Tatbestand:

Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Klägerin in den Streitjahren 2003 bis 2007 Mitglied der Evangelischen Kirche ... war und ihr gegenüber zu Recht besonderes Kirchgeld festgesetzt worden ist.

Die am 00.00.1951 in den Niederlanden geborene Klägerin wurde am 00.00.1951 in den Niederlanden durch die „Gereformeerde Kerken“ (Reformierte Kirche) getauft. Nach eigenen Angaben ist sie nicht konfirmiert. Ausweislich eines Mitteilungsblattes der Reformierten Kirche (...) vom 00.00.1963 sind die Eltern der Klägerin und ihre ... getauften Kinder - darunter die Klägerin - aus der Reformierten Kirche ausgetreten und in die „Vrije Evangelische Gemeente“ (Freie Evangelische Gemeinde) übergetreten.

Die Klägerin und ihr Ehemann heirateten am 00.00.1972 in den Niederlanden. Am 00.00.1973 zog die Klägerin aus den Niederlanden nach Deutschland in die Stadt F.. Ausweislich einer Mitteilung der Stadt F. wurde im Melderegister das Konfessionsmerkmal „ev“ eingetragen. Am 28.08.1974 erfolgte die Abmeldung nach T.-K.. Nach Mitteilung der Stadt T. war sie dort vom 06.09.1974 bis zum 07.02.1990 ebenfalls mit dem Konfessionsmerkmal „ev“ gemeldet. Ab dem 22.02.1990 verzog die Klägerin an ihren derzeitigen Wohnsitz N.. Auch dort war sie bis zu ihrem Kirchenaustritt vom 00.00.2009 mit dem Konfessionsmerkmal „ev“ gemeldet.

Darüber hinaus ist im Taufbuch der Gemeinde T. S. vermerkt, dass die beiden Kinder der Klägerin und ihres Ehemanns - die am 00.00.1978 geborene I. P. und der am 00.00.1980 geborene D. C. - am 00.00.1990 in der Stadtkirche K. von Pfarrer A. getauft wurden. In den jeweiligen Taufanzeigen wird als Konfession der Klägerin „ev“ angegeben.

Der Ehemann der Klägerin ist im Jahr 2002 aus der evangelischen Kirche ausgetreten.

Ihre Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre 2003 bis 2007 reichten die Klägerin und ihr Ehemann am 07.04.2006 (2003 und 2004), 24.04.2007 (2005), 03.04.2008 (2006) und 30.03.2009 (2007) beim Finanzamt N.-S. ein. Im Mantelbogen der Einkommensteuererklärungen 2003 bis 2007 ist die Religion der Klägerin mit „ev“ angegeben. Die Summe der von Klägerin in den Streitjahren erzielten Einkünfte war jeweils negativ. Das zu versteuernde Einkommen der Klägerin und ihres Ehemannes betrug in den Streitjahren 824.245.- € (2003), 637.873.- € (2004), 106.707.- € (2005), 192.479.- € (2006) und 417.825.- € (2007).

Mit Bescheiden vom 16.04.2007, 30.11.2006, 18.09.2007, 31.07.2008 und 08.06.2009 setzte das Finanzamt N.-S. gegenüber der Klägerin evangelische Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes in Höhe von 3.600.- € (2003, 2004 und 2007), 276.- € (2005) und 1.860.- € (2006) fest. Sämtliche Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Mit Schreiben vom 26.06.2009 an die Gemeinsame Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt - Eingang 29.06.2009 - bat die durch ihre steuerliche Beraterin vertretene Klägerin um Berichtigung der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheide dahingehend, dass die Kirchgeldfestsetzungen für die Kalenderjahre 2003 bis 2006 aufgehoben werden, da sie nicht Mitglied der Evangelischen Kirche im J. sei. Mit Schreiben vom 30.06.2009 an die Gemeinsame Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt - Eingang 03.07.2009 - erweiterte die Klägerin ihr Begehren auf Aufhebung der Kirchgeldfestsetzungen auf den Veranlagungszeitraum 2007.

In der Folgezeit erließ das Finanzamt N.-S. für sämtliche Streitjahre geänderte Bescheide über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer, in denen die Höhe des jeweils festgesetzten Kirchgeldes jedoch unverändert blieb (2003 bis 2005 vom 14.09.2009, 2006 vom 28.07.2009 und 2007 vom 28.07.2009 sowie vom 27.08.2009).

Nach Einschaltung ihres jetzigen Prozessvertreters begründete die Klägerin ihr Begehren wie folgt: Sie sei nicht Mitglied der Evangelischen Kirche, weil sie gegenüber keiner nach kirchlichem Recht zuständigen Stelle ihren Willen auf Erwerb der Kirchenmitgliedschaft bekundet habe. Die Angabe des Konfessionsmerkmals „evangelisch“ gegenüber Meldebehörden könne keine Kirchenmitgliedschaft begründen. § 9 Abs. 3 KMG sei verfassungswidrig, da diese Regelung auf eine Zwangsmitgliedschaft hinauslaufe. Die Klägerin sei unstreitig nicht Mitglied der „evangelischen Landeskirche der Niederlande“ gewesen und habe in den Niederlanden keiner Kirchensteuerpflicht unterlegen. Dass ihre Angabe bei der Meldebehörde kirchensteuerrechtliche Konsequenzen gehabt haben solle, sei der Klägerin nicht bewusst gewesen. Sie sei auch in keiner Weise darauf hingewiesen worden. Die Urteile des BFH vom 18.01.1995 I R 89/94 (BStBl II 1995, 475) und des BVerwG vom 12.04.1991 8 C 62/88 (NVwZ 1992, 66) seien vorliegend nicht einschlägig. In dem vom BFH entschiedenen Fall habe der aus der Schweiz zugezogene Kläger bereits in seinem Schweizer Heimatkanton einer evangelischen Kirchensteuer unterlegen. In dem vom BVerwG entschiedenen Fall sei die aus Dänemark zugezogene Klägerin durch Taufe Mitglied der evangelischen Kirche in Dänemark geworden. Demgegenüber werde die Mitgliedschaft in der evangelischen Kirche in den Niederlanden erst durch die Konfirmation erlangt; die Klägerin sei aber nicht konfirmiert.

Die Gemeinsame Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt ging - in Übereinstimmung mit der Klägerin - davon aus, die Schreiben der steuerliche Beraterin der Klägerin vom 26. und 30.06.2009 seien als Einsprüche gegen die Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2007 anzusehen und erließ am 26.04.2010 im Auftrag des Gesamtverbandes der Evangelischen Kirchengemeinden des Kirchenkreises N. eine Einspruchsentscheidung mit folgendem Tenor:

„Ihr Einspruch gegen die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes für die Steuerjahre 2003 bis 2007 ist zulässig. Ihrem Hilfsantrag auf Ruhen des Verfahrens wird im Hinblick auf die beim Bundesverfassungsgericht unter dem Aktenzeichen 2 BvR 591/06 anhängige Verfassungsbeschwerde gemäß § 362 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung (AO) stattgegeben. Ihr Einspruch gegen die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes für die Steuerjahre 2003 bis 2007 aufgrund der von Ihnen in der Hauptsache vorgetragenen fehlenden Kirchenmitgliedschaft zur evangelischen Kirche wird hingegen als unbegründet zurückgewiesen.“

In der Begründung wird u. a. ausgeführt: Die Zugehörigkeit zur EKD richte sich nach § 13 Abs. 1 der Kirchenordnung der Evangelischen Kirche im J. i. V. m. § 1 Abs. 2 Satz 1 KMG. Mitglieder der Kirchengemeinde seien danach alle in ihrem Bereich Wohnenden, die in einer Gemeinde evangelischen Bekenntnisses getauft oder in sie aufgenommen worden sind und nicht einer am gleichen Ort befindlichen Kirchengemeinde anderen Bekenntnisstandes angehören oder nach staatlichem Recht aus der Kirche ausgetreten sind. Nach § 9 Abs. 1 Buchst. b KMG erwürben zuziehende Evangelische, die bisher Mitglied einer evangelischen Kirche im Ausland waren, die Kirchenmitgliedschaft durch Erklärung gegenüber der nach kirchlichem Recht zuständigen Stelle. Eine Erklärung gegenüber der staatlichen Meldebehörde stehe einer solchen Erklärung gleich (§ 9 Abs. 3 KMG). Durch ihre Taufe sei die Klägerin Mitglied der evangelischen Kirche in den Niederlanden geworden. Gegenüber den inländischen Meldebehörden habe die Klägerin sich jeweils mit dem Konfessionsmerkmal „evangelisch“ angemeldet und dadurch ihre Mitgliedschaft in der EKD begründet.

Hiergegen hat die Klägerin Klage erhoben. Sie wiederholt und vertieft ihr Vorbringen aus dem Verwaltungsverfahren und trägt ergänzend vor:

Die Festsetzungsbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung seien in sich widersprüchlich; einerseits werde das Ruhen des Verfahrens angeordnet, andererseits werde der Einspruch gegen die Kirchgeldfestsetzungen uneingeschränkt als unbegründet zurückgewiesen.

Die Klägerin sei im Zeitpunkt des Zuzugs in die Bundesrepublik Deutschland kein Kirchenmitglied in den Niederlanden gewesen. Die gesamte Familie der Klägerin sei bereits vor der Konfirmation der Klägerin aus der evangelischen Kirche der Niederlande ausgetreten, so dass die Klägerin jedenfalls seit dem Jahr 1963 nicht mehr Mitglied der „evangelischen Landeskirche der Niederlande“ gewesen sei (Hinweis auf Mitteilungsblatt der Reformierten Kirche vom 00.00.1963, Bl. ... f. d. A.). Selbst wenn die Klägerin jemals Mitglied der „evangelischen Landeskirche der Niederlande“ gewesen sei, habe diese Kirchenzugehörigkeit im Alter von 12 Jahren geendet und deshalb im Zeitpunkt des Zuzugs nach Deutschland nicht mehr bestanden. Im Übrigen werde die Kirchenmitgliedschaft in den Niederlanden nicht bereits durch die Taufe, sondern erst durch die - bei der Klägerin fehlende - Konfirmation begründet. Es werde insoweit zwischen der „Doop-lid“ (Taufmitgliedschaft) und der „Belijdenis“ (bekennende Mitgliedschaft durch Konfirmation) unterschieden. Die evangelische Taufe der Kinder der Klägerin habe keinerlei Bedeutung für die Frage der Kirchenmitgliedschaft der Klägerin.

Wenn es sich bei der „Vrije Evangelische Gemeente“ - wie der Beklagte nun vortrage - um eine evangelische Freikirche handele, könne die Klägerin nicht einfach durch Erklärung gegenüber dem Einwohnermeldeamt Mitglied der EKD werden. Die „Vrije Evangelische Gemeente“ sei auch keine evangelische Kirche oder Religionsgemeinschaft im Ausland i. S. v. § 9 Abs. 1 Buchst. b KMG. Der Beklagte habe nichts dazu vorgetragen, woraus sich dies ergeben solle. Zur Selbstbezeichnung und Zugehörigkeit zu einer „Weltgemeinschaft reformierter Kirchen“ sei durch den Beklagten nichts dargelegt worden; auch zur Lehre und Kirchenverfassung der „Vrije Evangelische Gemeente“ sei nichts vorgetragen.

Die Klägerin beantragt,

die Kirchensteuerbescheide des Finanzamts N.-S. für die Steuerjahre 2003 bis 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26.04.2010 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er ist der Ansicht, die Klägerin sei durch Zuzug nach Deutschland Mitglied der EKD geworden. Entgegen ihres Vortrags sei die Klägerin bereits durch die Taufe Mitglied der evangelischen Kirche in den Niederlanden geworden. Nach der Kirchenordnung der Protestantischen Kirche in den Niederlanden werde die Kirchenmitgliedschaft - wie in Deutschland - durch die Taufe erworben. Die fehlende Konfirmation sei auch nach niederländischem Kirchenrecht unerheblich. Aus dem Mitteilungsblatt der Reformierten Kirche vom 00.00.1963 ergebe sich, dass die Eltern der Klägerin und ihre ... getauften Kinder - darunter die Klägerin - aus der Reformierten Kirche ausgetreten und in die „Vrije Evangelische Gemeente“ übergetreten seien. Bei der „Vrije Evangelische Gemeente“ handele es sich - verglichen mit der deutschen Kirchenlandschaft - um eine evangelische Freikirche. Sie gehöre damit nicht zu den evangelischen Kirchen oder Religionsgemeinschaften, mit denen die EKD eine Vereinbarung über die Kirchenmitgliedschaft i. S. v. § 9 Abs. 2 KMG abgeschlossen habe. Gleichwohl sei die „Vrije Evangelische Gemeente“ eine „evangelische Kirche oder Religionsgemeinschaft im Ausland“ i. S. v. § 9 Abs. 1 Buchst. b KMG. Dies ergebe sich nicht nur aus ihrer Selbstbezeichnung und ihrer Zugehörigkeit zur „Weltgemeinschaft Reformierter Kirchen“, sondern auch aus ihrer Lehre und Kirchenverfassung. Somit erwerbe auch ein Mitglied der „Vrije Evangelische Gemeente“ durch Zuzug und Erklärung gegenüber der Meldebehörde nach § 9 Abs. 3 KMG die Kirchenmitgliedschaft der EKD.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist nur hinsichtlich des Streitjahres 2007 zulässig und begründet; im Übrigen hat sie keinen Erfolg.

I. Hinsichtlich der Streitjahre 2003 bis 2006 hat die Klage aus verfahrensrechtlichen Gründen keinen Erfolg. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob das Schreiben der steuerlichen Beraterin der Klägerin vom 26.06.2009 an die Gemeinsame Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt, in dem sie um Berichtigung der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerbescheide und Aufhebung der Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 bat, als Einspruch gegen die Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 oder als Antrag i. S. v. § 164 Abs. 2 Satz 2 AO auf Änderung der Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 auszulegen ist.

1. Versteht man das Schreiben - entsprechend der übereinstimmenden Ansicht der Beteiligten - als Einsprüche gegen die entsprechenden Kirchgeldfestsetzungen, so wären diese wegen Ablaufs der Einspruchsfrist unzulässig, die Klage mithin unbegründet. Gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 KiStGNW steht dem Steuerpflichtigen gegen die Heranziehung zur Kirchensteuer als außergerichtlicher Rechtsbehelf der Einspruch zu, der binnen einer Frist von einem Monat seit Bekanntgabe des Steuerbescheides bei der in der Steuerordnung angegebenen Stelle einzulegen ist. Vorliegend erfolgten die angefochtenen Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 mit Bescheiden vom 16.04.2007 für 2003, 30.11.2006 für 2004, 18.09.2007 für 2005 und 31.07.2008 für 2006. Das Schreiben der steuerlichen Beraterin der Klägerin vom 26.06.2009 ging erst am 29.06.2009 - und damit nach Ablauf der einmonatigen Einspruchsfrist - bei der Gemeinsamen Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt ein. Die Unzulässigkeit der Einsprüche gegen die Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 wird auch nicht dadurch geheilt, dass das FA nach Einspruchseingang - nämlich am 14.09.2009 für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 und am 28.07.2009 für den Veranlagungszeitraum 2006 - geänderte Bescheide über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer erlassen hat. Etwas anderes folgt auch nicht aus § 14 Abs. 2 KiStGNW i. V. m. § 365 Abs. 3 Satz 1 AO. Die letztgenannte Vorschrift bestimmt: Wird der angefochtene Verwaltungsakt geändert oder ersetzt, so wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Einspruchsverfahrens. Hierdurch soll verhindern werden, dass der Rechtsbehelfsführer ohne Einlegung eines erneuten Rechtsbehelfs aus dem außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren hinausgedrängt wird, wenn der ursprüngliche Verwaltungsakt durch einen neuen Verwaltungsakt ersetzt wird. Ist das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren gegen den ursprünglichen Verwaltungsakt jedoch durch einen unzulässigen - insbesondere verfristeten - Rechtsbehelf begonnen worden, kann auch der neue Verwaltungsakt in diesem Verfahren in der Sache nicht geprüft werden (vgl. BFH, Urteil vom 13.04.2000 V R 56/99, BStBl II 2000, 490).

2. Versteht man das Schreiben der steuerlichen Beraterin der Klägerin vom 26.06.2009 hingegen - was nach seinem Wortlaut durchaus naheliegt - als Antrag auf Änderung der Kirchgeldfestsetzungen 2003 bis 2006 nach § 164 Abs. 2 AO, wäre die Klage unzulässig. Denn insoweit fehlt es an der als Sachurteilsvoraussetzung erforderlichen passiven Prozessführungsbefugnis des Gesamtverbandes der Evangelischen Kirchengemeinden des Kirchenkreises N.. Richtiger Beklagter einer Verpflichtungsklage auf Änderung formell bestandskräftiger Kirchensteuerfestsetzungen ist vielmehr das betreffende Finanzamt, da es die für Änderungen der Kirchensteuerfestsetzungen zuständige Stelle ist.

Die Festsetzung der evangelischen Kirchensteuern gehört zu den im Rahmen des § 9 KiStGNW den Finanzämtern übertragenen Aufgaben. Die Entscheidung über die Änderung von in Bestandskraft erwachsenen Kirchensteuerfestsetzungen nach § 164 Abs. 2 AO gehört zum Festsetzungsverfahren. Es handelt sich bei diesbezüglichen Anträgen nicht um Einsprüche gegen die Heranziehung zur Kirchensteuer i. S. v. § 14 Abs. 1 KiStGNW, für die gemäß § 14 Abs. 2 KiStGNW die in der Steuerordnung der jeweiligen Kirche bestimmte Stelle zuständig ist. Dementsprechend ist das Finanzamt auch diejenige Stelle, die über Einsprüche gegen die Ablehnung von Änderungsanträgen zu entscheiden hat; auch insoweit handelt es sich nicht um Einsprüche gegen die Heranziehung zur Kirchensteuer i. S. v. § 14 Abs. 1 KiStGNW (vgl. BFH, Urteil vom 15.11.2011 I R 29/11, BFH/NV 2012, 921). Dies gilt ungeachtet dessen, dass die Beteiligten inhaltlich nicht um einkommensteuerliche, sondern um kirchenmitgliedschaftsrechtliche Fragen streiten.

II. Hinsichtlich des Streitjahres 2007 ist die Klage zulässig und begründet.

1. Der Senat legt das Schreiben der steuerlichen Beraterin der Klägerin vom 30.06.2009 an die Gemeinsame Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt - Eingang 03.07.2009 -, in dem sie um Aufhebung der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Kirchgeldfestsetzung 2007 bat, übereinstimmend mit den Beteiligten als - fristgemäß eingelegten - Einspruch gegen die Kirchgeldfestsetzung 2007 vom 08.06.2009 aus. Die Auslegung prozessualer und außerprozessualer Rechtsbehelfe hat unter Beachtung des verfassungsrechtlichen Gebots zur Gewährung effektiven Rechtsschutzes zu erfolgen, wenn es an einer eindeutigen und zweifelsfreien Erklärung fehlt. Dies gilt grundsätzlich auch für Erklärungen rechtskundiger Personen (vgl. z. B. BFH, Urteil vom 31.10.2000 VIII R 47/98, BFH/NV 2001, 589). Bei der Auslegung ist der aus Art. 19 Abs. 4 GG abzuleitende Grundsatz der rechtsschutzgewährenden Auslegung zu beachten. Dieser Grundsatz gebietet, prozessuale und außerprozessuale Erklärungen so auszulegen, dass im Zweifel dasjenige gewollt ist, was nach den Maßstäben der Rechtsordnung vernünftig ist und der recht verstandenen Interessenlage des Erklärenden entspricht, d. h. es ist im Rahmen der durch den Auslegungsspielraum gezogenen Grenzen ein möglichst angemessener Rechtsschutz zu gewähren und im Zweifel anzunehmen, dass das Rechtsmittel eingelegt werden sollte, das sachgerecht und zulässig ist. Nach diesen Grundsätzen ist das Schreiben vom 30.06.2009 nicht als Antrag auf Änderung nach § 164 Abs. 2 AO, sondern als Einspruch gegen die Kirchgeldfestsetzung 2007 auszulegen, da nur insoweit eine Zuständigkeit der Gemeinsamen Kirchensteuerstelle beim Landeskirchenamt gegeben ist.

2. Die Klägerin macht in der Sache zu Recht geltend, sie sei im Streitjahr 2007 nicht Mitglied der Evangelischen Kirche im J. und somit auch nicht kirchensteuerpflichtig i. S. v. § 3 Abs. 1 KiStGNW gewesen.

a) Nach § 3 Abs.1 KiStGNW sind u. a. alle Angehörigen der evangelischen Kirche kirchensteuerpflichtig, wenn sie ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt i. S. der §§ 8 und 9 AO im Land Nordrhein-Westfalen haben. Dabei bestimmt sich nach innerkirchlichem Recht, wann eine Person Mitglied einer Religionsgemeinschaft ist (vgl. BFH, Urteil vom 18.01.1995 I R 89/95, BStBl II 1995, 475). Die Klägerin ist im Jahr 1973 aus den Niederlanden nach Deutschland in die Stadt F. gezogen. Im Streitfall ist entscheidend, ob die Klägerin durch diesen Zuzug aus den Niederlanden nach F. Mitglied der Evangelischen Landeskirche ... geworden ist. War dies der Fall, ist sie durch ihren nachfolgenden Umzug nach Nordrhein-Westfalen Mitglied der Evangelischen Kirche im J. geworden (vgl. Kirchengesetz zur „Vereinbarung zwischen den Gliedkirchen der Evangelischen Kirche in Deutschland in der Bundesrepublik Deutschland und in Berlin (West) über die Kirchenmitgliedschaft“ vom 13.11.1969 i. V. m. III. der Vereinbarung; heute § 8 KMG). Ist die Klägerin durch den Zuzug nach F. nicht Mitglied der Evangelischen Landeskirche ... geworden, konnte auch der nachfolgende Umzug nach Nordrhein-Westfalen keine Mitgliedschaft in der Evangelischen Kirche im J. begründen.

b) Die Klägerin ist durch den 1973 erfolgten Zuzug aus den Niederlanden nach F. nicht Mitglied der Evangelischen Landeskirche ... geworden.

In der Einspruchsentscheidung vom 26.04.2010 ist der Beklagte zu Unrecht davon ausgegangen, die Beantwortung dieser Frage richte sich nach § 9 Abs. 1 Buchst. b, Abs. 3 KMG. Nach § 21 KMG ist das KMG am 01.01.1978 in Kraft getreten. Da die Klägerin bereits 1973 aus den Niederlanden nach Deutschland gezogen ist und das KMG keine Rückwirkung entfaltet (vgl. dazu BVerwG, Urteil vom 12.04.1991 8 C 62/88, NVwZ 1992, 66), findet diese Norm vorliegend keine Anwendung. Maßgebend ist vielmehr das am 01.02.1970 in Kraft getretene Kirchengesetz zur „Vereinbarung zwischen den Gliedkirchen der Evangelischen Kirche in Deutschland in der Bundesrepublik Deutschland und in Berlin (West) über die Kirchenmitgliedschaft“ vom 13.11.1969. Nach I. der vorgenannten Vereinbarung wird innerhalb der Evangelischen Kirche in Deutschland nach herkömmlichem evangelischen Kirchenrecht die Kirchenmitgliedschaft durch die Taufe, durch evangelischen Bekenntnisstand (Zugehörigkeit zu einem in der Evangelischen Kirche in Deutschland geltenden Bekenntnis) und durch Wohnsitz in einer Gliedkirche der Evangelischen Kirche in Deutschland begründet. Nach IV. Satz 1 Buchst. g) der Vereinbarung treffen die Gliedkirchen im Benehmen mit der Evangelischen Kirche in Deutschland nähere Bestimmungen, insbesondere über die Aufnahme von aus dem Ausland zuziehenden Evangelischen. Im Zeitpunkt des Zuzugs der Klägerin nach F. existierten keine derartigen besonderen Bestimmungen der Evangelischen Landeskirche ... über die Aufnahme von aus dem Ausland zuziehenden Evangelischen. Maßgeblich war somit auch für aus dem Ausland zuziehende Personen die Regelung in I. der Vereinbarung, wonach die Kirchenmitgliedschaft durch die Taufe, durch den evangelischen Bekenntnisstand und durch entsprechende Wohnsitznahme begründet wird. Eine solche innerkirchliche Mitgliedschaftsregelung ist mit dem Grundgesetz vereinbar. Sie begründet keine die Grundrechte auf Religionsfreiheit und negative Vereinigungsfreiheit im religiösen Bereich (Art. 4 Abs. 1 und 2 GG) verletzende unzulässige Zwangsmitgliedschaft. Die durch Zuzug erworbene Kirchenzugehörigkeit ist dann keine Zwangsmitgliedschaft, wenn der Kirchenangehörige durch die Taufe Kirchenmitglied geworden ist und sein Bekenntnis beibehalten hat, wenn zwischen der Kirche, deren Gebiet er verlassen hat, und der Kirche, in deren Gebiet er verzogen ist, Bekenntnisidentität besteht und er ferner jederzeit die Möglichkeit hat, seine Mitgliedschaft zu beenden (BVerwG, Urteil vom 12.04.1991 8 C 62/88, NVwZ 1992, 66; BVerfG, Beschluss vom 31.03.1971 1 BvR 744/67, BVerfGE 30, 415).

Nach Auffassung des Senats sind die Voraussetzungen von I. der Vereinbarung vorliegend jedoch nicht erfüllt. Zwar ist die Klägerin in den Niederlanden durch die „Gereformeerde Kerken“ (Reformierte Kirche) evangelisch getauft worden und hat ihren Wohnsitz 1973 in das Gebiet der Evangelischen Landeskirche ... verlegt. Angesichts der Tatsache, dass die Klägerin im Jahre 1963 mit ihren Eltern und Geschwistern aus der Reformierten Kirche ausgetreten und in die „Vrije Evangelische Gemeente“ (Freie Evangelische Gemeinde) übergetreten ist, fehlt es im Streitfall jedoch an der erforderlichen Bekenntnisidentität zwischen der Kirche, der die Klägerin beim Wegzug aus den Niederlanden angehörte, und der Evangelischen Landeskirche ... .

Zwischen der „Vrije Evangelische Gemeente“ und der Evangelischen Landeskirche ... besteht keine Bekenntnisidentität. Bei der „Vrije Evangelische Gemeente“ handelt es sich - wie auch der Beklagte vorträgt - um eine Religionsgemeinschaft, die - bezogen auf die inländische Kirchenlandschaft - nicht mit den in der EKD zusammengeschlossenen evangelischen Landeskirchen, sondern mit den sog. evangelischen Freikirchen vergleichbar ist. Dies spiegelt sich z. B. auch darin wieder, dass sowohl der niederländische „Bond van Vrije Evangelische Gemeenten“ als auch der deutsche „Bund Freier evangelischer Gemeinden“ Mitglieder des Internationalen Bundes Freier Evangelischer Gemeinden (International Federation of Free Evangelical Churches, IFFEC) sind. Partnerkirche der EKD in den Niederlanden ist demgegenüber die „Protestantse Kerk in Nederland“ (PKN). Sowohl die EKD und die PKN sind - anders als die „Vrije Evangelische Gemeente“ - auf europäischer Ebene als Unterzeichner der sog. Leuenberger Konkordie Mitglieder der Gemeinschaft Evangelischer Kirchen in Europa (GEKE). Der Senat folgt insoweit der Auffassung des BVerwG, dass der Unterzeichnung der Leuenberger Konkordie, die eine gemeinsame bekenntnismäßige Aussage enthält und gottesdienstliche Gemeinschaft sowie Kirchengemeinschaft begründet, wesentliche Bedeutung bei der Frage nach der Bekenntnisidentität zukommt (BVerwG, Urteil vom 12.04.1991 8 C 62/88, NVwZ 1992, 66; Listl/Pirson, Handbuch des Staatskirchenrechts der Bundesrepublik Deutschland, Bd. I, S. 775; Suhrbier-Hahn, Das Kirchensteuerrecht, S. 61). Darüber hinaus hat das BVerwG die Bekenntnisidentität im Urteil vom 12.04.1991 8 C 62/88 (NVwZ 1992, 66) daraus abgeleitet, dass beide dort streitgegenständlichen Kirchen - die dänische Volkskirche und die Nordelbische Evangelisch-Lutherische Kirche - einen evangelisch-lutherischen Bekenntnisstand hatten. Auch dies ist vorliegend nicht der Fall. Denn anders als bei der Evangelischen Landeskirche ... lässt sich bei der „Vrije Evangelische Gemeente“ kein evangelisch-lutherischer Bekenntnisstand feststellen. Dass sich beide vorliegend zu würdigenden Religionsgemeinschaften als „evangelisch“ bezeichnen, reicht für die Annahme von Bekenntnisidentität nicht aus. Neben dem Umstand, dass mit den sog. evangelischen Freikirchen auch in Deutschland neben den in der EKD zusammengeschlossenen evangelischen Landeskirchen weitere sich als „evangelisch“ verstehende Religionsgemeinschaften existieren, ist insbesondere zu berücksichtigen, dass der Begriff „evangelisch“ gerade in Fällen mit Auslandsbezug zu vielgestaltig ist, um allein daraus eine Bekenntnisidentität mit den Mitgliedskirchen der EKD ableiten zu können (vgl. auch Hammer, Rechtsfragen der Kirchensteuer, S. 279, Fn. 114).

c) Angesichts des Umstandes, dass keine Bekenntnisidentität zwischen der „Vrije Evangelische Gemeente“ und der Evangelischen Landeskirche ... festgestellt werden kann, kommt der Tatsache, dass die Klägerin sich gegenüber den inländischen Meldebehörden und auch in den Mantelbögen der für die Streitjahre eingereichten Einkommensteuererklärungen als evangelisch bezeichnet hat, keine kirchenmitgliedschaftsrechtliche Bedeutung zu.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.