Finanzgericht Düsseldorf, 10 K 4861/08 E

T a t b e s t a n d :

Streitig ist die Einkommensteuerfestsetzung für 2000, und zwar insbesondere, ob der Kläger nach dem Gesetz über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen (Außensteuergesetz – AStG –) erweitert beschränkt steuerpflichtig ist.

Dem Kläger, Rechtsanwalt von Beruf, wurde am 13. Juni 2006 die Einleitung des Steuerstrafverfahrens bekannt gegeben. Nach Durchführung von Ermittlungen durch das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung und der Staatsanwaltschaft Z-Stadt erließ das Finanzamt im Anschluss an den Bericht des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung vom 7. September 2007 über die steuerlichen Feststellungen einen Steuerbescheid für 2000 über Einkommensteuer für erweitert beschränkt steuerpflichtige Personen im Sinne des § 2 AStG vom 28. September 2007. Zuvor hatte das Finanzamt Y-Stadt in Y-Stadt am 23. Februar 2004 einen Einkommensteuerbescheid für 2000 über 0 € erlassen, der auf Einkünften aus Gewerbebetrieb (Beteiligungen) von ./. 20.938 DM beruhte. Über den gegen den Steuerbescheid des Finanzamtes eingelegten Einspruch des Klägers vom 25. Oktober 2007 hat der Beklagte nach am 19. Dezember 2008 erhobener Untätigkeitsklage mit zurückweisender Einspruchsentscheidung vom 30. August 2012 nach Verfahrensaussetzung und Fristsetzung durch das Gericht entschieden.

Der Beklagte setzte u. a. die Vollziehung des angefochtenen Einkommensteuerbescheides für 2000 mit Verfügung vom 28. November 2007 gegen Sicherheitsleistung aus, und zwar in Höhe von 984.117,74 € (Einkommensteuer 2000: Hauptforderung).

Mit der Klage trägt der Kläger vor:

Im Jahre 2000 habe er keinen Wohnsitz in Deutschland gehabt, sondern mit seiner Familie in Italien gelebt, und zwar in W-Stadt. Im dortigen Grenzbereich habe er auf Schweizer Gebiet Büroräume angemietet und genutzt. Die Voraussetzungen für die Annahme einer erweitert-beschränkten Steuerpflicht lägen daher nicht vor. Im Übrigen sei § 2 AStG europarechtswidrig. Für seine Ansässigkeit in Italien komme es weder auf die etwaige behördliche Anmeldung dort noch darauf an, ob er dort tatsächlich Steuern für erzielte Einkünfte entrichtet habe. Bei den 2000 erzielten Einkünften habe es sich zum größten Teil um ausländische Einkünfte gehandelt. Im Jahre 2000 habe er keine Niederlassung oder Zweigniederlassung in Deutschland unterhalten. Er sei daher nicht als inländischer Unternehmer zu qualifizieren. Der Steuerbescheid sei daher insgesamt offensichtlich rechtswidrig. Der Bericht des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung sowie die Ermittlungen der Staatsanwaltschaft Z-Stadt zeigten, dass willkürlich und einseitig gegen ihn ermittelt worden sei.

Der Kläger beantragt,

den Einkommensteuerbescheid für 2000 vom 28. September 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 30. August 2012 aufzuheben,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er trägt vor:

Der Steuerbescheid sei rechtmäßig. Hinsichtlich der Einkommensteuerfestsetzung für 2000 lägen die Voraussetzungen der erweitert beschränkten Steuerpflicht vor. Der Kläger sei im Sinne des § 2 AStG in keinem Gebiet ansässig gewesen. Fehlende Erkenntnismöglichkeiten seien zum Nachteil des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Die Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit und aus Kapitalvermögen seien keine ausländischen Einkünfte. Die anwaltliche Beratungstätigkeit des Klägers habe zumindest zum großen Teil in Deutschland stattgefunden. Der Kläger habe seine Anwaltstätigkeit mit deutscher Zweigniederlassung ausgeübt.

Der Beklagte hat mit Schriftsatz vom 28. Januar 2013 ergänzend ausgeführt, dass der bisher erlassene Einkommensteuerbescheid für 2000 für erweitert beschränkt Steuerpflichtige gemäß § 2 AStG möglicherweise dahin gehend geändert werden müsse, dass nunmehr nur noch die Einkünfte der beschränkten Steuerpflicht im Sinne des § 49 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu erfassen seien. Dabei seien Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a EStG) mit ./. 20.937,25 DM (Bescheid vom 23. Februar 2004) anzusetzen. Die von der Steuerfahndung festgestellten Einkünfte aus selbstständiger Arbeit beruhten auf der im Inland ausgeübten oder verwerteten Tätigkeit des Klägers als Anwalt (§ 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG). Zwar stünde nach Art. 14 Abs. 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Italien Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen und zur Verhinderung von Steuerverkürzungen (Bundesgesetzblatt – BGBl. – II 1990, 742; -DBA Italien -) das Besteuerungsrecht Italien zu, jedoch nur dann, wenn in Deutschland keine feste Einrichtung bestanden hätte. Der Kläger habe 2000 das Büro im Golfclub in V-Stadt genutzt. Dies sei eine feste Einrichtung gewesen, in der der Kläger einen Schreibtisch gehabt habe. Weiterhin lägen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von 360.000 DM vor (§ 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG), für die aufgrund der Tätigkeit des Klägers in Deutschland für eine Gesellschaft mit deutschem Sitz Deutschland das Besteuerungsrecht nach Art. 15 Abs. 1 DBA Italien zustehe. Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe c EStG) lägen ebenfalls vor. Selbst 2002 könne nicht davon ausgegangen werden, dass die zur Sicherung des Darlehensvertrages bestellten Briefgrundschulden gelöscht oder auf sie verzichtet worden seien. Im Übrigen wäre dieser Verzicht, so er tatsächlich vor 2001 stattgefunden habe, gemäß § 42 der Abgabenordnung (AO) nicht anzuerkennen. Er sei nicht aus wirtschaftlichen Gründen erfolgt, sondern lediglich deshalb, um einer beschränkten Steuerpflicht zu entgehen. Zusätzlich hat der Beklagte auf einen bereits mit früherem Schriftsatz gestellten Antrag, die Söhne des Klägers, B und C, sowie die D Industriebeteiligung GmbH gemäß § 60 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beizuladen, hingewiesen.

Wegen der Einzelheiten des Beteiligtenvorbringens wird auf den Inhalt der wechselseitigen Schriftsätze nebst Anlagen Bezug genommen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

Die Klage ist begründet.

Der Einkommensteuerbescheid für 2000 vom 28. September 2007 sowie die ihn bestätigende Einspruchsentscheidung vom 30. August 2012 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Kläger ist nicht erweitert beschränkt steuerpflichtig im Sinne des § 2 Abs. 1 AStG.

Nach § 2 Abs. 1 AStG in der im Streitjahr geltenden Fassung ist eine natürliche Person, die in den letzten zehn Jahren vor dem Ende ihrer unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG als Deutscher insgesamt mindestens fünf Jahre unbeschränkt steuerpflichtig war und in einem ausländischen Gebiet ansässig ist, in dem sie mit ihrem Einkommen nur einer niedrigen Besteuerung unterliegt, oder in keinem ausländischen Gebiet ansässig ist und wesentliche wirtschaftliche Interessen im Geltungsbereich des AStG hat, bis zum Ablauf von zehn Jahren nach dem Ende des Jahres, in dem ihre unbeschränkte Steuerpflicht geendet hat, über die beschränkte Steuerpflicht hinaus beschränkt einkommensteuerpflichtig mit allen Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz EStG, die bei unbeschränkter Steuerpflicht nicht ausländische Einkünfte im Sinne des § 34 c Abs. 1 EStG sind.

Im Streitjahr 2000 ist entgegen dem Vorbringen des Beklagten von einer Ansässigkeit des Klägers in Italien auszugehen. Nach dem gesamten Akteninhalt und den vorliegenden Beweismitteln steht zur Überzeugung des Senats fest, dass der Kläger seinen Wohnsitz und seinen Lebensmittelpunkt ganzjährig in Italien hatte. Dies ergibt sich im Wesentlichen aus folgenden Feststellungen:

Ende 1999 erwarb der Kläger von E alle Anteile an der „F“ mit Sitz in Italien, deren einziger Vermögenswert die Immobilie in der W-Stadt/Italien mit einer Gesamtfläche von ca. 4.000 qm nebst aufstehenden Gebäuden, hier insbesondere eine Villa mit 500 qm Wohnfläche, war. Die Immobilie wurde von der damaligen Ehefrau des Klägers G, angemietet. Sie übernahm die von der Hauseigentümerin durchzuführenden Reparaturen und verrechnete diese mit der zu zahlenden Miete. Das Haus wurde im Januar 2000 übernommen.

Zeitnah am 6. Januar 2000 verkaufte der Kläger sein Haus in U-Stadt an die I Ltd. Der Besitz ging am 2. März 2000 über (Asservat K 13-20, Nr. 56, Mappe „X“). Der Kläger zog im Januar 2000 von U-Stadt nach W-Stadt um. Ausweislich der Rechnung einer Frachtfirma vom 22. Februar 2000 wurden am 31. Januar 2000 30 Kubikmeter (4.037 kg) Büromaterial von U-Stadt nach W-Stadt/Schweiz transportiert. Die Spedition H aus T-Stadt transportierte lt. Rechnung vom Februar 2000 im Januar 2000 ca. 80 Kubikmeter Möbel und Kunstgegenstände von T-Stadt nach W-Stadt. Hierbei handelte es sich um Möbel aus der bisherigen Wohnung der Ehefrau des Klägers in W-Stadt. Die Wohnung sollte bereits nach der Eheschließung Ende 1998 verkauft werden. Da sich jedoch kein Käufer fand, befanden sich die o.g. Möbel und Kunstgegenstände weiterhin in der vorgenannten Wohnung. Ein weiterer Teil der Möbel aus der Wohnung wurde zudem im Haus der Schwiegereltern des Klägers in W-Stadt untergebracht (Sofa, Sitzgruppe, zwei Liegen und das Kinderzimmer des Sohnes).

Die damalige Ehefrau des Klägers meldete sich nach dem Umzug in Italien beim dortigen Einwohnermeldeamt an, eröffnete ein Bankkonto, schloss Verträge mit den Energie- und Wasserversorgern ab und übernahm den Telefonanschluss der Vorbewohner. Der Kläger meldete sich in Italien nicht mit einem Wohnsitz an. Er schloss mit einer Versicherung, beginnend ab März 2000, Versicherungen für das Haus in W-Stadt/Italien ab (Versicherungssumme Hausrat 2.490.000 DM; Versicherungssumme Schmuck, Kunstgegenstände usw. 10.324.700 DM).

Weiterhin mietete er mit Vertrag vom Januar 2000 zum 1. Februar 2000 auf der schweizerischen Seite des Ortes W-Stadt, ca. 800 m entfernt vom Wohnhaus, Büroräume von etwa 100 qm und einen Kellerraum in W-Stadt an. Bei dem Haus handelt es sich um ein Gebäude der Bahnlinie. Das Büro wurde mit Telefonanschlüssen, einem Kopierer und einem Faxgerät ausgestattet. Zudem wurden vom Kläger bei der Swisscom Mobile S.A. im März 2000 drei Handyverträge für die Fa. abgeschlossen. Für den Kläger und die Fa. wurden Konten bei der Bank W-Stadt/Schweiz eingerichtet (Asservate K 13-20, Nr. 6, 20 und 43). Auch die bisher in U-Stadt für den Kläger tätige Sekretärin nahm sich Anfang 2000 in S-Stadt/Italien eine Wohnung und meldete sich dort an.

Dass der Kläger und seine Familie in der Folgezeit auch tatsächlich in Italien gelebt haben, ergibt sich insbesondere aus der nachfolgenden Übersicht, die die Gerichtsprüferin im Auftrag des Senats anhand der vorhandenen Asservate und Unterlagen erstellt hat. Der Senat hat die Übersicht geprüft und macht sich die in ihr enthaltenen Feststellungen zu eigen. Den Beteiligten ist die Aufstellung in der mündlichen Verhandlung ausgehändigt worden. Einwände gegen ihre Richtigkeit sind nicht erhoben worden.

Die Seiten 8 bis 31 enthalten ausschließlich Angaben zum Aufenthalt des Klägers im Jahr 2000.

Eine sachgerechte Neutralisierung dieser Angaben ist nicht möglich, so dass diese komplett aus der Entscheidung herausgenommen werden.

Aus den ausgewerteten Kreditkartenabrechnungen, dem privaten Schriftverkehr, den Protokollen von Besprechungen und Geschäftsterminen, Reisekostenabrechnungen usw. ergibt sich, dass der Kläger, abgesehen von vorübergehenden Aufenthalten in Deutschland und sonstigen Urlaubsreisen, überwiegend in W-Stadt/Italien ansässig war. Weiterer Anhaltspunkt hierfür ist, dass ganzjährig zahlreiche Telefonate und Faxsendungen vom Büro des Klägers in W-Stadt/Schweiz (Tel.: 00000) zu seiner Privatwohnung in W-Stadt/Italien (Tel.: 01000) stattgefunden haben. Es ist dabei davon auszugehen, dass die Sekretärin auch mit dem Kläger persönlich telefoniert hat. Sofern dieser sich anderweitig, insbesondere in Deutschland aufgehalten hätte, wäre dies seiner Sekretärin bekannt gewesen und sie hätte ihn in Deutschland bzw. über Handy angerufen. Solche Aufenthalte in Deutschland sind aus den Telefonrechnungen zu erkennen, da hier insoweit Gespräche und Faxsendungen von W-Stadt/Schweiz nach Deutschland stattgefunden haben.

Der Aufenthalt des Klägers in Italien ergibt sich im Übrigen aus folgenden weiteren Umständen:

Der Kläger und seine Familie beschäftigten in ihrem Privathaus in W-Stadt/Italien eine Haushälterin, einen Hausmeister/Gärtner, und eine Putzfrau (Asservat K 3-11/Nr. 37). Der Stiefsohn des Klägers hat ausweislich der im Klageverfahren eingereichten Zeugnisse in der Schweiz die dortige Schule besucht. Abonnements von Zeitungen und Zeitschriften des Klägers wurden an die Adresse W-Stadt/Italien geliefert (z.B. März 2000/Asservat K 3-11/Nr. 27/E) bzw. wurden an die Adresse W-Stadt umgeleitet (z.B. Finanzbrief, Textilwirtschaft und Lebensmittelzeitung/Asservat K 13-30/Nr. 22). Es erfolgten Mitteilungen der Anschriften und Telefonnummern in W-Stadt/Italien und W-Stadt/Schweiz an Unternehmen, Vereine, Banken, Bekannte, Freunde usw. (z.B. Asservat K 3-11/Nr. 27/Allgemeine Korrespondenz).

Es wurden ein Gartenfest im Privathaus W-Stadt/Italien im Sommer 2000 veranstaltet (Asservat K 3-11/Nr. 27/S) und Einladungen an Freunde und Bekannte zu Besuchen in W-Stadt/Italien ausgesprochen (z.B. Asservat K 3-11/Nr. 27/Allgemeine Korrespondenz). Im Mai 2000 wurde ein Boot mit Liegeplatz am See angeschafft. Die beiden Hunde, R und RR, hielten sich im Privathaus und auf dem Gelände in W-Stadt auf.

Ausweislich der weiteren Akten kann festgestellt werden, dass weder das Privathaus in W-Stadt/Italien noch das Büro in W-Stadt/Schweiz im Jahr 2000 aufgegeben worden sind. So wurde in der Nacht vom 17. zum 18. Dezember 2000 in das Privathaus des Klägers in Italien eingebrochen. Zu diesem Zeitpunkt befanden sich der Kläger und seine Ehefrau in , wo sie von Mitte Dezember 2000 bis Mitte Januar 2001 ihren Winterurlaub verbrachten. Gestohlen wurden im Wesentlichen Bilder und Silbergegenstände. Es entstand ein Versicherungsschaden i.H.v. 3.690.130 DM.

Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger und seine Ehefrau im Streitjahr 2000 nicht zusammenlebten, ergeben sich aus den Akten nicht. Weitere Wohnsitze des Klägers für das Jahr 2000 sind den Akten nicht zu entnehmen. Das Ende 1994 in U-Stadt bezogene Haus wurde, wie o. a., im Januar 2000 verkauft und im März 2000 an den neuen Besitzer übergeben. Die weiteren aus den Akten bekannten Wohnungen des Klägers in U-Stadt und in der Schweiz, wurden erst 2001 angemietet und standen daher 2000 noch nicht zur Verfügung. Die Wohnung in T-Stadt, wurde ab März 2000 vom Sohn des Klägers, B, und dessen damaliger Lebensgefährtin und jetziger Ehefrau bewohnt. Ein weiteres Haus in T-Stadt war 2000 ganzjährig an die Eheleute J verpachtet. Im Objekt T in T-Stadt, welches den Schwiegereltern des Klägers gehörte, haben nur gelegentliche Übernachtungen im sog. Jungmädchenzimmer der Ehefrau des Klägers bei Besuchen stattgefunden. Dem Kläger und seiner Familie stand hier nach Aktenlage keine Wohnung o.ä. zur uneingeschränkten Nutzung zur Verfügung. In Bezug auf das Objekt in T-Stadt, welches dem Schwager des Klägers gehörte, ergeben sich keine nachweisbaren Anhaltspunkte für eine, ggf. auch nur besuchsweise, Nutzung, da 2000 der Schwager mit seiner Familie dieses Objekt noch selbst genutzt hat.

Das Haus auf der Insel, wurde nach Aktenlage 2000 nur zu Urlaubszwecken im Frühjahr und im Sommer genutzt. Das Haus war im Jahr 2000 im Besitz der Söhne des Klägers, B und C. Der Kläger und seine Familie konnten das Haus zwar unter Berücksichtigung der Eigennutzung seiner Söhne und weiterer Familienmitglieder mehr oder weniger ganzjährig nutzen, jedoch ist ein ständiger Aufenthalt des Klägers nach Aktenlage nicht nachweisbar. Dies ergibt sich u.a. auch aus vorliegenden Rechnungen des Hotels. Dem Kläger und seiner Familie wurden während ihrer Aufenthalte auf zeitweise Hausmädchen und Putzfrauen vom Hotel überlassen. Ausweislich der Rechnung des Hotels hielt sich der Kläger z.B. im Sommer 2000 nur vom Juli 2000 bis zum August 2000 dort auf (Asservat K 3-11, Nr. 27; Asservat K 13-20, Nr. 30).

Darauf, ob sich der Kläger in Italien bei den dortigen Behörden angemeldet hatte oder ob er in Italien Steuern gezahlt hat, kommt es für die Prüfung, ob die Voraussetzungen für die Annahme der erweitert beschränkten Steuerpflicht gemäß § 2 AStG vorliegen, nicht an. Dass der Kläger mit seinem Einkommen in Italien nur einer niedrigen Besteuerung unterlegen hätte, ergibt sich weder aus den Feststellungen im Bericht des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung noch hat der Beklagte dies geltend gemacht.

Mangels Vorliegens der Voraussetzungen für eine erweitert beschränkte Steuerpflicht nach § 2 AStG waren der Einkommensteuerbescheid 2000 und die ihn bestätigende Einspruchsentscheidung aufzuheben (§ 100 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz FGO). Insbesondere sind dem Kläger keine über den Bescheid des Finanzamtes Y-Stadt vom 23. Februar 2004 hinausgehenden Einkünfte im Rahmen der beschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 4 i. V. m. §§ 49 ff. EStG zuzurechnen.

Es erscheint bereits zweifelhaft, ob es zulässig ist, die Annahme einer Steuerpflicht nach § 2 AStG durch eine solche nach § 49 EStG zu ersetzen. Denn die einfache beschränkte Steuerpflicht einerseits und die erweiterte beschränkte Steuerpflicht andererseits sind nach tatbestandlichen Voraussetzungen und Rechtsfolgen voneinander zu unterscheiden und stellen dementsprechend isoliert zu betrachtende Einkünftegruppen dar. § 2 AStG steht folglich gegenüber § 49 EStG im Verhältnis der Spezialität. Auch wenn beide Gruppen bei der Veranlagung gemäß § 2 Abs. 5 AStG zusammengefasst werden und eine einheitliche Veranlagung für den Veranlagungszeitraum vorgenommen wird, so betrifft das gleichwohl nur solche Einkünfte aus einfach beschränkter Steuerpflicht, die vom Beklagten (vorher) zu veranlagen sind (vgl. hierzu Beschluss des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 3. November 1982 I R 3/79, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1983, 259; BFH-Urteil vom 30. August 1995 I R 10/95, BStBl II 1995, 868; BFH-Urteil vom 19. Dezember 2007 I R 19/06, BStBl II 2010, 398). Bezogen auf den vom Kläger angefochtenen Einkommensteuerbescheid 2000 bedeutet dies: Es wird das Steuerobjekt (§ 2 AStG oder § 49 EStG) ausgewechselt. Nicht die (bloße) Einkunftsart, sondern die Art der Besteuerung wird gewechselt. Diese Verdrängung auf der Rechtsfolgenebene geht über die gerichtlichen Änderungsmöglichkeiten des angefochtenen Einkommensteuerbescheides hinaus.

Im Übrigen liegen die Voraussetzungen für die Annahme einer beschränkten Steuerpflicht nicht vor. Vom Beklagten behauptete Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb (§ 49 Abs. 1 Nr. 1 Buchstabe a EStG) von ./. 20.938 DM sind dem Kläger bereits mit Steuerbescheid vom 23. Februar 2004 zugerechnet worden. Diese fortbestehende Festsetzung ist bisher nicht geändert worden.

Das Besteuerungsrecht für Einkünfte des Klägers aus selbstständiger Arbeit (§ 49 Abs. 1 Nr. 3 EStG) scheitert daran, dass der Beklagte, den die Feststellungslast (objektive Beweislast) für das Vorliegen der Voraussetzungen der beschränkten Steuerpflicht trifft, nicht nachgewiesen hat, dass der Kläger über die hierfür nötige feste Einrichtung in Deutschland verfügte. Nach Art. 14 Abs. 1 DBA Italien ist dies Voraussetzung, damit das nach § 2 AO vorrangige DBA nicht Italien das Besteuerungsrecht zuweist. Der bloße Vortrag, dass der Kläger über einen Schreibtisch im Büro des Golfclubs verfügt habe, ist dafür nicht ausreichend. Es fehlt der substantiierte Vortrag, inwieweit der Kläger dort seiner selbständigen Arbeit nachgegangen ist. Nicht nachvollziehbar ist, warum der Kläger, wenn er seine Tätigkeit in Deutschland ausgeübt hätte, noch über ein Büro mit entsprechender Organisation und Einrichtung und Personalausstattung in W-Stadt verfügt hat. Weiterhin fehlt jeder Anhaltspunkt dafür, dass der Kläger in Deutschland über eine eingerichtete Anwaltskanzlei mit entsprechender Büroausstattung, Bibliothek und Mitarbeiter verfügt hat.

Soweit im Steuerfahndungsbericht (Tz. 11 und 16 b) Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit von 360.000 DM ermittelt worden sind, sind die Voraussetzungen für die Annahme einer daraus folgenden beschränkten Steuerpflicht nicht gegeben (§ 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Nach § 50 Abs. 5 Satz 1 EStG gilt die Steuer von Einkünften, die dem Steuerabzug unterliegen, als abgegolten. Dies gilt selbst dann, wenn der Steuerabzug zu Unrecht unterblieben ist (BFH-Urteil vom 26. April 1978 I R 97/76, BStBl II 1978, 628). Weiterhin ist für das Streitjahr 2000 kein Zufluss von Arbeitslohn im Sinne des § 11 Abs. 1 EStG feststellbar. Bei einem Forderungsübergang, wie dies hier nach dem Steuerfahndungsbericht der Fall ist, ist dies erst dann der Fall, wenn die Zahlung beim Zessionar eingeht (vgl. BFH-Urteil vom 15. November 2007 VI R 66/03, BStBl II 2008, 375).

Beschränkt einkommensteuerpflichtige Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 49 Abs. 1 Nr. 5 Buchstabe c EStG) sind dem Kläger ebenfalls nicht zuzurechnen. Es fehlt am notwendigen Nachweis der dinglichen Besicherung der Kapitalforderung im Inland. Der Beklagte hat nicht nachgewiesen, wann die für die dingliche Absicherung notwendige Einigung und Übergabe der Grundschuldbriefe stattgefunden haben soll (§§ 873 Abs. 1, 1191, 1192 Abs. 1, 1116, 1117 des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB –) oder bereits bestehende Briefgrundschulden an den Kläger übertragen worden sind (§§ 1192 Abs. 1, 1154 Abs. 1 BGB). Zu berücksichtigen war hierbei, dass der Kläger mit Schreiben vom 16. Juli 1998 an seinen Sohn B erklärt hat, dass er auf eine Besicherung der Darlehensforderung verzichte. Soweit der Beklagte diesen Verzicht gemäß § 42 AO als unbeachtlich ansieht, so sein letzter Schriftsatz, hätte dies eine dem Zivilrecht widersprechende Akzessorietät zwischen Forderung und Grundschuld zur Folge, was nach § 1192 Abs. 1 BGB gerade gesetzlich ausgeschlossen ist.

Soweit der Beklagte eine Beiladung nach § 60 FGO angeregt hat, war dem nicht nachzugehen. Die Voraussetzungen für eine notwendige Beiladung (§ 60 Abs. 3 FGO) oder eine einfache Beiladung (§ 60 Abs. 1, 2 FGO) liegen nicht vor. Weder sind die Dritten an dem streitigen Rechtsverhältnis derart beteiligt, dass die Entscheidung auch ihnen gegenüber nur einheitlich ergehen kann, noch sind ihre rechtlichen Interessen nach dem Steuergesetz durch die Entscheidung berührt. Eine Beiladung nach § 174 Abs. 5 AO hat der als fachkundig anzusehende Beklagte nicht beantragt.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen. Weder weicht der Senat von der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes ab noch hat das Verfahren über den zu entscheidenden Einzelfall hinaus grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1, 2 FGO).