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T a t b e s t a n d:

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Die Klägerin ist ein Energieversorgungsunternehmen. Sie gab für das von ihr gelieferte Erdgas jährlich Steueranmeldungen ab. In ihrer für das Kalenderjahr 2009 abgegebenen Steueranmeldung gab sie eine Menge von 229.373,279 MWh Erdgas an. Dies führte zu einer Energiesteuer von 1.261.553,03 €.

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Eine Beamtin des Hauptzollamts K begann am 19. November 2010 bei der Klägerin mit einer Außenprüfung. Dabei stellte sie ausweislich ihres Prüfungsberichts vom 1. Dezember 2011 (Randnr. 3.2) fest, dass die Klägerin nur die im Kalenderjahr 2009 abgerechneten Erdgasmengen angemeldet habe, die lediglich einen Teil der auf das Kalenderjahr 2009 entfallenden geleisteten Mengen enthalten hätten. Die Erdgasmengen, die im Kalenderjahr 2009 geliefert, aber noch nicht abgerechnet gewesen seien, habe die Klägerin nicht zur Versteuerung angemeldet. Hierbei habe es sich um eine Menge von 77.540,206 MWh gehandelt, welche die Klägerin als „Abgrenzung 2009“ ermittelt habe. 

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Das beklagte Hauptzollamt folgte dem Prüfungsbericht und setzte die Energiesteuer gegen die Klägerin für das Kalenderjahr 2009 mit Bescheid vom 15. März 2012 neu fest. Dabei unterwarf es die von der Prüferin festgestellte Menge Erdgas einer Energiesteuer von 426.491,14 €.

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Mit ihrem hiergegen eingelegten Einspruch trug die Klägerin vor: Es sei zwar zutreffend, dass sie in ihrer Steueranmeldung die Energiemengen auf der Grundlage der gegenüber ihren Kunden abgerechneten und nicht der tatsächlich gelieferten Mengen ermittelt habe. Unzulässig sei es jedoch, die Berichtigung der Steueranmeldung nur auf der Grundlage der im Kalenderjahr 2009 abgerechneten und gelieferten Mengen vorzunehmen. Die dem Kalenderjahr 2008 zugeordneten Mengen müssten zu einer Steuererstattung führen. Darüber hinaus habe sie auf Grund eines Ermittlungsfehlers bei der Feststellung der Daten in ihrer Steueranmeldung eine Menge von 1.881,70 MWh zu viel angegeben. Deshalb stehe ihr ein Erstattungsanspruch von 10.349,33 € zu.

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Das beklagte Hauptzollamt wies den Einspruch mit Entscheidung vom 13. November 2012 zurück und führte aus: Die Klägerin hätte für im Kalenderjahr 2009 endende Ablesezeiträume bereits in ihrer Steueranmeldung für das Kalenderjahr 2008 gelieferte Mengen an Erdgas berücksichtigen und eine Berichtigung ihrer für das Kalenderjahr 2009 abgegebenen Steueranmeldung vornehmen müssen. Für nach dem 31. Dezember 2009 endende Ablesezeiträume habe die Prüferin festgestellt, dass eine Menge von 77.540,206 MWh Erdgas noch zu berücksichtigen seien. Die Klägerin habe nicht nachgewiesen, dass sie in ihrer Steueranmeldung eine Menge von 1.881,70 MWh Erdgas zu viel angemeldet habe. Dies sei von der Prüferin auch nicht festgestellt worden.

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Die Klägerin trägt mit ihrer Klage vor: Ihre für das Kalenderjahr 2009 abgegebene Steueranmeldung sei unzutreffend gewesen, weil sie tatsächlich eine Menge von 227.491,580 MWh Erdgas geliefert habe. Die angemeldete Menge habe sie auf der Grundlage ihrer Absatz- und Erlösstatistik für das Jahr 2009 ermittelt. Da sie für nach dem 31. Dezember 2008 endende Ablesezeiträume keine voraussichtlich im Kalenderjahr 2009 entnommenen Mengen zur Versteuerung angemeldet habe, dürfe das beklagte Hauptzollamt ihre Steueranmeldung nicht berichtigen. Wegen der Differenzmenge von 1.881,699 MWh stehe ihr ein Erstattungsanspruch zu.

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Die Klägerin beantragt,

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den Steueränderungsbescheid vom 15. März 2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. November 2012 aufzuheben und die Energiesteuer unter teilweiser Aufhebung ihrer Steueranmeldung auf 1.251.203,69 € festzusetzen.

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Das beklagte Hauptzollamt beantragt,

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die Klage abzuweisen.

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Zur Begründung verweist es auf seine Einspruchsentscheidung.

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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:

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Die Klage ist überwiegend begründet. Der Steueränderungsbescheid vom 15. März 2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. November 2012 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Das beklagte Hauptzollamt hat die Energiesteuer für das Kalenderjahr 2009 zu Unrecht um 426.491,14 € höher festgesetzt.

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Wird die Lieferung von Erdgas nach Ablesezeiträumen abgerechnet oder ermittelt, die mehrere Veranlagungsjahre betreffen, ist insoweit eine sachgerechte, von einem Dritten nachvollziehbare Schätzung zur Aufteilung der im gesamten Ablesezeitraum entnommenen Erdgasmenge auf die betroffenen Veranlagungszeiträume zulässig (§ 39 Abs. 6 Satz 1 des Energiesteuergesetzes - EnergieStG -). Sofern Ablesezeiträume später enden als der jeweilige Veranlagungszeitraum, ist nach § 39 Abs. 6 Satz 2 EnergieStG für diese Ablesezeiträume die voraussichtlich im Veranlagungszeitraum entnommene Erdgasmenge zur Versteuerung anzumelden. Nachdem ein solcher Ablesezeitraum beendet ist, hat der Steuerschuldner die nach Satz 2 der Vorschrift angemeldete Erdgasmenge und die darauf entfallende Steuer entsprechend Satz 1 der Bestimmung zu berichtigen (§ 39 Abs. 6 Satz 3 EnergieStG). Die Berichtigung ist für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem der Ablesezeitraum endet (§ 39 Abs. 6 Satz 4 EnergieStG). Die Steuer oder der Erstattungsanspruch für die Differenzmenge zwischen der angemeldeten und der berichtigten Menge gilt gemäß § 39 Abs. 6 Satz 5 EnergieStG insoweit in dem Zeitpunkt als entstanden, in dem der Ablesezeitraum endet.

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Im Streitfall ist die vom beklagten Hauptzollamt angesetzte Menge an Erdgas zwar im Kalenderjahr 2009 geliefert, jedoch erst im nachfolgenden Kalenderjahr ermittelt und abgerechnet worden. Das ergibt sich aus Randnr. 3.2 des Prüfungsberichts („Erdgasmengen, die voraussichtlich gleichfalls im Kalenderjahr 2009 geliefert und zum damaligen Zeitpunkt noch nicht abgerechnet waren...“) sowie aus dem angefochtenen Steueränderungsbescheid (auf Seite 3) und der Einspruchsentscheidung (dort auf Seite 3 unten). § 39 Abs. 6 Satz 4 EnergieStG bestimmt, dass eine Berichtigung für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen ist, in dem der Ablesezeitraum endet. Hierbei handelt es sich nicht nur um ein an den Steuerschuldner gerichtetes Gebot, das ihm eine Berichtigung seiner Steueranmeldung abverlangt. Vielmehr ergibt sich aus § 39 Abs. 6 Satz 5 EnergieStG, dass die Steuer für die Differenzmenge erst in dem Veranlagungszeitraum entsteht, in dem der Ablesezeitraum endet (vgl. Möhlenkamp in Möhlenkamp/Milsewski, EnergieStG § 39 Randnr. 27). Durch die Regelung entsteht ein eigener Steueranspruch für die Differenzmenge (vgl. Bundestags-Drucks. 16/1172, Seite 47 - zu § 8 Abs. 4a StromStG -). Dabei kann es nach Überzeugung des Senats keinen Unterscheid ausmachen, ob der Steuerpflichtige seine Steueranmeldung selbst nach § 39 Abs. 6 Satz 3 EnergieStG berichtigt oder die Behörde die Steueranmeldung, die gemäß 168 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichsteht, nach § 164 Abs. 2 Satz 1 AO berichtigt. Die von der Prüferin ermittelte Mehrmenge an Erdgas hätte daher allenfalls zu einer Änderung der für das Kalenderjahr 2010 festgesetzten Steuer führen können.

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Soweit die Klägerin geltend macht, in ihrer Steueranmeldung eine Menge von 1.881,70 MWh zu viel angegeben zu haben und über die Anfechtung des Steueränderungsbescheids vom 15. März 2012 hinaus eine entsprechende Herabsetzung der Steuer begehrt, ist das Klagebegehren zwar zulässig. § 42 FGO i.V.m. § 351 Abs. 1 AO steht dem Begehren nicht entgegen. Aus den Vorschriften über die Änderung von Verwaltungsakten (hier § 164 Abs. 2 Satz 2 AO) ergibt sich etwas anderes i.S. des § 351 Abs. 1 AO. Die für Änderungsbescheide vorgesehene Anfechtungsbeschränkung des § 351 Abs. 1 AO greift nicht ein, wenn ein Bescheid angefochten wird, durch den ein unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Bescheid geändert wurde (Bundesfinanzhof, Beschluss vom 11. März 1999 V B 24/99, BFHE 188, 128, BStBl II 1999, 335; Urteil vom 16. Januar 2013 II R 66/11, DStR 2013, 360).

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Der weitergehende Klageantragt ist jedoch unbegründet. Wie das beklagte Hauptzollamt in seiner Einspruchsentscheidung zutreffend ausgeführt hat, hat die Klägerin keine Beweise für ihre Behauptung bezeichnet, in ihrer Steueranmeldung eine Menge von 1.881,70 MWh zu viel angegeben zu haben. Dem Prüfungsbericht lassen sich auch keine dahingehenden Feststellungen der Prüferin entnehmen. 

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung. Die Revision ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.