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5 K 2434/09 U

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Finanzgericht Düsseldorf

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Im Namen des Volkes

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URTEIL

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In dem Rechtsstreit

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              - Kläger –

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Prozessbevollmächtigte:

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gegen             

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              - Beklagter -

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wegen              Umsatzsteuer 2005

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hat der 5. Senat in der Besetzung:

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Vorsitzender Richter am Finanzgericht             Richter am Finanzgericht             

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Richter am Finanzgericht             ehrenamtliche Richterin             ehrenamtliche Richterin              

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auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 13.11.2013 für Recht erkannt:

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Unter Änderung des Bescheids vom 17.2.2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 24.6.2009 wird die Umsatzsteuer für 2005 auf 0,00 € festgesetzt.

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Das Finanzamt trägt die Kosten des Verfahrens.

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Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.

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T a t b e s t a n d

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Der Kläger betreibt seit dem … ein Institut für Gesundheitsförderung. Streitig ist, ob und ggf. inwieweit er mit seiner Tätigkeit umsatzsteuerpflichtig ist. Das Finanzamt setzte mit Bescheid vom 17.2.2009 Umsatzsteuern für 2005 in Höhe von insgesamt 10.824,86 € fest. Die Bemessungsgrundlage waren 89.150,00 € - die Vorsteuern wurden mit 3.439,14 € angenommen.

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Der Kläger ist Diplom-Sozialarbeiter(...) und er machte (...) eine zweijährige Weiterbildung zum Psychologischen Berater. Hinzu kam eine (...) Fortbildung zum Kursleiter für Autogenes Training/Entspannungstherapeut und (...) zum Yogalehrer (...).

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In seiner Yogaschule wurden insbesondere Yoga, Rückenschule, Pilates, Wirbelsäulengymnastik, Nichtrauchertraining und Autogenes Training angeboten und es wurden sowohl fortlaufende als auch auf eine bestimmte Stundenzahl beschränkte Kurse vom Kläger selbst und von (...) freien Mitarbeitern durchgeführt. (...) Einige freie Mitarbeiter sind zusätzlich Yogalehrer/-innen. Die Therapeuten haben eigene Zulassungen bei der Krankenkasse und rechnen selbständig mit dem Kläger ab.

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Der Kläger traf mit einigen Krankenkassen Vereinbarungen über die Durchführung primärpräventiver Maßnahmen nach § 20 Abs. 1 SGB V. Die Zulassungskriterien für Anbieter der Präventionsmaßnahmen sind im „Leitfaden Prävention“ der Arbeitsgemeinschaft der Spitzenverbände der Krankenkassen geregelt. Mit einigen Krankenkassen bestehen direkte Kooperationen. Die Krankenkassen erkennen auch schriftlich einzelne Angebote zur Prävention als förderungswürdig an.

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Im Internet sind die „Allgemeinen Teilnahmebedingungen“, an den Kursen des Klägers eingestellt. Dort ist folgendes ausgeführt:

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[…]

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Die Kursteilnehmer haben nach Auskunft des Klägers folgende Beschwerden:

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Herz-Kreislauferkrankungen, Diabetes mellitus, bösartige Neubildungen, Krankheiten des Skelettes, der Muskeln und des Bindegewebes, Krankheiten des Nervensystems, der Sinnesorgane sowie psychische und psychosomatische Krankheiten, Bluthochdruck, hoher Cholesterinspiegel.

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Jeder Kunde wird eingehend beraten. Die angebotenen Maßnahmen sind nicht von einer ärztlichen Zuweisung abhängig. Die Kursgebühren werden in der Regel von den Kursteilnehmern bezahlt. Sie erhalten eine Teilnahmebestätigung über ihre regelmäßige Teilnahme. Sofern sie 80 % der Kursstunden besuchen, können sie sich je nach Krankenkasse 80 – 100 % der Kursgebühr von dieser erstatten lassen. Auch die Anzahl der geförderten Kurse pro Jahr variiert je nach Krankenkasse von einem Kurs pro Jahr bis zu einem Kurse pro Präventionsgebiet. In einigen Fällen wird auch direkt mit der Krankenkasse abgerechnet.

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(...) In 2006 haben im Durchschnitt ca. 260 Personen monatlich Angebote des Instituts in Anspruch genommen. Ca. 70% der Teilnehmer kommen auf Empfehlung der Krankenkassen zu den Kursen des Klägers; viele auch auf ärztlichen Rat.

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Der Kläger bietet die Kurse ohne Umsatzsteuer an. Er gab seit Beginn der Tätigkeit keine Umsatzsteuererklärungen ab, da er von der Steuerfreiheit der Leistungen ausging. (...)

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Der Einspruch gegen die Umsatzsteuerfestsetzung für 2005 hatte keinen Erfolg. (...)

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Hiergegen richtet sich die Klage.

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Der Kläger stützt sich (...) auf § 4 Nr. 21 UStG. Dazu legte er eine Bescheinigung der Bezirksregierung vom 01.09.2009 vor, nach der ihm gemäß § 4 Nr. 21 a) bb) UStG bescheinigt wird, dass er mit seinen Bildungsmaßnahmen

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• 35

  Vorbereitung auf die amtsärztliche Prüfung zum/zur Heilpraktiker/in Psychotherapie

• 36

  Ausbildung zum/zur Shiatsu-Lehrer/in

• 37

  Ausbildung zum/zur Trainer/in für Autogenes Training, Progressive Muskelentspannung, Tai Chi und Qi Gong

• 38

  Ausbildung zum/zur Yogalehrer/in

• 39

  Ausbildung zum/zur Entspannungstherapeuten/in

• 40

  Ausbildung zum/zur Entspannungspädagogen/in

• 41

  Yogakurse

• 42

  Autogenes Training

• 43

  Progressive Muskelentspannung

• 44

  Wirbelsäulengymnastik, Pilates und Rückenschule

• 45

  Kurse in Tai Chi, Qui gong und Shiatsu

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ordnungsgemäß auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereitet. Diese Bescheinigung gilt ab 01.01.2000.

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In der mündlichen Verhandlung legte der Kläger eine detaillierte Darstellung seiner von ihm 2005 abgehaltenen Kurse vor. Aus dieser Darstellung ergibt sich, dass sämtliche Kurse die in der Bescheinigung der Bezirksregierung vom 01.09.2009 aufgeführten Themenbereiche betreffen – außerdem die Namen jedes einzelnen Teilnehmers – vielfach deren Krankenkassen – bzw. –versicherungen und durchgängig die zu zahlenden Entgelte. Tatsächlich habe er – so der Kläger – in jedwedem Kurs ausgebildet; unabhängig davon sei jedwedem seiner Kurse immanent, dass sie für eine Ausbildung in den jeweiligen Themenbereichen die theoretische und praktische Grundlage böten.

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Der Kläger beantragt,

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wie erkannt – hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Das Finanzamt beantragt,

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die Klage abzuweisen – hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Es trägt vor:

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Ob tatsächlich Unterrichtsleistungen mit einem festliegenden Lehrprogramm zur Vermittlung eines Unterrichtsstoffs für die Erreichung eines bestimmten Lehrgangsziels erbracht worden seien, lasse sich für 2005 nicht erkennen.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e

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Die zulässige Klage ist begründet.

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Die Umsatzsteuerfestsetzung des Klägers für 2005 ist rechtswidrig und verletzt diesen in seinen Rechten.

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Die Umsätze, die der Kläger mit den von ihm 2005 abgehaltenen Kursen erzielt hat, sind nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG steuerfrei. Die weiteren Umsätze (...) sind so gering, dass sie nach § 19 Abs. 1 UStG insgesamt außer Betracht bleiben.

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Nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG sind von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemein bildender oder berufsbildender Einrichtungen steuerfrei, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Die Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde hat insoweit Indizwirkung, als – sofern keine gegenteiligen Anhaltspunkte vorliegen – davon auszugehen ist, dass Leistungen, die tatsächlich dem Anforderungsprofil der Bescheinigung entsprechen, nicht den Charakter einer bloßen Freizeitgestaltung haben (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 28.05.2013 XI R 35/11, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2013, 1740). Solche gegenteiligen Anhaltspunkte, die zur Annahme reiner Freizeitgestaltung führen, können sich zum Beispiel aus dem Teilnehmerkreis oder aus der thematischen Zielsetzung eines Kurses ergeben. So sind Kurse, die von ihrer Zielsetzung auf reine Freizeitgestaltung gerichtet sind, ausgeschlossen. Darunter fallen zum Beispiel Kurse, die sich an Eltern von Schülern richten, um die Wartezeit während des Unterrichts der Kinder sinnvoll zu nutzen, Kurse für Senioren oder allgemein am Tanz interessierte Menschen (BFH-Urteil vom 24.01.2008 V R 3/05, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2012, 267). Auch ist zu berücksichtigen, dass Lehrgänge, die es einem Teilnehmer ermöglichen, die vermittelten Kenntnisse und Fähigkeiten durch Vertiefung und Fortentwicklung beruflich zu nutzen, auch dann unter die Steuerbefreiung fallen, wenn von dieser Möglichkeit nur wenige Gebrauch machen (BFH-Urteil vom 28.05.2013 XI R 35/11, a.a.O.).

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An der dementsprechenden Indizwirkung, die sich aus der dem Kläger erteilten Bescheinigung der Bezirksregierung vom 01.09.2009 ergibt, hat der erkennende Senat keine Zweifel. Das Indiz ist nicht widerlegt – Anhaltspunkte für eine reine Freizeitgestaltung sind nicht gegeben.

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Das Finanzamt stellt zur Abgrenzung von einer reinen Freizeitgestaltung entscheidend auf die Qualität der Kurse ab. Dabei spiele eine Rolle, ob die Unterrichtskonzepte aufeinander aufbauen und sich ergänzen – Lehrplan, Lehrmethoden und Lehrmaterial objektiv geeignet sind, der Vorbereitung auf einen Beruf oder eine Prüfung zu dienen – ein fachtheoretischer Unterbau vorhanden ist sowie Kenntnisse und Fähigkeiten vertieft und fortentwickel werden. Dies mag so sein. Über Qualität befindet jedoch die zuständige Landesbehörde. Sie ist sachnäher zu den einzelnen Themenbereichen und damit sachverständig. Für eine Überprüfung ihrer Ergebnisse zur Qualität besteht danach kein Raum. Angesichts der für jede Behörde geltenden Bindung an Gesetz und Recht (Art.20 Abs.3 des Grundgesetzes) besteht keine Veranlassung, den Finanzbehörden Kompetenzen einzuräumen, die wegen der Sachnähe der Fachbehörde vorbehalten sind. Dies schließt nicht aus, dass das Finanzamt, wenn es im Einzelfall die Bescheinigung der Fachbehörde für unzutreffend hält, sich mit dieser in Verbindung setzt mit dem Ziel, eine Überprüfung der Bescheinigung, ggf. deren Aufhebung zu erreichen (BFH-Urteil vom 03.05.1989 V R 83/84, BStBl II 1989, 815).

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Die Leistungen müssen dem tatsächlichen Anforderungsprofil der Bescheinigung entsprechen. Auch daran hat der erkennende Senat hier keine Bedenken. Die Bescheinigung der Bezirksregierung wirkt zurück – auf den 01.01.2000. Dass auch diese Anordnung aufgrund eigenständiger und gründlicher sachverständiger Prüfung geschehen ist, dürfte ohne Weiteres anzunehmen sein. Jedenfalls ergibt sich für Mängel bei der entsprechenden Aufklärung des Sachverhalts und der Bewertung dieses Sachverhalts durch die zuständige Landesbehörde nichts – auch das Finanzamt hat dazu nichts Näheres vorgebracht. Unabhängig davon hat der Kläger mit seiner detaillierten Darstellung der von ihm 2005 abgehaltenen Kurse deren Themenbereiche substantiiert dargetan. Diese sind nicht im Einzelnen bestritten worden – für andere Themenbereiche gibt es keine konkreten Anhaltspunkte, sie werden auch vom Finanzamt nicht einmal ansatzweise behauptet. Dem Finanzamt geht es mit seinen Zweifeln wohl vielmehr darum, ob die Kurse des Klägers dem Qualitätsanspruch der Bescheinigung der Bezirksregierung entsprechen. Darüber hat diese eben jedoch mit der Anordnung der Rückwirkung ihrer Entscheidung bereits befunden.

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Aus den thematischen Zielsetzungen der jeweiligen Kurse ergeben sich keine konkreten Anhaltspunkte für eine reine Freizeitgestaltung. Die vom Kläger 2005 abgehaltenen Kurse haben nahezu allesamt – nur mit Ausnahme des Kurses (...) – unmittelbaren Bezug zu den von der Bezirksregierung bescheinigten Themenbereichen. Auch die Nuancen in den Ausrichtungen – „Anfänger“ und „Fortgeschrittene“-  „sanft“, „sehr sanft“ oder „fordernd“ – „Senioren“, „Schwangere“ und „Kinder" lassen im vorliegenden Fall keine Rückschlüsse auf eine reine Freizeitgestaltung zu – anderes gilt allenfalls für die Kurse betreffend Kinder, mit denen 2005 jedoch nur ein wegen § 19 Abs. 1 UStG nicht erheblicher Umsatz von 760,00 € erzielt worden ist; für „Senioren“ und „Schwangere“ sind für 2005 keine eigenständigen Kurse durchgeführt worden.

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Auch aus dem Teilnehmerkreis der jeweiligen Kurse ergeben sich keine konkreten Anhaltspunkte für eine reine Freizeitgestaltung. Dass – wie das Finanzamt behauptet – die Teilnehmerkreise ausnahmslos aus Personen bestanden hätten, die die eigene Gesundheit fördern wollten und nicht eine Ausbildung in dem betreffenden Themenbereich anstrebten, kann nicht festgestellt werden. Das Finanzamt leitet seine These daraus her, der Kläger habe die Besucher nach den Motiven der Kursbesuche befragt und danach seien 100 % aller Kursteilnehmer Träger von Risikofaktoren, die eine gesundheitliche Belastung darstellten. Ein solcher Schluss ist jedoch nicht zwingend. Es bliebe nämlich unberücksichtigt, dass sich nach dem dazu unwidersprochenen Vorbringen des Klägers längst nicht alle Besucher zurückgemeldet haben – außerdem, dass man auch mit einschlägigen Risikofaktoren eine Ausbildung in dem betreffenden Themenbereich anstreben kann, möglichweise gerade deshalb. Zudem mag es aus pädagogischen Gründen durchaus sinnvoll sein, dass die Teilnehmerkreise umfassend sind – und deshalb so aus Personen bestehen, die nur ihre Gesundheit fördern wollen, und anderen Personen, die möglicherweise auch das wollen, aber zudem eine qualifizierte Ausbildung anstreben. Angesichts dessen ist auch der Internetauftritt des Klägers unschädlich, wonach […] angeboten werden.

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Das Besondere im vorliegenden Fall ist eben, dass die vom Kläger 2005 angebotenen Kurse nicht nur der Gesundheitsvorsorge dienen können – ihnen ist auch immanent, dass sie für jedwede Ausbildung in diesen Bereichen die theoretische und praktische Grundlage bieten. Reine Freizeitgestaltung ist damit – jedenfalls für 2005 – nicht mit der dazu erforderlichen Wahrscheinlichkeit festzustellen.

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Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. 1 FGO – die über die Notwenigkeit einer Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

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Es bestand kein Anlass, die Revision zuzulassen. Weder hat die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO, noch erfordert die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO. Streitig ist allein der Sachverhalt in einem Einzelfall – auf der Grundlage umfassender Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 24.01.2008 V R 3/05, a.a.O., vom 28.05.2013 XI R 35/11, a.a.O. und vom 03.05.1989 V R 83/84, a.a.O.).