Finanzgericht Düsseldorf, 3 K 887/13 F

Tatbestand:

Streitig ist die Höhe des Betriebsaufgabegewinns eines Besitzeinzelunternehmens nach Wegfall der Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung.

Der Kläger erwarb mit notariellen Verträgen vom 22. August 2003 (Akte „Verträge und Gutachten“) 100 % der Anteile an der B-GmbH im Nominalwert von 77.000 € zum Kaufpreis von 1 € sowie den Grundbesitz in Z-Stadt zum Kaufpreis von 2.400.000 €. Unternehmensgegenstand der Gesellschaft ist der Betrieb einer MAN-Vertragswerkstatt. Der Erwerb erfolgte im Wege des Management-Buy-Outs zur Vermeidung einer drohenden Insolvenz der Gesellschaft. In der Folge bestand ertragsteuerlich eine sog. Betriebsaufspaltung. Dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Mit notariellem Vertrag vom 29. Dezember 2005 (Akte „Verträge und Gutachten“) übertrug der Kläger den Grundbesitz zum Kaufpreis von 1.100.000 € auf seine Ehefrau. Dem Kaufpreis lag ein Wertgutachten von C vom 8. November 2005 (Akte „Verträge und Gutachten“) zugrunde.

Durch Gewinnfeststellungsbescheid für 2003 vom 13. Juli 2005 stellte der Beklagte Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. v. 30.192,79 € fest. Die Feststellung erfolgte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Durch Gewinnfeststellungsbescheid für 2004 vom 26. April 2006 stellte der Beklagte Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. v. 55.435,00 € fest. Die Feststellung erfolgte ebenfalls unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

In seiner Feststellungserklärung für 2005 erklärte der Kläger (laufende) Einkünfte i. H. v. -1.275.613,19 €. Darin war ein Veräußerungsgewinn i. H. v. 5.850 € enthalten. Später korrigierte der Kläger die Einkünfte auf -1.281.463 €.

Der hinzugezogene Bausachverständige des Beklagten ermittelte in seiner Stellungnahme vom 11. Juni 2007 (Feststellungsakte des Beklagten) einen Verkehrswert des Grundbesitzes von 1.600.000 €, der sowohl im Zeitpunkt der Anschaffung des Grundbesitzes als auch bei dessen Entnahme vorgelegen habe.

Daraufhin stellte der Beklagte mit unter Nachprüfungsvorbehalt stehendem Gewinnfeststellungsbescheid für 2005 vom 25. Juni 2007 Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. H. v. 123.997 €, davon 79.066 € Veräußerungsgewinn, fest. Dabei berücksichtigte er 1.600.000 € als Anschaffungskosten und Verkaufspreis des Grundbesitzes und behandelte die Differenz zwischen 2.400.000 € und 1.600.000 € als Anschaffungskosten der GmbH-Anteile.

Dagegen legte der Kläger rechtzeitig Einspruch ein. Im Einspruchsverfahren kamen die Beteiligten am 29. April 2008 zu einem Gespräch an Amtsstelle zusammen. Darin wurde der Austausch weiterer Unterlagen vereinbart. Auf die entsprechende Gesprächsnotiz des Finanzamts (Feststellungsakte des Beklagten) wird ergänzend Bezug genommen. In der Folge wurden die entsprechenden Dokumente übersandt. Gemäß einer weiteren Gesprächsnotiz der Sachbearbeiterin der Rechtsbehelfsstelle vom 23. Juli 2008 (Feststellungsakte des Beklagten) teilte diese dem Sachbearbeiter des Beraters telefonisch mit, dass die Rechtsbehelfe durch Ansatz der GmbH-Anteile mit 1 € (bei Beginn und Ende der Betriebsaufspaltung), Einbuchung des Grundstücks mit den tatsächlichen Anschaffungskosten und Ausbuchung mit dem Wert, der unter Ansatz von 5,50 € Miete für Büroflächen ermittelt worden sei, erledigt werden könnten; der Sachbearbeiter des Beraters werde den Vorschlag weiterleiten und sich melden. Im Rahmen eines anschließenden Telefonats am 24. Juli 2008 äußerte der Sachbearbeiter des Beraters sein Einverständnis (vgl. Gesprächsnotiz des Finanzamts vom 24. Juli 2008, Feststellungsakte des Beklagten).

Vor diesem Hintergrund erließ der Beklagte am 29. Juli 2008 einen geänderten Gewinnfeststellungsbescheid für 2005 und stellte einen Veräußerungsverlust i. H. v. 1.210.271 € fest. Der Bescheid stand weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Ab Februar 2009 machte der Kläger Ansprüche wegen Amtspflichtverletzung gegenüber dem beklagten Finanzamt und der Oberfinanzdirektion geltend.

Auf Anregung der Oberfinanzdirektion (vgl. Schreiben vom 12. Juni 2009, Blatt 310 ff. der Betriebsprüfungsakte (Betriebsprüfungsstelle)) ordnete der Beklagte am 22. September 2009 eine steuerliche Außenprüfung für die Jahre 2003 bis 2005 bei dem Kläger an. Zugleich wurde die B-GmbH geprüft. Im Rahmen der Betriebsprüfung wurde eine erneute Stellungnahme des Bausachverständigen eingeholt, der den Verkehrswert erneut mit 1.600.000 € ermittelte (Stellungnahmen vom 1. Februar 2010 und 17. März 2011, Blatt 269 ff. und 299 f. der Betriebsprüfungsakte (Betriebsprüfungsstelle)). Dabei ging er von einem Mietwert von 4,80 € pro qm aus. Zudem ermittelte die Betriebsprüfung auf der Grundlage des Leitfadens der OFD Rheinland und Münster zur Bewertung von Anteilen an Kapitalgesellschaften für ertragsteuerliche Zwecke einen Wert der GmbH-Anteile im Zeitpunkt der Anschaffung i. H. v. 131.000 € (Anlage 10 zum Betriebsprüfungsbericht vom 4. Mai 2011). Hierbei handelte es sich um den Substanz-Unternehmenswert. Vor diesem Hintergrund teilte die Betriebsprüfung den im Jahr 2003 verausgabten Kaufpreis von 2.400.000 € in diesem Wertverhältnis auf den Grundbesitz und die Anteile auf, so dass 2.208.001 € auf den Grundbesitz und 192.000 € auf die Anteile entfielen. Die Verträge seien als wirtschaftliche Einheit anzusehen. Die Veräußerung im Jahr 2005 wurde als teilentgeltlicher Vorgang angesehen, wobei 1.600.000 € auf den Grundbesitz und 536.000 € auf die Anteile entfallen sollten. Bei letzterem Wert handelte es sich um den Ertrags-Unternehmenswert auf der Grundlage der Ergebnisse der B-GmbH für die Jahre 2004 und 2005 mit Korrekturen (Anlage 11 zum Betriebsprüfungsbericht vom 4. Mai 2011). Daraus ergab sich ein Aufgabeverlust i. H. v. 309.612 €. Auf den Betriebsprüfungsbericht vom 4. Mai 2011 wird ergänzend Bezug genommen.

Des Weiteren behandelte die Betriebsprüfung die Mieterlöse aus dem Objekt in der Z-Stadt i. H. v. 5.600 € (2003) bzw. 16.800 € (2004 und 2005) als dem Halbeinkünfteverfahren unterliegende verdeckte Gewinnausschüttung. Angemessen sei nicht die vereinbarte Miete von 14.000 €, sondern die vom Bausachverständigen ermittelte nachhaltig erzielbare Miete i. H. v. 12.600 € pro Monat. Auf T. 2.11 des Betriebsprüfungsberichts vom 4. Mai 2011 (A) sowie Tz. 2.4 des Betriebsprüfungsberichts vom 4. Mai 2011 (B-GmbH) wird ergänzend Bezug genommen.

Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte am 11. Januar 2012 nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung – AO – geänderte Gewinnfeststellungsbescheide für die Jahre 2003 bis 2005, in denen Einkünfte aus Gewebebetrieb i. H. v. 29.468 € (2003), 63.156 € (2004) bzw. -434.889 € (2005, davon 46.723,81 € laufender Gewinn und -481.612 € Veräußerungsgewinn) berücksichtigt wurden. Die Nachprüfungsvorbehalte wurden aufgehoben.

Dagegen legte der Kläger rechtzeitig Einspruch ein, mit dem er sich insbesondere gegen die Ermittlung des Grundstückswerts und des Unternehmenswerts wandte.

Mit Einspruchsentscheidung vom 20. Februar 2013 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. In verfahrensrechtlicher Hinsicht wies er darauf hin, dass eine Änderung der Bescheide möglich gewesen sei. Der Änderung des Feststellungsbescheids für 2005 stehe keine tatsächliche Verständigung entgegen. Insbesondere der Nachprüfungsvorbehalt dokumentiere den fehlenden Bindungswillen des Finanzamts, da eine abschließende Überprüfung nicht erfolgt sei. In der Sache machte der Beklagte geltend, dass eine Gesamtbetrachtung der Anschaffungsvorgänge im Jahr 2003 erfolgen müsse, da die Verträge eine wirtschaftliche Einheit darstellten. Die Anschaffungskosten seien daher aufzuspalten. Die Bewertung des Grundbesitzes sei zu Recht nach dem Ertragswertverfahren unter Zugrundelegung des vom Bausachverständigen ermittelten Mietwerts von 4,80 € erfolgt. Auch die Bewertung der GmbH-Anteile sei zutreffend. Zu Recht habe die Betriebsprüfung zum Stichtag 31. August 2003 den Substanzwert als Wertuntergrenze angesetzt. Dem Unternehmen sei zu diesem Zeitpunkt kein nennenswerter Ertragswert zugekommen. Hingegen sei zum Stichtag 29. Dezember 2005 der Ertragswert anzusetzen. Dabei seien die tatsächlich erzielten Ergebnisse der Jahre 2004 und 2005 zugrunde zu legen, da die Umstrukturierungsmaßnahmen Ende 2005 weitgehend umgesetzt worden seien. Einzelne Positionen seien hinzuzurechnen. Auf die §§ 199 ff. des Bewertungsgesetzes – BewG – könne in diesem Zusammenhang nicht zurückgegriffen werden.

Der Kläger hat am 18. März 2013 Klage erhoben, mit der er sich gegen die Bewertung des Grundbesitzes und der GmbH-Anteile sowie die Aufteilung des Kaufpreises auf den Grundbesitz und die GmbH-Anteile wendet. In verfahrensrechtlicher Hinsicht macht er geltend, dass eine tatsächliche Verständigung getroffen worden sei, die einer Änderung entgegenstehe. Bereits in der Besprechung am 29. April 2008 habe man sich aufschiebend bedingt geeinigt. Nur pro forma hätten noch weitere Unterlagen vorgelegt werden sollen. Der Erledigungsvorschlag der Sachbearbeiterin des Beklagten vom 23. Juli 2008 sei dann einen Tag später angenommen worden. Nach nur drei Arbeitstagen sei ein entsprechender Bescheid erlassen worden.

Dass der Beklagte einen entsprechenden Rechtsbindungswillen gehabt habe, ergebe sich auch aus dem weiteren Geschehensablauf. So sei die Verständigung durch den Erlass eines entsprechenden Bescheids umgesetzt worden. Zudem sei die Betriebsprüfung auf Anordnung der OFD erfolgt. Ohne deren Anordnung wäre der Sachverhalt wohl nicht wieder aufgerollt worden, da alle Beteiligten eine nach ihrem Verständnis angemessene Beurteilung des Sachverhalts gefunden hätten.

Dass der Beklagte nunmehr auf ein Schriftstück bestehe, verstoße gegen Treu und Glauben. Zum einen diene das Schriftformerfordernis lediglich Beweiszwecken und sei nicht zwingend. Zum anderen habe der Beklagte ihn, den Kläger, darauf hinweisen müssen, dass eine tatsächliche Verständigung nach seiner Auffassung der schriftlichen Fixierung bedürfe.

Auch der Vorbehalt der Nachprüfung spreche nicht gegen eine tatsächliche Verständigung. So werde im Standardprotokoll der Finanzverwaltung für eine tatsächliche Verständigung darauf hingewiesen, dass die Bindungswirkung der tatsächlichen Verständigung auch dann bestehen bleibe, wenn der Verwaltungsakt unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehe. Die Finanzverwaltung könne die Bindungswirkung einer Verständigung nicht allein dadurch verhindern, dass dem Steuerpflichtigen das Standardformular vorenthalten werde.

Der Kläger beantragt,

die Gewinnfeststellungsbescheide für die Jahre 2003 bis 2005 vom 11. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Februar 2013 dahingehend abzuändern, dass die Prüfungsfeststellungen in Tz. 2.9 und 2.10 des Betriebsprüfungsberichts vom 4. Mai 2011 keine Berücksichtigung finden sowie

die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung nimmt er auf die Einspruchsentscheidung Bezug. Zur Frage einer möglichen tatsächlichen Verständigung führt er ergänzend aus, dass die tatsächliche Verständigung nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 30. Juli 2008 (Bundessteuerblatt – BStBl – I 2008, 831) bzw. dem entsprechenden Vorgänger-Erlass in einfacher, aber beweissicherer Form schriftlich festzuhalten und von den Beteiligten aus Beweisgründen zu unterschreiben sei; die Beteiligten seien in der Niederschrift in eindeutiger und zweifelsfreier Form auf die Bindungswirkung hinzuweisen; ihnen sei eine Ausfertigung der Vereinbarung auszuhändigen. Dafür stehe ein entsprechender Vordruck in elektronischer Form zur Verfügung. Vor dem Hintergrund dieser eindeutigen Weisungslage sei die fehlende Schriftform ein Indiz für den mangelnden Rechtsbindungswillen des Beklagten. Das Finanzamt habe eine tatsächliche Verständigung nicht beabsichtigt. Dies werde auch durch das Stehenlassen des Vorbehalts der Nachprüfung im geänderten Bescheid dokumentiert.

Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf den Inhalt der Gerichtsakte, insbesondere die Sitzungsniederschriften vom 19. März und 20. November 2015, und der beigezogenen Steuerakte des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Klage ist begründet.

Die Gewinnfeststellungsbescheide für die Jahre 2003 bis 2005 vom 11. Januar 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Februar 2013 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –). Den mit den Bescheiden einhergehenden Gewinnänderungen gemäß Tz. 2.9 und 2.10 des Betriebsprüfungsberichts vom 4. Mai 2011 steht die tatsächliche Verständigung vom 23. bzw. 24. Juli 2008 entgegen.

In der Rechtsprechung des BFH ist die Zulässigkeit tatsächlicher Verständigungen anerkannt. Zwar sind Vergleiche über Steueransprüche wegen der Gesetzmäßigkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht möglich. Dagegen dient es in Fällen erschwerter Sachverhaltsermittlung der Förderung und Beschleunigung des Besteuerungsverfahrens und allgemein dem Rechtsfrieden, besondere Vereinbarungen über eine bestimmte (steuerliche) Behandlung von Sachverhalten – nicht aber über das anzuwendende Recht – zuzulassen. Dies gilt insbesondere in Schätzungsfällen. Derartige tatsächliche Verständigungen betreffen in der Regel (nur) einen – von beiden Beteiligten zu konkretisierenden – Ausschnitt aus dem gesamten jeweils zu beurteilenden Besteuerungssachverhalt und dienen dem Ziel, insoweit Unsicherheiten und Ungenauigkeiten zu beseitigen. Sie sind wirksam, sofern sie nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führen. Zudem ist erforderlich, dass auf Seiten der Finanzbehörde ein Amtsträger beteiligt ist, der zur Entscheidung über die Steuerfestsetzung befugt ist. Einer besonderen Form bedürfen tatsächliche Verständigungen nicht. Wenn auch – vor allem bei schwierig aufzuklärenden und zu beurteilenden Fallgestaltungen – eine schriftliche Niederlegung und die Unterzeichnung durch die Beteiligten sinnvoll erscheinen, ist nicht ausgeschlossen, den Nachweis des Abschlusses einer tatsächlichen Verständigung durch andere Beweismittel (z.B. Zeugenvernehmung) zu führen (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFHE – 181, 103, BStBl II 1996, 625).

Vorliegend haben die Beteiligten am 23. bzw. 24. Juli 2008 eine tatsächliche Verständigung getroffen. Sie haben sich über den Wert des Grundbesitzes und der GmbH-Anteile, mithin klassische Anwendungsbereiche der Schätzung und damit Fälle erschwerter Sachverhaltsermittlung, verständigt. Dass die Einigung zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt, ist nicht ersichtlich. Zudem hat mit dem Sachgebietsleiter der Rechtsbehelfstelle an der Verständigung ein Amtsträger mitgewirkt, der zur Entscheidung über die Gewinnfeststellung im Einspruchsverfahren befugt ist. Dass die Telefonate am 23. und 24. Juli 2008 allein von der Sachbearbeiterin der Rechtsbehelfstelle geführt worden sind, steht dem nicht entgegen. Der Senat geht davon aus, dass die Sachbearbeiterin des beklagten Finanzamts den Vorschlag erst nach Zustimmung durch ihren Sachgebietsleiter unterbreitet hat. Im Hinblick auf die vorangegangene Besprechung unter Beteiligung des Sachgebietsleiters entspricht allein dies einem typischen Geschehensablauf. Gleiches dürfte im Hinblick auf die verwaltungsinternen Organisationsbestimmungen anzunehmen sein. Zudem ist eine fehlende Beteiligung des Sachgebietsleiters weder (vom Beklagten) vorgetragen noch sonst ersichtlich. Hinzu kommt, dass nach Aktenlage vieles darauf hindeutet, dass es sich bei den Telefonaten – wie vom Kläger vorgetragen – nur noch um die Bestätigung der im Vorfeld bereits in Grundzügen getroffenen Verständigung handelt.

Entgegen der Auffassung des Beklagten steht die fehlende Schriftform der Annahme einer bindenden tatsächlichen Verständigung nicht entgegen. Tatsächliche Verständigungen bedürfen keiner besonderen Form. Die fehlende Schriftform führt auch nicht dazu, dass der entsprechende Bindungswille auf Seiten des beklagten Finanzamts abzulehnen ist. Zwar ist die Nichteinhaltung der Schriftform – ebenso wie die fehlende Protokollierung und der Vorbehalt der Nachprüfung – ein Indiz dafür, dass die Beteiligten sich nicht haben binden wollen (BFH-Beschluss vom 21. Juni 2000 IV B 138/99, BFH/NV 2001, 2). Dies gilt nach Ansicht des Senats umso mehr, als die Finanzverwaltung die schriftliche Abfassung der Verständigung nebst Unterschrift ausdrücklich verlangt (BMF-Schreiben vom 30. Juli 2008, BStBl I 2008, 831, Tz. 5.5). Der Nachweis des Abschlusses einer tatsächlichen Verständigung kann jedoch auch durch andere Beweismittel geführt werden. Im Streitfall sprechen die Gesamtumstände für einen entsprechenden Bindungswillen des beklagten Finanzamts. Im Nachgang zur Besprechung vom 29. April 2008 hat der Kläger weitere Unterlagen eingereicht, was schließlich in den Verständigungsvorschlag des Finanzamts vom 23. Juli und dessen Annahme durch den Prozessbevollmächtigten des Klägers am 24. Juli 2008 gemündet ist. Diese Einigung hat der Beklagte durch den Erlass entsprechender Änderungsbescheide umgesetzt. Der Einigungswille ist damit zweifelsfrei nach außen hin zum Ausdruck gelangt (vgl. dazu Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Vorbemerkungen zu §§ 118-129 AO Rn. 23). Vor diesem Hintergrund ist der Senat zu der Überzeugung gelangt, dass sich der Kläger und das beklagte Finanzamt verständigen wollten. Dass der Steuerfall gut ein Jahr später durch Anordnung einer Betriebsprüfung erneut aufgerollt worden ist, ist nach Aktenlage allein darauf zurückzuführen, dass die OFD dem beklagten Finanzamt die erneute Überprüfung nahegelegt hat, nachdem der Kläger Amtshaftungsansprüche geltend gemacht hatte.

Auch der Umstand, dass der Steuerbescheid vom 29. Juli 2008 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stand, führt zu keinem anderen Ergebnis. Tatsächliche Verständigungen betreffen in der Regel (nur) einen Ausschnitt aus dem gesamten jeweils zu beurteilenden Besteuerungssachverhalt und dienen dem Ziel, insoweit Unsicherheiten und Ungenauigkeiten zu beseitigen (vgl. BFH-Urteil vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, BFHE 181, 103, BStBl II 1996, 625). Sie stehen der Überprüfung des Besteuerungssachverhalts im Übrigen nicht entgegen. Vor diesem Hintergrund kann sich auch das Stehenlassen des Nachprüfungsvorbehalts aus der Sicht des Finanzamts als gerechtfertigt darstellen. Die (vorbehaltlose) tatsächliche Verständigung entfaltet dementsprechend auch dann Bindungswirkung, wenn sie sich auf einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Steuerbescheid bezieht (Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Vorbemerkungen zu §§ 118-129 AO Rn. 28).

Der Senat setzt sich mit seiner Entscheidung nicht in Widerspruch zum BFH-Urteil vom 25. November 1997 (IX R 47/94, BFH/NV 1998, 580). Dort hat der BFH die Bindungswirkung einer (telefonischen) Einigung zwischen dem Veranlagungssachbearbeiter und dem Steuerberater mangels Beteiligung eines entscheidungsbefugten Amtsträgers abgelehnt. Vorliegend hat ein solcher Amtsträger jedoch gerade mitgewirkt. Zudem unterscheidet sich der Streitfall im Hinblick auf die Durchführung eines Einspruchsverfahrens, die Erörterung an Amtsstelle und die Tatsache, dass die Finanzverwaltung selbst den Einigungsvorschlag unterbreitet hat, deutlich von der schlichten telefonischen Absprache über den zugrunde zu legenden Mietwert, wie sie der vorgenannten BFH-Entscheidung zugrunde liegt.

Entgegen der vom Beklagten in der mündlichen Verhandlung geäußerten Auffassung steht der Annahme einer bindenden tatsächlichen Verständigung auch nicht entgegen, dass der Kläger Anfang 2009 Amtshaftungsansprüche gegenüber dem beklagten Finanzamt geltend gemacht hat. Die Amtspflichtverletzung hat der Kläger nämlich in der Tätigkeit des beklagten Finanzamts gesehen, die zum Erlass des Gewinnfeststellungsbescheids für 2005 vom 25. Juni 2007 geführt hat. In diesem Bescheid sind ein Betrag von 1.600.000 € als Anschaffungskosten und Verkaufspreis des Grundbesitzes sowie die Differenz zwischen 2.400.000 € und 1.600.000 € als Anschaffungskosten der GmbH-Anteile behandelt worden. Der Kläger begehrte den Ersatz der in diesem Zusammenhang angefallenen Steuerberatungskosten. Hingegen ist der Kläger im Hinblick auf den geänderten Gewinnfeststellungsbescheid vom 29. Juli 2008, der auf die Verständigung zurückzuführen war, nicht von einer Amtspflichtverletzung des Beklagten ausgegangen. Daher lässt die Berufung des Klägers auf Amtshaftungsansprüche nicht den Schluss zu, der Kläger habe sich im Juli 2008 nicht binden wollen.

Vor diesem Hintergrund war es dem Beklagten verwehrt, den Wert des Grundbesitzes bzw. der GmbH-Anteile und damit die Höhe des Betriebsaufgabegewinns nach Durchführung der Betriebsprüfung anders zu beurteilen. An einer zulässigen und wirksamen tatsächlichen Verständigung müssen sich die Beteiligten nämlich festhalten lassen. Dies entspricht dem Grundsatz von Treu und Glauben, der im Steuerrecht als allgemeine Rechtsgrundlage uneingeschränkt anerkannt ist. Der Grundsatz von Treu und Glauben gebietet, dass im Steuerrechtsverhältnis jeder auf die berechtigten Belange des anderen Teils angemessen Rücksicht nimmt und sich mit seinem eigenen früheren Verhalten nicht in Widerspruch setzt, auf das der andere Teil vertraut und im Hinblick darauf bestimmte Dispositionen getroffen hat (vgl. BFH-Urteil vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, BFHE 181, 103, BStBl II 1996, 625; a.A. Seer, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Vorbemerkungen zu §§ 118-129 AO Rn. 15: öffentlich-rechtlicher Vertrag). Vorliegend hat der Kläger vor dem Hintergrund der Einigung im Einspruchsverfahren darauf vertraut, dass im Hinblick auf die Höhe des Betriebsaufgabegewinns Einvernehmen mit dem Finanzamt erzielt worden ist. Daher hat er – ebenso wie der Beklagte – weitere Ermittlungen zur Sachverhaltsaufklärung unterlassen. Daran muss sich das beklagte Finanzamt festhalten lassen.

Nach alledem ist es dem erkennenden Senat verwehrt, die Prüfungsfeststellungen in Tz. 2.9 und 2.10 des Betriebsprüfungsberichts vom 4. Mai 2011 und ihre Umsetzung in den angefochtenen Steuerbescheiden auf ihre materielle Rechtmäßigkeit zu überprüfen. Die mit den Prüfungsfeststellungen in Tz. 2.11 und 2.12 einhergehenden Gewinnerhöhungen hat der Kläger nicht angegriffen.

Die Übertragung der Berechnung der festzustellenden Einkünfte auf den Beklagten beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, da keiner der Revisionsgründe des § 115 Abs. 2 FGO einschlägig ist.