Finanzgericht Düsseldorf, 5 V 852/20 A (U)

Gründe:

Die Antragstellerin (Astin) ist eine im Jahr 2009 gegründete GmbH mit Sitz in A-Stadt. Gegenstand ihres Unternehmens ist die Vermögensverwaltung durch den Aufbau und das Halten und Verwalten eines Portfolios von SoIarkraftwerken und zugehörigen Einrichtungen in Europa. Im Streitjahr 2018 hielt die Astin über ihre 100%ige Tochtergesellschaft T S.L.U. (T) in Spanien zwei Solarparks mit den Namen T I und T II. Die Finanzierung der Errichtung dieser Solarparks war teilweise mit Eigenkapital und teilweise mit einer Fremdfinanzierung, und zwar bei der Bank X und der Bank Z, erfolgt. Kreditnehmer war und ist die spanische Tochtergesellschaft T.

Die Solarkraftwerke gingen im Sommer 2010 und Ende 2010/Anfang 2011 ans Netz. Der von den Solarparks erzeugte Strom wurde und wird in das spanische Stromnetz eingespeist. Insoweit war die T nach der bei der Planung und Errichtung bestehenden Gesetzeslage davon ausgegangen, eine bestimmte Einspeisevergütung über einen Zeitraum von 25 Jahren zu erhalten. Im Dezember 2010 deckelte jedoch der Staat Spanien die Menge produzierten Stroms, der die staatlich geförderte Einspeisevergütung erhält. Dies führte dazu, dass T ab ca. Oktober eines Jahres keine geförderten Tarife mehr erhielt, sondern nur noch den Marktpreis. In der Folgezeit erfolgten weitere Eingriffe Spaniens in die ursprünglich festgelegte Einspeisevergütung. Im Dezember 2012 wurde ein Gesetz über eine 7%ige Steuer auf die Umsätze der stromproduzierenden Unternehmen erlassen (wirksam ab Januar 2011). Im Februar 2013 wurde die Inflationsanpassung der Einspeisetarife faktisch auf null gesetzt. Im Juli 2013 (mit Wirkung ab 2014) wurde dann die bis dato bestehende gesetzlich definierte Einspeisegesetzgebung vollständig gekippt und durch eine neue, vom spanischen Staat definierte „angemessene Vergütung" ersetzt. Die genannten Maßnahmen führten zu einem Umsatzverlust bei der T von rund 30%. Hierdurch wurden die im Kreditvertrag mit den finanzierenden Banken verhandelten Bedingungen hinfällig. Um eine Insolvenz zu vermeiden, musste die von der T aufgenommene Fremdfinanzierung der beiden Solarparks mit den finanzierenden Banken neu verhandelt werden. Da die T nicht über eigenes Personal verfügt, schloss sie mit der Astin am 30.7.2015/3.8.2015 einen Beratervertrag, der (auszugsweise) folgende Regelungen beinhaltete:

§ 1 Aufgabe

Die Astin unterstützt T bei den folgenden Tätigkeiten:

a) laufende Kommunikation mit den finanzierenden Banken;

b) Abstimmung und Verhandlung der Vertragsunterlagen und der neuen Finanzierungskonditionen mit den finanzierenden Banken und deren Rechtsanwaltskanzlei;

c) Aufbereitung und Erstellung eines neuen Business-Plans mit den finanzierenden Banken und den zu beauftragenden Wirtschaftsprüfern für deren Bestätigung.

§ 2 Vergütung

Die Astin erhält folgende Vergütungen für die Aufgaben gemäß § 1, jeweils zuzüglich einer eventuell anfallenden Umsatzsteuer:

a) Eine einmalige Vergütung in Höhe von 15.000 € für die initiale Aufarbeitung der Unterlagen gemäß § 1 b) und c).

b) Eine laufende monatliche Vergütung in Höhe von 2.000 € pro Monat.

Die Leistung gilt unabhängig vom zeitlichen Anfall nur bei wirksamem Abschluss einer Refinanzierung als erbracht.

Nachdem die Refinanzierung gelungen war, stellte die Astin der T am 3.12.2018 insgesamt 95.000 € für ihre Tätigkeit in der Zeit vom August 2015 bis Dezember 2018 in Rechnung. Die Zahlung erfolgte in zwei Raten am 19.12.2018 und 20.12.2018. Da der umsatzsteuerliche Leistungsort in Spanien lag, wies die Astin keine Umsatzsteuer in der Rechnung aus. Um die Leistungen an die T erbringen zu können, schloss die Astin am 4.8.2015 mit der U GmbH einen Dienstleistungsvertrag, wonach letztere die Astin bei den Verhandlungen mit den Banken unterstützen sollte. Als Vergütung wurden 95% des Betrages vereinbart, den die Astin ihrerseits bei T abrechnen durfte (zuzüglich Umsatzsteuer). Dementsprechend stellte die U GmbH der Astin mit Rechnung vom 19.12.2018 einen Betrag in Höhe von 90.250,00 € zzgl. 17.147,50 € Umsatzsteuer in Rechnung.

Aufgrund der mit der Deckelung der Stromproduktion und Reduzierung der Einspeisevergütung eingetretenen Wertminderung ihrer Beteiligung an der T erhob die Astin am 24.8.2015 eine Schadensersatzklage beim International Centre for Settlement of Investment Disputes (ICSID) gegen den spanischen Staat. Rechtsgrundlage war der „Energy Charter Treaty“ (ICSID Case No. ARB/15/38, sog. ECT-Verfahren). Für die Durchführung des Schadenersatzprozesses nahm sie einerseits Beratungsleistungen von der U GmbH in Anspruch, für die der Astin im Jahr 2018 Vergütungen i.H.v. 350.000 € zzgl. 66.500 € Umsatzsteuer in Rechnung gestellt wurden. Andererseits bezog die Astin hierfür von drei im EU-Ausland ansässigen Unternehmen Leistungen, die diese jeweils der Astin im Jahr 2018 mit insgesamt folgenden Beträgen (ohne Umsatzsteuer) in Rechnung stellten:

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1. V Ltd., Großbritannien, 104.550,59 €, darauf Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 1 UStG i.H.v. 19.864,61 €, Gegenstand: Berechnung der Höhe des Schadensersatzanspruchs,
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2. W, Frankreich, 625.951,94 €, darauf Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 1 UStG 118.930,87 €, Gegenstand: Vertretung vor dem ICSID,
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3. X S.L.P., Spanien, 159.729,68 €, darauf Umsatzsteuer nach § 13b Abs. 1 UStG 30.348,64 €, Gegenstand: Vertretung vor dem ICSID.

In der Folgezeit schloss die Astin einen neuen Dienstleistungsvertrag mit der T ab. Danach waren die von der Astin zu erbringenden Leistungen sowohl für das Jahr 2019 als auch in den Folgejahren mit einer Pauschale in Höhe von 150.000 € zu vergüten.

Die Astin übermittelte für die vier Quartale des Streitjahres 2018 Umsatzsteuer-Voranmeldungen an den Antragsgegner (das Finanzamt --FA--). Darin machte sie die von der U GmbH in Rechnung gestellte Vorsteuer abzgl. eines unstreitigen Vorsteuerminderungsbetrags i.H.v. 124,87 € geltend. Außerdem meldete sie die auf die Rechnungen der ausländischen Anwälte nach § 13b Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) geschuldete Umsatzsteuer an und machte diese Beträge zugleich als Vorsteuer nach § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG geltend.

Das FA zahlte die sich aus den Anmeldungen ergebenden Vorsteuerüberhänge indes nicht an die Astin aus. Vielmehr ordnete es eine Umsatzsteuersonderprüfung (SP) für das Ill. und IV. Quartal 2018 an. Nachdem die Astin am 25.9.2019 die Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2018, die inhaltlich der Summe der vier Umsatzsteuer-Voranmeldungen entsprach, übermittelt hatte (verbleibender Überschuss zu Gunsten der Astin 83.522,63 €), erließ das FA am 29.11.2019 eine geänderte Prüfungsanordnung, die sich auf den Besteuerungszeitraum 2018 erstreckte und sachlich auf die Vorsteuern beschränkte. Die SP wurde mit dem Bericht vom 5.12.2019, auf den wegen seines Inhalts Bezug genommen wird, abgeschlossen. Darin vertrat die Prüferin die Auffassung, dass die Astin im Streitjahr zwar als Unternehmerin anzusehen sei. Es könne aber nur die Vorsteuer abgezogen werden, die der Astin aufgrund des Dienstleistungsvertrages mit der U GmbH betreffend die Beratungsleistungen zur Finanzierungsumstellung in Rechnung gestellt worden sei. Die von der U GmbH für die Beratungsleistungen im Zusammenhang mit dem ECT-Verfahren beim ICSID in Rechnung gestellte Vorsteuer sei ebenso wenig abziehbar wie die diejenige, die sich im Zusammenhang mit den Beratungsleistungen der ausländischen Anwälte gem. §§ 13b, 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG ergebe. Insoweit fehle es an einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätzen. Die Astin habe diese Bezüge nicht für einen umsatzsteuerlichen Leistungsaustausch mit der T verwendet bzw. keine Weiterbelastung an diese vorgenommen. Die nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG geltend gemachte Vorsteuer sei daher um 66.500,00 € und die nach § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG geltend gemachte Vorsteuer um 124.240,32 € zu kürzen.

Am 3.2.2020 erließ das FA einen Umsatzsteuerbescheid für 2018, in dem es sich der Auffassung der SP anschloss. Hierdurch ergab sich eine Nachzahlung von 107.217,69 € (angemeldeter Vorsteuerüberhang = - 83.522,63 €).

Dagegen legte die Astin am 6.2.2020 Einspruch ein und beantragte zugleich die Aussetzung der Vollziehung (AdV). Diese lehnte das FA mit Schreiben vom 18.3.2020 ab.

Die Astin beantragt daher nunmehr die AdV durch das Finanzgericht gem. § 69 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Zur Begründung trägt sie vor: Es bestünden ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Umsatzsteuerbescheides. Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) stelle das reine Erwerben, Halten und Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen zwar keine wirtschaftliche Tätigkeit i.S.d. Umsatzsteuerrechts dar. Eine solche reine Finanzholding sei daher keine Unternehmerin und nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Etwas anderes gelte aber für die Unternehmereigenschaft einer sog. Führungs- oder Funktionsholding, die unmittelbar oder mittelbar in die Verwaltung ihrer Tochtergesellschaften eingreife und diese Eingriffe Transaktionen einschlössen, die ihrerseits gegen Entgelt ausgeführt würden und umsatzsteuerpflichtig seien, also etwa das Erbringen von administrativen, finanziellen, kaufmännischen und technischen Dienstleistungen der Holding an ihre Tochtergesellschaften. Diese Verwaltungsdienstleistungen stellten wirtschaftliche Tätigkeiten dar und begründeten die Unternehmereigenschaft der Holding. Auch die Finanzverwaltung sehe dementsprechend eine solche sog. Führungs- oder Funktionsholding als unternehmerisch tätig an.

Diese Voraussetzungen lägen auch im Streitfall vor. Im Jahr 2015 habe die Astin damit begonnen, entgeltliche Beratungsleistungen für die Restrukturierung des Kreditvertrages an die T zu erbringen. Deshalb sei zwischen den Beteiligten auch nicht streitig, dass die Astin im Streitjahr 2018 als Funktionsholding Unternehmerin i.S.v. § 2 UStG und grundsätzlich zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen sei. Dementsprechend habe das FA den Vorsteuerabzug für diejenigen Eingangsleistungen anerkannt, die in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit der entgeltlichen Ausgangsleistung in Gestalt der Finanzierungsberatung gestanden hätten (Rechnung von U Nr. 000-2018 vom 19.12.2018 über 90.250,00 € zzgl. 17.147,50 € Umsatzsteuer). Dagegen habe das FA den Vorsteuerabzug aus Rechnungen betreffend die Beratungen im Zusammenhang mit dem ECT-Verfahren teilweise versagt. Soweit es dabei auf fehlende Ausgangsumsätze an die T („kein Leistungsaustausch") oder auf eine fehlende Weiterbelastung der Kosten verweise, verkenne es, dass die Astin diese Leistungen zur Geltendmachung eines eigenen Schadensersatzanspruches beim ICSID bezogen habe und daher insoweit kein Raum für eine unmittelbare entgeltliche Erbringung von Leistungen oder eine Weiterbelastung dieser Kosten an die T bestanden habe. Dennoch bestehe kein Grund für die Versagung des Vorsteuerabzugs für diese Leistungen. Denn das Recht auf Vorsteuerabzug werde zugunsten des Steuerpflichtigen auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen dann angenommen, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehörten und - als solche - Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen seien. Derartige Kosten würden nämlich direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammenhängen (Hinweis auf EuGH-Urteil vom 16.7.2015, Larentia + Minerva u.a., C-108/14, C-109/14, Bundessteuerblatt --BStBl-- II 2017, 604). In dieser Entscheidung sei der EuGH daher zu dem Schluss gelangt, dass „ ...die Kosten, die im Zusammenhang mit dem Erwerb von Beteiligungen an ihren Tochtergesellschaften von einer Holdinggesellschaft getragen würden, die an deren Verwaltung teilnehme und insoweit eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübe, als der wirtschaftlichen Tätigkeit dieser Gesellschaft zugeordnet anzusehen" seien. Folglich „eröffne die für diese Kosten bezahlte Mehrwertsteuer (…) ein Recht auf vollständigen Vorsteuerabzug''. Der BFH habe sich diese Rechtsgedanken in seiner Folgeentscheidung zur gleichen Rechtssache zu eigen gemacht und ausdrücklich darauf hingewiesen, dass bei einer reinen Führungsholding nach den vom EuGH aufgestellten Grundsätzen das Halten der Anteile an einer Tochtergesellschaft Teil der wirtschaftlichen Tätigkeit sei (Hinweis auf BFH-Urteil vom 19.1.2016 Xl R 38/12, BStBl II 2017, 567). Mithin könne die Astin die Vorsteuern aus den bezogenen Beratungsleistungen für das ETC-Verfahren in Anspruch nehmen, weil diese Leistungen direkt und unmittelbar mit ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit zusammenhingen und sie nach Maßgabe dieser Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt sei. Auch die Finanzverwaltung habe sich der vom EuGH und BFH vertretenen Rechtsauffassung angeschlossen (Abschn. 15.2b Abs. 2 S. 4 Nr. UStAE). Entgegen der Auffassung des FA könne also eine Führungsholding auch den Vorsteuerabzug hinsichtlich der Eingangsleistungen geltend machen, die durch die „bloße Beteiligungsverwaltung" veranlasst seien. Weder der EuGH noch der BFH noch die Finanzverwaltung verlangten eine Weiterbelastung der bei der Führungsholding entstandenen Kosten an die Beteiligungsgesellschaft, damit das Recht auf Vorsteuerabzug bestehe. Folglich könne der Vorsteuerabzug auch nicht mit Argument versagt werden, dass es an einer Weiterbelastung fehle.

Selbst wenn man mit dem FA davon ausgehe, dass die im Zusammenhang mit der Geltendmachung der Schadensersatzleistungen bezogenen Beratungsleistungen nicht in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den Ausgangsumsätzen der Astin an die T stünden, sei der Vorsteuerabzug möglich, da sie bei einer reinen Funktionsholding notwendigerweise zu den allgemeinen Aufwendungen der Funktionsholding gehörten und als solche Kostenelemente der Ausgangsurnsätze bildeten. Dies habe BFH mit Urteil vom 11.2.2020 bestätigt.

Schließlich sei hervorzuheben, dass die Geltendmachung der Schadensersatzansprüche im ECT-Verfahren notwendige Bedingung dafür gewesen sei, dass die Astin auch zukünftig durch steuerpflichtige Ausgangsleistungen in die Verwaltung der T eingreifen konnte. Der durch die diversen Maßnahmen des spanischen Staates eingetretene Umsatzverlust bei der T von rund 30% habe dazu geführt, dass ein „event of default“ im Sinne des Kreditvertrages mit den Banken eingetreten sei. Dieser habe die Banken zu einer jederzeitigen Kündigung des Kreditvertrages berechtigt. Ferner hätten die Banken einen Zahlungsstopp der T an die Astin verfügt. Im April 2018 sei es dann gelungen, mit den Banken neue Finanzierungsbedingungen zu vereinbaren. Voraussetzung hierfür sei eine „Beteiligung“ der Banken an einer möglichen Schadenersatzleistung aus dem ECT-Verfahren in Form einer Sondertilgung der in Anspruch genommenen Darlehen gewesen. Die Einzelheiten hierzu ergäben sich aus der in Kopie belgefügten „ECT Side Letter Vereinbarung“ aus dem Jahr 2019. Durch die geänderte Finanzierungsvereinbarung mit den Banken sei das Überleben der Astin ermöglicht und deren Fortbestand langfristig gesichert worden. Mithin sei es dadurch erst möglich geworden, dass die Astin weiterhin durch entgeltliche Ausgangsleistungen in die Verwaltung der T habe eingreifen können.

Die Astin beantragt,

die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids für 2018 vom 3.2.2020 in Höhe von 107.217,69 € bis zur Entscheidung im Einspruchsverfahren ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, hilfsweise für den Fall des Unterliegens die Beschwerde zuzulassen.

Das FA beantragt,

den Antrag abzulehnen.

Unstreitig sei eine Holding, die im Sinne einer einheitlichen Leitung aktiv in das laufende Tagesgeschäft ihrer Tochtergesellschaften eingreife (sog. Funktionsholding), unternehmerisch tätig. Die unternehmerische Tätigkeit bestehe aber nur insoweit, als die Beteiligung, abgesehen von der Ausübung der Rechte als Gesellschafter oder Aktionär, zum Zweck des Eingreifens in die Verwaltung der Tochtergesellschaften erfolge, also soweit Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG an die Tochtergesellschaften erbracht würden. Hinsichtlich der materiellen Begründung werde dem Antrag der Astin insoweit gefolgt, als ebenfalls die Auffassung vertreten werde, dass diese auf Grund der Beratungsleistungen gegenüber der T eine sogenannte Funktionsholding darstelle und hinsichtlich ihrer Beratungsleistungen die Unternehmereigenschaft begründet sei. Soweit ihre Eingangsleistungen in einem direkten Zusammenhang zu den steuerpflichtigen Ausgangsleistungen stünden, habe die Astin unstreitig auch einen entsprechenden Anspruch auf den Abzug der in Rechnung gestellten Vorsteuern. Die hier strittigen Vorsteuerbeträge bezögen sich allerdings auf ein Gerichtsverfahren der Astin gegen das Königreich Spanien in Bezug auf Schadensersatzforderungen wegen der Wertminderung der Beteiligung an der T. Die Astin vertrete diesbezüglich die Auffassung, dass diese Kosten zu den allgemeinen Aufwendungen für ihre unternehmerische Tätigkeit gehören würden und als solche Kostenelement der erbrachten Leistungen seien. Demnach würden diese Aufwendungen mit Verweis auf das Urteil des EuGH vom 16.7.2014, Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt, C-108/14 und C-109/14, zum vollen Vorsteuerabzug berechtigen. Dieser Auffassung werde ausdrücklich widersprochen. Der EuGH habe Aufwendungen im Zusammenhang mit der Finanzierung der Beteiligung beziehungsweise im Zusammenhang mit einer Kapitalerhöhung als zu den allgemeinen Aufwendungen der Steuerpflichtigen gehörend gewertet. Da diese Kosten Element der erbrachten Dienstleistungen seien und direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit der Steuerpflichtigen zusammenhingen, würden diese Kosten ein Recht auf vollen Vorsteuerabzug eröffnen. Der vorliegende Fall sei jedoch anders gelagert. In dem Fall „Larentia + Minerva" habe zumindest ein indirekter Zusammenhang zwischen den bezogenen Eingangsleistungen und den steuerpflichtigen Ausgangsleistungen bestanden. Die Finanzierung der Beteiligung beziehungsweise die Kapitalerhöhung habe eine notwendige Bedingung dargestellt, um überhaupt in der Lage sein zu können, steuerpflichtige Ausgangsleistungen an die Tochtergesellschaften zu erbringen. Im vorliegenden Fall erbringe die Astin jedoch bereits steuerpflichtige Ausgangsleistungen an die T. Sie stelle somit bereits vor Bezug der Eingangsleistungen eine Funktionsholding dar. Das Gerichtsverfahren gegen das Königreich Spanien stelle aber keine notwendige Bedingung dafür dar, dass überhaupt steuerpflichtige Ausgangsleistungen an die T erbracht werden könnten. Vielmehr stelle es ein Mittel der Astin dar, den erlittenen Wertverlust der Beteiligung an der T durch Geltendmachung einer Schadensersatzforderung gegenüber dem Königreich Spanien wieder wettzumachen. Die Aufwendungen für das Gerichtsverfahren stünden in keinerlei Zusammenhang mit den Ausgangsleistungen an die T selbst, sondern seien lediglich Ausfluss aus dem reinen Halten der Beteiligung. Ein solches Halten einer Beteiligung sei jedoch keine unternehmerische Tätigkeit im Sinne des UStG. Die Unternehmereigenschaft der Astin als Funktionsholding gelte nur insoweit, wie sie durch steuerpflichtige Ausgangsleistungen in die Verwaltung der T eingreife. Die strittigen Eingangsleistungen seien dementsprechend ihrem nichtunternehmerischen Bereich zuzuordnen.

II.

Der zulässige Antrag ist unbegründet.

Es bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Umsatzsteuerbescheids für 2018 vom 3.2.2020. Das FA hat den Vorsteuerabzug aus den hier maßgeblichen Eingangsrechnungen aus Beratungsleistungen mit Recht versagt.

1. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen, soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder - was vorliegend nicht in Betracht kommt und von der Astin auch nicht geltend gemacht wird - seine Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn und soweit bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund des unstreitigen Sachverhalts, der gerichtsbekannten Tatsachen und der präsenten Beweismittel erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen kann (BFH-Beschlüsse vom 26.9.2007 I B 53, 54/07, BStBl II 2008, 415; vom 30.10.2008 II B 58/08, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH --BFH/NV-- 2009, 418). Bei der hiernach gebotenen Abwägung sind die Erfolgsaussichten des Rechtsbehelfs zu berücksichtigen, wobei diese nicht überwiegen müssen.

2. Übertragen auf den Streitfall folgt hieraus, dass bei summarischer Prüfung keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids bestehen. Das FA hat die hier streitige Vorsteuer mit Recht vom Vorsteuerabzug ausgenommen.

a) Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Diese Vorschrift beruht auf Art. 168 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL), wonach der Steuerpflichtige, der Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet, befugt ist, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen.

Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und des BFH muss grundsätzlich ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, die das Recht auf Vorsteuerabzug eröffnen, bestehen, damit der Steuerpflichtige zum Vorsteuerabzug berechtigt ist und der Umfang dieses Rechts bestimmt werden kann. Das Recht auf Abzug der für den Erwerb von Gegenständen oder Dienstleistungen entrichteten Mehrwertsteuer ist nur gegeben, wenn die hierfür getätigten Ausgaben zu den Kostenelementen der besteuerten, zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätze gehören (vgl. etwa EuGH-Urteile vom 8.6.2000, Midland, C-98/98, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2000, 342; vom 22.10. 2015, Sveda, C-126/14, UR 2015, 910; vom 14.9.2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16, UR 2017, 928).

Ein Recht auf Vorsteuerabzug wird jedoch zugunsten des Steuerpflichtigen auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen dann angenommen, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und – als solche – Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind. Derartige Kosten hängen nämlich direkt und unmittelbar mit der gesamten wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (vgl. etwa EuGH-Urteile vom 8.6.2000, Midland, C-98/98, UR 2000, 342; vom 29.10.2009, SKF, C-29/08, UR 2010, 107; vom 18.7.2013, AES-3C Maritza East 1, C-124/12, HFR 2013, 958; vgl. ferner BFH-Urteil vom 12.2.2020 XI R 24/18, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2020, 1190).

Werden die von einem Steuerpflichtigen erworbenen Gegenstände oder Dienstleistungen dagegen für die Zwecke steuerbefreiter Umsätze oder solcher Umsätze verwendet, die nicht vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst werden, so kann es weder zur Erhebung der Steuer auf der folgenden Stufe noch zum Abzug der Vorsteuer kommen (vgl. etwa EuGH-Urteile vom 13.3.2008, Securenta, C-437/06, BStBl II 2008, 727; vom 29.10.2009, SKF, C-29/08, UR 2010, 107; vom 14.9.2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16, UR 2017, 928; vgl. ferner BFH-Urteil vom 27.1.2011 V R 38/09, BStBl II 2012, 68).

Nach der Rechtsprechung des EuGH haben die Finanzverwaltungen und die nationalen Gerichte im Rahmen der ihnen obliegenden Anwendung des Kriteriums des unmittelbaren Zusammenhangs alle Umstände zu berücksichtigen, unter denen die betreffenden Umsätze ausgeführt wurden, und nur die Umsätze heranzuziehen, die objektiv im Zusammenhang mit der der Steuer unterliegenden Tätigkeit des Steuerpflichtigen stehen. Das Vorhandensein eines solchen Zusammenhangs ist daher in Anbetracht des objektiven Inhalts des betreffenden Umsatzes zu beurteilen (vgl. EuGH-Urteil vom 14.9.2017, Iberdrola Inmobiliaria Real Estate Investments, C-132/16, UR 2017, 928).

b) Diese Rechtsprechung findet grds. auch auf Holdingsgesellschaften Anwendung, soweit diese als Unternehmer tätig sind. Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH ist eine Holdinggesellschaft, deren einziger Zweck der Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen ist, ohne dass sie unmittelbar oder mittelbar in die Verwaltung dieser Gesellschaften eingreift, keine Mehrwertsteuerpflichtige i.S. von Art. 9 MwStSystRL und somit nicht zum Vorsteuerabzug nach Art. 167 ff. MwStSystRL berechtigt. Etwas anderes gilt jedoch dann, wenn die finanzielle Beteiligung an einem anderen Unternehmen unbeschadet der Rechte, die dem Anteilseigner in seiner Eigenschaft als Aktionär oder Gesellschafter zustehen, mit unmittelbaren oder mittelbaren Eingriffen in die Verwaltung der Gesellschaft einhergeht, an der die Beteiligung begründet worden ist, soweit ein solcher Eingriff die Vornahme von Umsätzen einschließt, die gemäß Art. 2 MwStSystRL der Mehrwertsteuer unterliegen, wie die Erbringung von administrativen, buchführerischen, finanziellen, kaufmännischen, der Informatik zuzuordnenden und technischen Dienstleistungen (vgl. etwa EuGH vom 16.7.2014, Larentia + Minerva und Marenave Schiffahrt, C-108/14 und C-109/14, BStBl II 2017, 604). Dabei handelt es sich nicht um eine abschließende Aufzählung. Der Begriff "Eingriff einer Holding in die Verwaltung ihrer Tochtergesellschaft" ist dahin zu verstehen, dass er alle Umsätze umfasst, die eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. der Mehrwertsteuerrichtlinie darstellen und von der Holding für ihre Tochtergesellschaft erbracht werden (vgl. EuGH-Urteil vom 5.7.2018, Marle Participations, C-320/17, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2018, 753). Die entgeltlichen Ausgangsleistungen an die Tochtergesellschaften müssen insoweit keine besondere Qualität (z.B. i.S. eines "Eingreifens") aufweisen (vgl. EuGH-Urteil vom 27.9.2001, Cibo Participations, C-16/00, UR 2001, 500).

Der BFH hat sich dieser Rechtsprechung des EuGH angeschlossen. Zum speziellen Fall des Vorsteuerabzugs einer Holding aus „Allgemeinkosten“ hat der XI. BFH-Senat in seinem Urteil vom 12.2.2020 XI R 24/18 (DStR 2020, 1190) ausgeführt, dass der zu gewährende Vorsteuerabzug auch die Eingangsleistungen, die ohne Weiterberechnung direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit der Klägerin zusammenhingen, umfasse. Ein Recht auf Vorsteuerabzug zugunsten des Steuerpflichtigen werde auch bei Fehlen eines direkten und unmittelbaren Zusammenhangs zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren zum Abzug berechtigenden Ausgangsumsätzen angenommen, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehörten und Kostenelemente der von ihm gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen seien. Derartige Kosten hingen nämlich direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen. So würden nach ständiger Rechtsprechung die Kosten einer in die Verwaltung einer Tochtergesellschaft eingreifenden Holdinggesellschaft für die verschiedenen im Rahmen einer Beteiligung an dieser Tochtergesellschaft erworbenen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehören und seien als solche Kostenelemente seiner Leistungen. Sie hingen somit grundsätzlich direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit der Holdinggesellschaft zusammen.

Stehe daher fest, dass die Holdinggesellschaft keine weitere Beteiligungen habe, hinsichtlich derer sie als reine Finanzholding und somit nichtwirtschaftlich agiere, und seien auch sonst keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass sie neben der unternehmerischen Tätigkeit als Führungsholding für die Tochtergesellschaften einen nichtunternehmerischen Bereich habe, könne sie, unabhängig davon, ob sie sämtliche Eingangsumsätze an die Beteiligungsgesellschaften weiterbelastet habe, z.B. auch für die Eingangsleistungen, welche ausschließlich ihre eigene Verwaltung beträfen (z.B. Steuererklärungen, Handelsregisteranmeldungen u.Ä.), den vollen Vorsteuerabzug geltend machen, da diese Aufwendungen zu den Gemeinkosten ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit gehörten.

c) Überträgt man diese Rechtsprechungsgrundsätze auf den Streitfall, folgt hieraus, dass die Vorsteuer aus den hier maßgeblichen Eingangsleistungen nicht abziehbar ist. Dabei braucht sich der Senat nicht mit der Frage zu befassen, ob die Astin im Streitjahr 2018 aufgrund des am 30.7.2015/3.8.2015 abgeschlossenen Beratervertrags tatsächlich als Funktionsholding und damit als Unternehmerin anzusehen war (wovon beide Beteiligte übereinstimmend ausgehen). Denn selbst wenn man dies unterstellt, bestehen keine ernstlichen Zweifel daran, dass das FA mit Recht den von der Astin begehrten Vorsteuerabzug versagt hat.

aa) Im Streitfall geht es um den Vorsteuerabzug aus Beratungsleistungen, die im Zusammenhang mit einem Schadenersatzprozess entstanden sind. Rechtsanwalts- und vergleichbare Beratungsleistungen sind dann "für das Unternehmen" bezogen, wenn sie durch die unternehmerische Tätigkeit veranlasst sind, und zwar entweder durch ganz bestimmte Ausgangsumsätze oder als allgemeine Kosten der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit (vgl. etwa BFH-Urteil vom 18.9.2019 XI R 19/17, BStBl II 2020, 172 m.w.N.). Maßgeblich ist, ob die Leistungen für spezielle Geschäftsvorfälle (z.B. einen Beteiligungsverkauf, vgl. BFH-Urteil vom 27.1.2011 V R 38/09, BStBl II 2012, 68) oder für allgemeine Zwecke des Unternehmens bezogen werden. Es ist also auf die mit der bezogenen Leistung objektiv verfolgte Verwendungsabsicht abzustellen.

bb) Ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen den hier streitigen Eingangsleistungen und solchen Ausgangsumsätzen, die das Recht auf Vorsteuerabzug eröffnen, besteht im Streitfall nicht. Die betreffenden Eingangsleistungen stehen in keinen direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den steuerbaren und steuerpflichtigen Ausgangsleistungen der Astin, nämlich den auf der Grundlage des Vertrags vom 30.7.2015/3.8.2015 an die T erbrachten Beratungsleistungen. Vielmehr ist auch nach dem eigenen Vortrag der Astin die Vorsteuer auf die Beratungsleistungen, die in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den von der Astin an die T erbrachten Beratungsleistungen steht, vom FA anerkannt worden und hier nicht streitig.

cc) Ein Abzug der Vorsteuer ist aber – entgegen der Auffassung der Astin – auch nicht unter dem Stichwort der sog. „Allgemeinkosten“ möglich. Die eingangs dargestellte, hierzu ergangene Rechtsprechung des EuGH und BFH greift im Streitfall nicht. Denn die betreffenden Eingangsleistungen sind bei Würdigung aller Umstände des Streitfalls direkt und unmittelbar zu dem Zweck bezogen worden, eine Schadenersatzleistung gegen den spanischen Staat zu erlangen. Schadensersatzleistungen stellen aber kein Entgelt i.S. des Umsatzsteuerrechts dar, wenn die Zahlung nicht für eine Lieferung oder sonstige Leistung an den Zahlenden erfolgt, sondern weil der Zahlende nach Gesetz oder Vertrag für den Schaden und seine Folgen einzustehen hat (vgl. etwa BFH-Urteil vom 13.2.2019 XI R 1/17, BFH/NV 2019, 793). Letzteres ist hier der Fall. Der gegen den spanischen Staat geltend gemachte Schadenersatzanspruch bezog sich ausschließlich darauf, den Schaden ersetzt zu bekommen, der sich aus der Wertminderung der Beteiligung an der T ergeben hatte. Ein Zusammenhang mit Lieferungen und Leistungen an den spanischen Staat kann schon deshalb nicht bestehen, da die Astin solche nicht erbracht hat. Die von der Kürzung der Einspeisevergütung unmittelbar betroffene Tätigkeit der Stromproduktion hatte vielmehr ausschließlich die T ausgeübt.

Besteht aber - wie hier - ein unmittelbarer und direkter Zusammenhang zu einem nicht steuerbaren Vorgang, ist eine Zuordnung zu den „Allgemeinkosten“ ausgeschlossen. Ein Vorsteuerabzug unter dem Gesichtspunkt der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit ist nämlich nur dann zu berücksichtigen, wenn ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsumsatz fehlt (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 27.1.2011 V R 38/09, BStBl II 2012, 68 m.w.N.; vgl. ferner aus jüngster Zeit die Schlussanträge der Generalanwältin Kokott vom 14.05.2020 in der Rechtssache Sonaecom SGPS SA, C-42/19, Celex-Nr. 62019CC0042, Rn. 64, zum vergleichbaren Fall der unmittelbaren Zuordnung zu einem steuerfreien Umsatz). Besteht dagegen bereits ein solcher unmittelbarer Zusammenhang, greift vorrangig der allgemeine Grundsatz, dass der Bezug von Dienstleistungen, die für Zwecke steuerbefreiter Umsätze oder solcher Umsätze verwendet werden, die nicht vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst werden, nicht zum Abzug der Vorsteuer berechtigen.

Etwas anderes kann nach Auffassung des Senats auch nicht für eine Funktionsholding gelten. Für den Senat sind keine rechtfertigenden Gründe dafür erkennbar, wieso eine Funktionsholding in Bezug auf den Vorsteuerabzug aus Eingangsleistungen, die in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit geltend gemachten Schadenersatzansprüchen stehen, die im Erfolgsfalle nicht steuerbar wären, besser gestellt werden sollte als andere Unternehmer i.S.v. § 2 UStG.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

4. Die Beschwerde wird zugelassen. Die Zulassung beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Die Rechtssache hat grundsätzliche Bedeutung.

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(*): Am 29.09.2020 erging ein Berichtigungsbeschluss folgenden Inhalts:

1.) Das Rubrum des Beschlusses vom 14.9.2020 wird dahingehend berichtigt, dass der auf Seite 1 unter dem Tenor aufgeführte Satz „Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 128 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung)“ ersatzlos entfällt.

2.) Der Beschluss wird ferner dahingehend berichtigt, dass im Anschluss an die Seite 1 noch folgende Rechtsmittelbelehrung eingefügt wird:

"Rechtsmittelbelehrung

Gegen den Beschluss steht den Beteiligten die Beschwerde zu. Sie ist innerhalb von zwei Wochen nach Bekanntgabe der Entscheidung beim Finanzgericht Düsseldorf schriftlich oder zu Protokoll des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle einzulegen. Die Anschrift lautet Ludwig-Erhard-Allee 21, 40227 Düsseldorf. Die Beschwerdefrist ist auch gewahrt, wenn die Beschwerde innerhalb der Frist beim Bundesfinanzhof eingeht.

Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Beschwerde.

Zur Vertretung der Beteiligten vor dem Bundesfinanzhof berechtigt sind Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer; zur Vertretung berechtigt sind auch Gesellschaften im Sinne des § 3 Nr. 2 und 3 des Steuerberatungsgesetzes, die durch solche Personen handeln. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.“

Gründe:

Nach § 107 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sind Schreibfehler, Rechenfehler und andere offenbare Unrichtigkeiten in einem Urteil jederzeit vom Gericht zu berichtigen. Als Berichtigungsgegenstand erfasst § 107 FGO alle Bestandteile des Urteils, auch den Tenor und die Rechtsmittelbelehrung (vgl. hierzu etwa Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 16.9.2009 IX B 68/09, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH --BFH/NV-- 2009, 2001). Die Vorschrift ist gem. § 113 Abs. 1 FGO entsprechend auf Beschlüsse anwendbar.

Der in diesem Verfahren ergangene Aussetzungsbeschluss vom 14.9.2020 weist insoweit eine offenbare Unrichtigkeit i.S. des § 107 Abs. 1 FGO auf, als auf dessen Seite 1 der Satz „Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 128 Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung).“ aufgeführt und dem Beschluss zudem keine Rechtsmittelbelehrung für eine Beschwerde beigefügt ist. Ursächlich hierfür war ein falsch gesetzter Haken bei der elektronischen Erstellung des Beschlussentwurfs. Dass es sich insoweit um eine offenbare Unrichtigkeit handelt, ist aus dem Tenor des Beschlusses ersichtlich, in dem ausdrücklich ausgeführt ist, dass die Beschwerde zugelassen wird. Darüber hinaus ist auch der Beschlussbegründung zu entnehmen, dass der Senat die Beschwerde zulassen wollte.

Die Berichtigung erfolgt von Amts wegen. Beide Beteiligte haben nach vorheriger Anhörung ihre Zustimmung erklärt. Eine Kostenentscheidung ist nicht zu treffen (vgl. BFH-Beschluss vom 10.2.2004 X B 75/03, BFH/NV 2004, 663).