 2012 überwiegend erworbenen „normalen“ Silbermünzen seien noch erhebliche Mengen vorhanden. Diese befänden sich in Schließfächern in der Bank B.. Auf den weiteren Inhalt des Vermerks wird Bezug genommen.

Am 17.03.2017 wurde im Schließfachraum der Bank B. der noch vorhandene Münzbestand des Klägers in Augenschein genommen. Anwesend waren der Kläger, BE., RE. und VK. (Vermerk von RE. und VK., Bd. 1 Bl. 105 ff. d. GA). Der Kläger unterhielt dort sechs Schließfächer, in denen sich insgesamt rd. 4.460 Silber- und 400 Goldmünzen befanden. Dies wurde vor Ort durch Nachzählen ermittelt. Der Kläger teilte mit, dass er die Edelmetalle mit einem Aufschlag von 40 % veräußere. Wenn sich keine Kunden dafür fänden, würde er auch nicht veräußern. Falls er neue Münzen benötige, habe er nur noch einen niederländischen Lieferanten. BE. teilte mit, dass die in den Schließfächern befindlichen Münzen nicht im Warenwirtschaftssystem erfasst seien, welches er in der CP.-straße führe. Auch der Kläger hatte lt. Vermerk des FA keinen genauen Überblick, welche Münzen sich in welchem Schließfach befanden. Der Kläger erläuterte, dass er sein Verpackungsunternehmen wegen des Verdachts einer scherwiegenden Erkrankung veräußert habe, da der Erfolg des Unternehmens im Wesentlichen von ihm als Betriebsinhaber abhängig gewesen sei. Er habe sich überlegt, wie er seine Ehefrau/ Familie entsprechend versorgen könne. Er sei auf die Idee gekommen, die Edelmetalle zu erwerben, um ggf. auch seinem Sohn möglicherweise später einmal einen Handel damit zu ermöglichen Der Vermerk enthielt die Passage: „Anmerkung: der Versorgungsgedanke der Familie/Ehefrau schien somit zunächst im Vordergrund zu stehen“. Wegen des weiteren Inhalts wird auf den Vermerk Bezug genommen.

Parallel zum Vorgehen gegen die Einkommensteuerfestsetzung 2012 führte der Kläger ein Einspruchs- und ein daran anschließendes Klagverfahren gegen die Umsatz­steuerfestsetzung 2012, hinsichtlich derer das FA den Vorsteuerabzug für den Erwerb der Edelmetalle abgelehnt hatte. Die am 01.08.2018 erhobene und beim FG Düsseldorf unter dem Az. 1 K 271/18 U geführte Klage hatte weit überwiegend Erfolg (Urteil vom 16.04.2021). Der 1. Senat kam zu dem Ergebnis, dass der Kläger die Edelmetalle als umsatzsteuerrechtlicher Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens und nicht zum Zwecke der privaten Vermögensverwaltung erworben habe. Wegen der Einzelheiten der Urteilsbegründung wird auf diese Bezug genommen.

Mit Einspruchsentscheidung vom 21.12.2017 wies das FA den Einspruch gegen die Ablehnung des Änderungsantrages als unbegründet zurück. Gleichzeitig hob es in der Einspruchsentscheidung den VdN auf.

Die Silber- und Goldmünzen sowie Goldbarren seien in 2012 nicht mit der Absicht, eine gewerbliche Tätigkeit auszuüben, erworben worden, sondern es hätten private Gründe der Vermögensanlage (Anlage Veräußerungspreis Einzelunternehmen) und Versorgung im Vordergrund gestanden. Dies ergebe sich aus den Auskünften, die der Kläger im Rahmen der Inaugenscheinnahme erteilt habe. Aufgrund einer krankheitsbedingten Lebenskrise habe er sich in 2012 entschlossen, das Einzelunternehmen zu veräußern. Vor dem Hintergrund der Versorgung der Familie habe er sich dann entschlossen, das Geld in Münzen anzulegen. Auch in tatsächlicher Hinsicht sei die Grenze von der pri­vaten Vermögensverwaltung zur Gewerblichkeit nicht überschritten. Das FA wiederholte und vertiefte in der Einspruchsentscheidung im Übrigen seine Ausführungen im voran­gehenden Verwaltungsverfahren.

Gegen die endgültige Ablehnung ihres Änderungsantrages richtet sich die vorliegende Klage. Daneben hatten sich die Kläger mit gesonderter Klage vom 01.10.2018 (hier zunächst anhängig unter dem gesonderten Az. 10 K 2742/18 E) gegen die Aufhebung des VdN gewandt. Nach zwischenzeitlicher Verbindung beider Verfahren ist Letzteres - nach Klagerücknahme insoweit in der mündlichen Verhandlung - wieder abgetrennt und eingestellt worden.

Im Rahmen der hiesigen (noch verbliebenen) Klage wiederholen die Kläger ihr bis­heriges Vorbringen im Verwaltungsverfahren und tragen in Ergänzung hierzu u. a. Folgendes vor:

Zunächst müsse angeführt werden, dass der Kläger niemals davon gesprochen habe, die Edelmetalle nicht für gewerbliche Zwecke erwerben zu wollen. Dies sei ... DQ. von der Prozessbevollmächtigten zu 1. bekannt, da er selbst während der Ap anwesend gewesen sei. Den vom FA vorgelegten Gesprächsnotizen lasse sich eine Aussage des Klägers, die Anschaffung der Edelmetalle sei nur zur Versorgung seiner Familie erfolgt, auch nicht entnehmen.

Der Online-Shop (X.), über den Münzen veräußert worden seien, sei bereits im Jahr 2012 erworben worden. Bereits im Februar 2013 habe zudem eine Korrespondenz mit einem RP. über den Aufbau eines Münz-Blogs, der mit dem Shop verlinkt gewesen sei, stattgefunden (Verweis auf die E-Mails vom 07.02.2013, Bd. 1 Bl. 170 f. d. GA.). Es sei also nicht nur ein Online-Shop betrieben, sondern es seien auch flankierende Marketingaktivitäten aufgebaut worden.

Verkäufe seien nicht - wie das FA behaupte - erst nach der Umsatzsteuer-Sonder­prüfung erfolgt, sondern bereits davor. Zum Nachweis werde eine Bestätigung über einen QZ.-Verkauf vom 25.02.2013 vorgelegt (Bd. 2 Bl. 337 d. GA.).

Dem FA schienen außerdem die verschiedenen Arten der gehandelten Münzen nicht klar zu sein. Es sei zwischen Sammlermünzen und Anlagemünzen zu differenzieren. Der Preis für Letztere hänge stark am jeweiligen Gold- bzw. Silberkurs. Jeder gewerb­liche Händler sei daher auch von der Kursentwicklung tangiert und hoffe auf Kurs­steigerungen. Die Aussage des Klägers, Münzen mit einem Gewinnaufschlag von min­destens 40 % veräußern zu wollen, habe sich lediglich auf Sammlermünzen bezogen.

Dass Münzen seitens des Klägers an den einstmaligen Verkäufer (gemeint: N.) zurückveräußert worden seien, sei der Notwendigkeit eines schnellen (verlustreichen) Verkaufs geschuldet gewesen, der sich aus den Vollstreckungshandlungen des FA im Jahr 2015 nach Ablehnung der AdV ergeben habe; die Veräußerung sei keineswegs bei Aufnahme des Gewerbebetriebs beabsichtigt worden.

Die Münzen seien aus versicherungstechnischen Gründen auch in Schließfächern und nicht komplett bei BE. im Tresor eingelagert gewesen. Der Warenbestand sei immer einfach zu ermitteln gewesen, da BE. nur die Mengen im Bestand gehabt habe, die vorher verkauft worden seien. Vom Gesamtbestand hätten nur die Verkäufe aus dem Lager des BE. abgezogen werden müssen.

Eine Fremdfinanzierung der Anschaffung der Edelmetalle sei aufgrund des hohen Verkaufspreises des Industrieverpackungsunternehmens (... € netto) nicht notwendig gewesen. Der Verzicht auf Fremdfinanzierung schließe die Gewerblichkeit jedoch keinesfalls aus, da ein Unternehmer in der Wahl seiner Finanzierung frei sei (Hinweis auf FG Nürnberg, Urteil vom 28.02.2013 - 6 K 875/11).

Zudem werde BE. als Zeuge benannt. Dieser habe die Abwicklung der Geschäfte eigenhändig durchgeführt. Er könne klar und eindeutig bezeugen, dass wegen Art und Umfang der Tätigkeit eindeutig ein aktiver Gewerbebetrieb vorgelegen habe.

Der Kläger trägt außerdem vor, seinen Münzhandel Ende 2017 ruhend gestellt, die Voraussetzungen für die jederzeitige Wiederaufnahme des Betriebes aber aufrecht­erhalten zu haben. Insbesondere habe er noch erhebliche Warenvorräte im Bestand gehabt. Den Münzhandel habe er deswegen ruhend gestellt, weil das FA den Handel steuerlich nicht habe anerkennen wollen, die Auseinandersetzung sich über einige Jahre hingezogen habe und er die Probleme mit dem FA nicht habe vergrößern wollen. Wenn der Münzhandel als Betrieb anerkannt werde, werde er den Handel umgehend wieder mit den bei ihm nach wie vor vorhandenen Münzen fortsetzen (zum Vorstehen­den: eidesstattliche Versicherung vom 18.08.2022, Bd. 3 Bl. 593 d. GA).

Die Kläger beantragen,

den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 20.01.2017 und der Einspruchsentscheidung vom 21.12.2017 zu verpflichten, den Einkommen­steuerbescheid für 2012 vom 04.02.2016 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus Gewerbebetrieb ein Verlust aus dem Edelmetallhandel i. H. v. ... € berücksichtigt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er wiederholt und vertieft im Rahmen der Klageerwiderung die Ausführungen der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor:

Es bleibe dabei, dass die Ende 2013 in geringem Umfang getätigten Verkäufe eine gewerbliche Tätigkeit lediglich hätten vortäuschen sollen, da der Kläger spätestens Anfang 2012 den Entschluss gefasst habe, nach W. auszuwandern. Zur Vorbereitung seiner Auswanderungspläne habe der Kläger im ersten Halbjahr 2012 gemeinsam mit AR. (AR.) eine Auswanderungsagentur in den Niederlanden aufgesucht. Vor dem Verkauf der Firma in Deutschland habe der Kläger AR. mitgeteilt, dass er nach W. auswandern werde. Der Kläger habe AR. zudem mitgeteilt, dass er eine gewerbliche Tätigkeit in Deutschland vortäuschen wolle, um im Zusammenhang mit dem Verkauf seiner Firma keine Steuern zahlen zu müssen. Der Kläger habe AR. ferner gefragt, ob dieser insoweit für ihn tätig werden könne, was AR. jedoch abgelehnt habe. Der Kläger solle sich dann an die Familie BE. gewandt haben. Als Beweis werde das Zeugnis des AR., R.-straße, A., angeboten. Im Übrigen werde auf die Gesprächsnotiz über dessen Auskunft an Amtsstelle am 14.06.2018 (Bd. 1 Bl. 108 f. d. GA) und dessen Schreiben vom 17.05.2018 (Bd. 1 Bl. 110 f. d. GA) Bezug genommen. Im Übrigen spreche gegen das Vorliegen eines Gewerbebetriebs, dass sich im Rahmen der Ortstermine keinerlei belastbarer Hinweis auf einen Betriebssitz in Deutschland habe feststellen lassen.

Die Kläger brächten zudem bewusst Verwirrung ins Spiel, wenn sie Ausführungen zu den betrieblichen Tätigkeiten des Online-Handels X..de und X..com machten. Sie versuchten darzustellen, dass der Kläger betriebliche Aktivitäten im Bereich Münz­handel entfaltet habe. Diese Argumentation sei jedoch nicht zielführend, weil in den Online-Shops keine Edelmetalle aus dem Erwerb in 2012 gehandelt worden seien. Vielmehr handele es sich um verschiedene Wirtschaftsgüter wie Haushaltsgegenstände und Sammlermünzen von geringem Wert nebst Zubehör. Deshalb seien die Edelmetalle auch nicht im Warenwirtschaftssystem der späteren Online-Shops enthalten gewesen. Der Edelmetallhandel sei vom Internethandel QZ. und X. zu unterscheiden. Es handele sich bei dem Edelmetallhandel um private Vermögensverwaltung und bei dem rege betriebenen Internethandel um eine gewerbliche Tätigkeit, die auch seitens des FA anerkannt werde. Abschließend werde darauf hingewiesen, dass der Kläger, obwohl er eigens einen dreimonatigen Lehrgang „Coaching zum Edelmetallhändler“ absolviert ha­be, keine Unterlagen habe vorlegen können, die einen ernsthaften Betrieb des Handels­gewerbes „Edelmetallhandel“ erkennen ließen.

Die Kläger widersprechen den vom FA dargestellten Äußerungen des AR. (wegen der Einzelheiten der Erwiderung wird auf Bd. 1 Bl. 113 ff. d. GA Bezug genommen). Hin­sichtlich der Darstellungen des FA zum Vorliegen verschiedener Gewerbebetriebe repli­zieren sie, es habe lediglich ein einheitlicher Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 2 EStG betreffend die Veräußerung von Münzen, Münzzubehör und kleineren Geschenken vorgelegen. Letztere hätten nur ein Nebengeschäft dargestellt, um weitere Umsätze zu generieren. Alle Arten von Edelmetallen und sämtliche Bestände seien auf X..com angeboten worden. Dies ergebe sich aus dem Auszug aus dem Stadtbranchenbuch A. (Bd. 2 Bl. 323 d. GA). Daraus sei ersichtlich, dass X. neben Geschenkartikeln auch Münzen aus Gold und Silber nebst entsprechendem Zubehör sowie Barren angeboten habe. Außerdem sei Zubehör für Münzen angeboten worden. Aus den USA seien eigens sog. Münzkapseln importiert worden (Verweis auf die Bestellbestätigung vom 29.09.2013, Bd. 2 Bl. 324 f. d. GA). Wenn keine Absicht bestanden hätte, Münzen zu handeln, wären die Münzkapseln sinnlos gewesen. Zusammenfassend seien alle von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) aufgestellten Voraussetzungen für die Annahme eines Gewerbebetriebes erfüllt.

Mit Schriftsatz vom 24.02.2022 (Bd. 3 Bl. 545 d. GA) haben die Kläger die Prozess­bevollmächtigte zu 2. und mit Schriftsatz vom 09.05.2022 (Bd. 3 Bl. 551 d. GA) hat sich der Prozessbevollmächtigte zu 3. als weitere(r) Prozessbevollmächtigte für das Verfah­ren bestellt. Letzterer hat die Klagebegründung noch einmal wiederholt und punktuell ergänzt. Insoweit wird auf dessen Schriftsatz vom 18.08.2022 (Bd. 3 Bl. 579 d. GA) Bezug genommen.

Der Kläger hat mit Schriftsatz seines Prozessbevollmächtigten zu 3. vom 19.01.2023 mitgeteilt, den Münzhandel wieder aufgenommen zu haben (Bd. 3 Bl. 601 d. GA). Er hat zudem am 07.08.2026 eine tabellarische Aufstellung der Entwicklung der jährlichen Warenver- und -einkäufe sowie Gewinne und Verluste seines Edelmetallhandels bis zum heutigen Tage vorgelegt (Bd. 3 Bl. 671 bzw. 674 d. GA).

Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakten - auch im Verfahren 1 K 271/18 U - und der vom FA vorgelegten Steuerakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

1. Die Ablehnung des Änderungsantrages war rechtswidrig und verletzte die Kläger in ihren Rechten; das FA war daher zu verpflichteten, den begehrten Änderungsbescheid zur Einkommensteuer zu erlassen (§ 101 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO). Der Kläger erzielte durch den Betrieb des Edelmetallhandels im Streitjahr (negative) gewerbliche Einkünfte, die er zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte. Auch die Voraussetzungen für eine Änderung nach § 164 Abs. 2 AO lagen vor.

a) Nach § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG erfordert ein Gewerbebetrieb eine selbständige, nach­haltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinne zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und keine land- und forstwirtschaftliche, freiberufliche oder andere selbständige Tätigkeit ist. Unge­schriebenes Tatbestandsmerkmal des Gewerbebetriebs ist nach der Rechtsprechung des BFH, dass die Betätigung den Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung über­schreitet (st. Rspr., z. B. BFH-Urteil vom 14.07.2016 - IV R 34/13, BStBl II 2017, 175, Rz. 32 m. w. N.).

Die Grenze der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb wird dabei über­schritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschich­tung gegenüber der Nutzung der Vermögenswerte im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt (st. Rspr., z. B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10.12.2001 - GrS 1/98, BStBl II 2002, 291, unter C.III.1., m. w. N.). Der Kernbereich der Vermögensverwaltung wird in § 14 Satz 3 AO durch Bezugnahme auf Regelbeispiele (verzinsliche Anlage von Kapital­vermögen und die Vermietung oder Verpachtung von unbeweglichem Vermögen) abge­grenzt. Dadurch wird die Vermögensverwaltung gleichwohl nicht abschließend definiert. Sie wird in der Rechtsprechung des BFH letztlich negativ danach bestimmt, „ob die Tätigkeit dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsauffassung einen Gewerbebetrieb ausmacht“ (BFH-Urteil vom 25.07.2001 - X R 55/97, BStBl II 2001, 809, unter II.2.d, m. w. N.). Bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb und Vermögensverwaltung ist somit auf das Gesamtbild der Verhältnisse und die Verkehrsanschauung abzustellen. In Zweifelsfällen ist die gerichtsbekannte und nicht beweisbedürftige Auffassung darüber maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild ent­spricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (st. Rspr., z. B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10.12.2001 - GrS 1/98, BStBl II 2002, 291, unter C.II., m. w. N.). Es ent­spricht langjähriger und gefestigter Rechtsprechung, das „Bild des Gewerbebetriebs“ durch Orientierung an unmittelbar der Lebenswirklichkeit entlehnten Berufsbildern zu konturieren. Zu diesen gehören die - selbständig und nachhaltig ausgeübten - Tätig­keiten der Produzenten, der Dienstleister und der Händler (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 11.10.2012 - IV R 32/10, BStBl II 2013, 538, Rz. 28 m. w. N.). Diese Abgrenzungs­vorgaben hat der BFH im Laufe der Zeit - speziell für die Tätigkeit im Bereich des physischen Goldhandels - wie folgt näher konkretisiert (zum Nachfolgenden: BFH-Urteil vom 19.01.2017 - IV R 50/14, BStBl II 2017, 456, Rz. 28 ff. jeweils mit umfangreichen Nachweisen):

Das „Bild des Handels“ sei durch die Ausnutzung substanzieller Werte durch Umschich­tung von Vermögenswerten gekennzeichnet; es unterscheide sich von der „Vermögens­umschichtung im Rahmen privater Vermögensverwaltung“ durch den marktmäßigen Umschlag von Sachwerten. Ob Veräußerungen noch der Vermögensverwaltung zuzu­ordnen seien, lasse sich nicht für alle Wirtschaftsgüter nach einheitlichen Maßstäben beurteilen. Vielmehr seien die jeweiligen artspezifischen Besonderheiten zu beachten.

Dabei könnten die Grundsätze des Wertpapierhandels, wonach die Umschichtung von Wertpapieren - selbst in erheblichem Umfang - regelmäßig noch nicht den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung überschreite, nicht auf den Handel mit physischem Gold übertragen werden (BFH, a. a. O., Rz. 30 ff. mit weiteren Ausführungen, warum dies so sei). Beziehe man die artspezifischen Besonderheiten des ge- und verkauften physi­schen Goldes mit ein, ergäben sich folgende Grundsätze:

aa) Kriterien, denen eine hohe Indizwirkung für das Vorliegen einer gewerblichen Tätig­keit i. S. d. § 15 Abs. 2 EStG zukomme, seien insbesondere (BFH, a. a. O., Rz. 37):

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  die Anzahl der Goldgeschäfte und die zeitlichen Abstände zwischen Anschaffung und Veräußerung des gehandelten Goldes. Danach werde der kurzfristige und häu­fige (erhebliche) Umschlag von Gold oftmals für das Vorliegen eines Gewerbe­betriebs sprechen. In solchen Fällen bestehe der Zweck der Goldgeschäfte nicht darin, Vermögen in Gold anzulegen, sondern allein darin, Gewinne zu erzielen. Dabei stehe einer Wertung als händlertypisch (gewerblich) nicht entgegen, dass der Goldhandel nicht auf die Ausnutzung des Preisgefälles auf verschiedenen Handels­stufen, sondern auf die Ausnutzung von Wertveränderungen am nämlichen Markt gerichtet sei.

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  der Einsatz erheblicher Fremdmittel zur Erreichung einer Hebelwirkung. Anders als beim Wertpapierhandel und im Rahmen der Vermietung und Verpachtung indiziere der Einsatz von Fremdkapital beim physischen Goldhandel eine gewerbliche Tätig­keit. Infolge der Ertraglosigkeit des Anlageobjekts ließen sich die Fremdkapital­kosten allein durch den Verkauf und das Erzielen einer Gewinnmarge decken. Hinzu komme das Verständnis von Gold als einer - den Wert des eigenen Vermögens erhaltenden - sicheren Anlage. Der mit beachtlichem Fremdkapitaleinsatz erfol­gende Erwerb entspreche nicht dem Bild der privaten Vermögensverwaltung. In diesem Fall werde nicht eigenes Vermögen verwaltet oder gesichert, sondern ein fremdfinanzierter Handel betrieben.

bb) Weitere Kriterien, die für oder gegen das Vorliegen eines Gewerbebetriebs spre­chen könnten, seien insbesondere (BFH, a. a. O., Rz. 38):

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  die konkrete Ausgestaltung des Geschäftsbetriebs. So könne z. B. eine professio­nelle Ausgestaltung unter Zukauf von Informationen und Empfehlungen sowie der Einsatz spezieller Informationstechnik für das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit sprechen. Hierbei sei jedoch zu berücksichtigen, dass auch die Verwaltung von hohen privaten Vermögen den professionellen Einsatz von sächlichen und perso­nellen Ressourcen erfordern könne.

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  das Volumen der einzeln oder insgesamt getätigten Geschäfte. Hohe Volumina sprächen tendenziell für eine gewerbliche Tätigkeit. Allerdings sei auch hierbei zu berücksichtigen, dass der Einsatz umfangreicher finanzieller Mittel der Vermögens­verwaltung nicht fremd sei.

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  die Hinwendung an eine breite Öffentlichkeit und die unmittelbare Teilnahme am Marktgeschehen (Indiz für Gewerbebetrieb) oder die Abwicklung aller Geschäfte nur über einen Handelspartner (Indiz für private Vermögensverwaltung). Beim Handel mit physischem Gold sei jedoch zu beachten, dass sich Restriktionen aus dem spezifischen Marktumfeld ergeben könnten. Gebe es für den physischen Goldhandel nur eine begrenzte Zahl von Marktteilnehmern, könne sich auch ein Angebot nur an diesen Interessentenkreis richten. Auch könnten besonders hohe Anforderungen an die Verlässlichkeit und Sicherheit der Geschäftsabwicklung bedingen, dass die Geschäfte nur mit oder über eine Bank als Handelspartner abgewickelt werden könnten. In solchen Fällen sei die Abwicklung der Geschäfte mit oder über nur eine Bank kein Indiz für eine private Vermögensverwaltung.

b) Unter Zugrundelegung dieser Maßstäbe, die sich nach Auffassung des Senats ohne Weiteres auch auf den Handel mit Silber(münzen) übertragen lassen, ist die Tätigkeit des Klägers im Ergebnis als Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 2 EStG anzusehen. Ne­ben dem Vorliegen der übrigen Merkmalen (dazu unter aa)) dieser Vorschrift überschritt der Edelmetallhandel des Klägers auch den Rahmen einer privaten Vermögensverwal­tung (dazu unter bb)). Die gewerbliche Tätigkeit umfasst dabei auch bereits das Streit­jahr, obwohl in diesem zunächst nur Vorbereitungshandlungen stattfanden (unter cc)).

aa) (1) Der Kläger war zunächst unstreitig auf eigene Rechnung und Gefahr, also selb­ständig tätig. Der Handel mit den Edelmetallen erfolgte auch nicht nur gelegentlich, sondern war „auf Wiederholung angelegt“ (dazu Wacker in: Schmidt, EStG, 45. Aufl. 2026, § 15 Rz. 17 m. w. N.), was sich allein an der Anzahl der in der Buchhaltung er­fassten Verkäufe in 2013 (22) zeigt. Auch eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaft­lichen Verkehr war gegeben, weil der Kläger mittels seines Online- sowie QZ.-Shops, über die jeweils auch tatsächlich Verkäufe erfolgten, am allgemeinen Markt gegen Entgelt und für Dritte erkennbar (vgl. hierzu Wacker in: Schmidt, EStG, § 15 Rz. 20 m. w. N.) auftrat.

(2) Schließlich lag auch die erforderliche Gewinnerzielungsabsicht beim Kläger vor. Das Merkmal ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH zweigliedrig zu prüfen (z. B. BFH-Urteil vom 23.08.2017 - X R 27/16, BFH/NV 2018, 36, Rz. 16 ff. m. w. N.): In einem er­sten Schritt ist eine objektive Ertragsprognose bezüglich des Betriebs aufzustellen; (nur) bei negativer Prognose sind in einem zweiten Schritt Ermittlungen dazu anzustellen, ob die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden (BFH-Urteil vom 23.08.2017 - X R 27/16, BFH/NV 2018, 36, Rz. 16; s. a. Wacker in: Schmidt, EStG, § 15 Rz. 24).

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze vermag der Senat schon nicht zu erkennen, dass sich für den klägerischen Edelmetallhandel eine negative Totalgewinnprognose ergäbe. Sofern das FA diesbezüglich in der mündlichen Verhandlung darauf verwiesen hat, dass auch in den dem Streitjahr nachfolgenden Jahren zunächst hohe Verluste erzielt worden seien und diese sich - inklusive des Verlustes des Streitjahrs - bis heute kumuliert auf fast ... € beliefen, ist dem zunächst entgegenzuhalten, dass die vom FA insoweit in Bezug genommenen, in der mit Schriftsatz vom 07.08.2026 eingereichten Anlage H 12 (Bl. 674 d. GA) erklärten Verluste der Folgejahre unzutreffend und stattdessen von Gewinnen auszugehen sein dürfte. Denn der Kläger hat offenbar in den Gewinnermittlungen der Folgejahre - worauf das FA auf der letzten Seite seines Schriftsatzes vom 24.08.2021 (Bl. 511 d. GA) selbst hingewiesen hat - einen Einlage­wert der Münzen bzw. einen Wareneinsatz von den erzielten Veräußerungserlösen ab­gezogen, was im Rahmen der vom ihm gewählten Gewinnermittlung durch Einnahmen­überschussrechnung i. S. d. § 4 Abs. 3 EStG nicht nur unzulässig ist, sondern auch in evidentem Widerspruch zu seiner ertragsteuerlichen Behandlung der Einkäufe in 2012 steht. Mit Blick auf die aus der Anlage H 12 ersichtlichen erheblichen Veräußerungs­­erlöse in den Jahren 2014 bis 2016 und die eher geringen laufenden Kosten des Edel­metallhandels ist in diesen Jahren - ohne dass der Senat hierüber in diesem Urteil zu entscheiden hätte - vielmehr von Gewinnen in hoher zwei- bis niedriger dreistelliger Höhe auszugehen, an denen der Kläger sich - wenn er umgekehrt vorliegend, also im Streitjahr, von der Zufluss-/Abflussrechnung profitiert - wird festhalten lassen müssen. Berücksichtigt man dann noch die Tatsache, dass der Kläger weiterhin nicht uner­hebliche Mengen an Silbermünzen eingelagert hat und dass der Silberpreis in den letz­ten Jahren regelrecht „explodiert“ ist, bestehen für den Senat keine Zweifel daran, dass „unter dem Strich“ am Ende ein positives Totalergebnis aus dem Edelmetallhandel resultieren wird.

Letztlich kann dies aber sogar dahinstehen, weil der Verlust des Klägers im Streitjahr jedenfalls unter dem Gesichtspunkt der Anerkennung sog. „Anlaufverluste“ zu berück­sichtigen ist (hierzu Wacker in: Schmidt, EStG, § 15 Rz. 33 und Bodden in: Korn/Carlé/Stahl/Strahl, EStG, 159. EL März 2025, § 2 Rz. 76 bis 76.3 jeweils m. w. N.). Danach spricht bei neu gegründeten Betrieben der Beweis des ersten Anscheins grund­sätzlich für eine Gewinnerzielungsabsicht. Eine von der Rechtsprechung anerkannte Ausnahmekonstellation von diesem Anscheinsbeweis ist im Streitfall nicht gegeben. Denn dass die Tätigkeit des Klägers vorliegend bereits objektiv und von vornherein nicht geeignet gewesen wäre, einen Totalgewinn abzuwerfen, hat das FA weder vorgetragen noch ist es sonst für den Senat ersichtlich.

bb) Die Tätigkeit des Klägers überschritt unter Zugrundelegung der oben dargestellten Grundsätze des BFH auch den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung. Entschei­dend war dabei für den Senat letztlich, dass die Tätigkeit des Klägers unter Berück­sichtigung aller Umstände des Streitfalls dem Bild entspricht, das nach der Verkehrs­anschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist. Die vom BFH zum Goldhandel aufgestellten und auf den vorliegenden Fall ebenfalls anwendbaren Abgrenzungskriterien erwiesen sich dagegen weitestgehend als untauglich für die Entscheidung, ob ein Gewerbebetrieb oder private Vermögensverwal­tung vorlag. Im Einzelnen:

(1) Gänzlich unergiebig war vorliegend der Aspekt der Fremdfinanzierung. Aus Sicht des Senats kann dieses Merkmal ganz allgemein nur zugunsten des Steuerpflichtigen wirken und zwar in Fällen, in denen er zur Ausübung der Tätigkeit einen Kredit auf­nimmt. Nicht dagegen kann es ihm negativ ausgelegt werden, wenn er - wie der Kläger vorliegend - keinen solchen Kredit aufnehmen muss, weil er über genügend Eigen­kapital zur Aufnahme der Tätigkeit verfügt.

(2) Auch das Abstellen auf die Anzahl der Goldgeschäfte und die zeitlichen Abstände zwischen Anschaffung und Veräußerung liefert vorliegend kein klares Indiz für oder ge­gen einen Gewerbebetrieb. Denn während die Anzahl der Geschäfte - jedenfalls ab Ende 2013 - für einen solchen spricht, kann der nicht unerhebliche Abstand zwischen Anschaffung und Veräußerung wiederum gegen einen solchen eingewendet werden.

(3) Gleiches gilt für das Kriterium der Volumina der einzeln oder insgesamt getätigten Geschäfte. Spricht das hohe Volumen des Einkaufs der Edelmetalle im Streitjahr noch für einen Gewerbebetrieb, könnten die geringen Volumina der späteren Verkäufe eher auf private Vermögensverwaltung hindeuten. Zudem ist lt. BFH zu berücksichtigen, dass der Einsatz umfangreicher finanzieller Mittel auch der Vermögensverwaltung nicht fremd sei.

(4) Deutlicher für eine gewerbliche Tätigkeit des Klägers spricht dagegen die nach au­ßen erkennbare professionelle Ausgestaltung des Edelmetallhandels. Der Kläger hat an einem speziellen Edelmetall-Coaching teilgenommen und einen Online-Shop (X..com) bzw. eine Online-Verkaufsplattform (QZ.) für das Anbieten und den Verkauf der Münzen genutzt, mit denen er sich zugleich an eine breite Öffentlichkeit wandte und am Marktgeschehen teilnahm. Auch die Beschäftigung von Personal (Minijobbern) jedenfalls ab 2014 spricht für einen Gewerbebetrieb. Relativiert wird das Ganze wiederum dadurch, dass lt. BFH auch die Verwaltung von hohen privaten Vermögen den professionellen Einsatz von sächlichen und personellen Ressourcen erfordern könne.

(5) Deuten danach bereits die Professionalität und Hinwendung an eine breite Öffent­lichkeit sowie unmittelbare Teilnahme am Marktgeschehen eher auf einen Gewerbe­betrieb hin, war letztlich für den Senat ausschlaggebend, dass die Tätigkeit des Klägers auch nach dem Gesamtbild der Verhältnisse und der Verkehrsanschauung im Ergebnis eindeutig dem entspricht, was einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Ver­mögensverwaltung fremd ist.

So ist zunächst zu betonen, dass eine Fruchtziehung aus dem vom Kläger ange­schafften Gold und Silber nicht möglich ist; beide Edelmetalle sind für sich genommen ertraglos und werfen erst und nur bei einer späteren Veräußerung einen Ertrag ab (sofern die Kurse gegenüber dem Kaufzeitpunkt gestiegen sind). Bis dahin verursachen sie höchstens Versicherungs- und Lagerungskosten.

Einem Teilnehmer am wirtschaftlichen Verkehr (bspw. einem Interessenten an den vom Kläger angebotenen Münzen) hätte sich der vom Kläger betriebene Handel im Streitjahr bzw. den darauffolgenden Jahren dabei allein aufgrund des professionellen Auftritts über eine eigene Homepage mit eigenem Logo und Firmennamen als Gewerbebetrieb und nicht als private Vermögensverwaltung dargestellt. Es erscheint dem Senat ausge­schlossen, dass ein Steuerpflichtiger, der lediglich sein Privatvermögen verwalten will, den Aufwand betreibt, einen eigenen Online-Shop inklusive Warenwirtschaftssystem zu erwerben und sodann über mehrere Jahre zu betreiben. Auch ein unbefangener Dritter würde angesichts dessen nicht an private Vermögensverwaltung denken. Gleiches gilt für die vom Kläger erworbene Anzahl an Münzen, insbesondere die Sammlermünzen. Ein privater Sammler würde diese nicht in der Stückzahl vorhalten, wie es der Kläger im Streitfall getan hat. Auch das Edelmetallcoaching schließlich, das sich speziell an Unter­nehmer richtete, überschreitet das, was ein vernünftig handelnder Steuerpflichtiger für eine private Vermögensverwaltung auf sich nehmen würde.

cc) Der danach vorliegende Gewerbebetrieb „Edelmetallhandel“ des Klägers begann auch bereits im Streitjahr durch die in diesem Jahr vorgenommenen Vorbereitungs­handlungen.

(1) Ungeachtet der unterschiedlichen Phasen einer Betriebseröffnung beginnt bei endgültiger Entscheidung zur Betriebseröffnung einkommensteuerrechtlich der Gewer­bebetrieb (einer natürlichen Person) bereits mit den ersten vorbereitenden Maßnahmen, die mit der Betriebseröffnung in unmittelbarem Zusammenhang stehen. Die hierdurch veranlassten Aufwendungen sind Betriebsausgaben und führen ggf. - wie im Streitfall - zu gewerblichen Verlusten (s. a. Wacker in: Schmidt, EStG, § 15 Rz. 129).

(2) Vorliegend nahm der Kläger schon im Streitjahr in Gestalt der Buchung des Edel­metall-Coachings, der nachfolgenden Gewerbeanmeldung bei der Stadt A. so­wie insbesondere dem Einkauf der Gold- und Silbermünzen bzw. -barren die ersten Vorbereitungshandlungen im Hinblick auf den geplanten Edelmetallhandel vor. Sodann trat er bereits Ende Februar 2013 - legt man die QZ.-Verkaufsmitteilung vom 25.02.2013 sowie die dazugehörige Rechnung unter der Firma X. vom 11.03.2013 über einen Münzverkauf an C. O. zugrunde -, jedenfalls aber im Juli 2013 (Ausdruck der Internetseite „X..com“ vom 30.07.2013) erkennbar mit seinem Edelmetallhandel am Markt auf, worin (spätestens und objektiv evident) die Betriebseröffnung zu sehen ist. Diese steht mit einem Abstand von nur zwei Monaten (Verkauf über QZ.), aber selbst mit einem Abstand von etwas mehr als einem halben Jahr (erster in den dem Gericht vorliegenden Unterlagen dokumentierter Abruf der Internetpräsenz „X..com“) aus Sicht des Senats noch in unmittelbarem Zusammenhang mit den o. g. Vorbereitungshandlungen, insbesondere dem Münzeinkauf. Der erkennende Senat teilt insoweit die Auffassung des 1. Senates des Finanzgerichts Düsseldorf in dessen Urteil vom 16.04.2021 (1 K 271/18 U), dass es sich bei dem vorgenannten Zeitraum um eine plausible und insbesondere im Edelmetallhandel nicht unübliche Anlaufphase bzw. Vorbereitungszeit handelt.

dd) Nicht nachgehen - auch nicht von Amts wegen - musste der erkennende Senat den lediglich schriftsätzlich angekündigten, aber in der mündlichen Verhandlung nicht gestellten bzw. wiederholten Beweisanträgen des FA auf Vernehmung der Zeugen AR., VK., RE. und BE. (vgl. § 295 Abs. 1 der Zivilproessordnung - ZPO). Er schließt sich insofern - und auch was die Unbeachtlichkeit der Zweifel des FA aufgrund der Ortsbesichtigungen im Jahr 2017 am (Fort-)Bestand des Edelmetallhandels angeht - vollumfänglich den diesbezüglichen Ausführungen des 1. Senats in dessen Urteil vom 16.04.2021 (1 K 271/18 U) auf den Seiten 21 ff., (beginnend mit „Auch die Aussage des AR. ist für das vorliegende Verfahren unbeachtlich“ und endend bei Gliederungspunkt 2.c) auf Seite 22) an und macht sich diese für Zwecke des vorliegenden Urteils zu eigen.

ee) Dem vorgefundenen Ergebnis „Gewerbebetrieb“ stehen schließlich auch die - für sich genommen womöglich zutreffenden - Einwände des FA bezüglich der „Buch­führung“ bzw. Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG des Klägers in den Folgejahren nicht entgegen. Diesbezüglich könnten auch nach Auffassung des Senats Mängel bestehen, was jedoch nicht das Streitjahr betrifft und worüber der Senat daher hier nicht zu befinden hat. Zudem ist eine ordnungsgemäße Buchführung kein Tatbestandsmerk­mal für das Vorliegen eines Gewerbebetriebes. Eine mangelhafte Buchführung begrün­det vielmehr - so womöglich auch betreffend den Kläger in den Folgejahren - u. U. für das FA eine Schätzungsbefugnis nach § 162 AO.

ff) Der Senat folgt damit der Auffassung des für die Umsatzsteuer zuständigen 1. Senats des Finanzgerichts Düsseldorf, der in seinem Urteil vom 16.04.2021 (1 K 271/18 U) bezüglich desselben Sachverhalts - wenngleich für Zwecke der Umsatz­steuer - ebenfalls den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung als überschritten erachtete. Dies spricht zusätzlich für die Richtigkeit der hier vertretenen Auffassung.

c) Der Kläger durfte seinen Gewinn auch zulässigerweise nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln. Anhaltspunkte für eine Buchführungspflicht des Klägers und damit eine Pflicht zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 i. V. m. § 5 EStG (Betriebsvermögensvergleich) sind vom FA weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

d) Schließlich lagen auch die Voraussetzungen für eine Änderung des Einkommen­steuerbescheides vom 04.02.2016 nach § 164 Abs. 2 AO vor, insbesondere war der VdN im Zeitpunkt der Stellung des Änderungsantrages vom 23.06.2016 nicht - etwa durch Ablauf der Festsetzungsfrist - entfallen.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Gründe für die Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 FGO) liegen nicht vor.