Finanzgericht Düsseldorf, 7 K 1951/07 F

Tatbestand:

Streitig ist, ob zugunsten des Klägers als Beteiligter der "CN-GbR" Aufwendungen von insgesamt 76.419,23 EUR nachträglich gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung -AO- als Sonderwerbungskosten berücksichtigt werden können.

Der Kläger und Herr "N" gründeten mit Gesellschaftsvertrag vom 04.09.2001 die "CN-GbR" "W-Straße" (die Beigeladene). Die GbR entstand aus der in 1994 gegründeten "CN-GmbH & Co. KG".

Gegenstand der Gesellschaft der Beigeladenen ist die Verwaltung und Vermietung eigenen Grundbesitzes, und zwar des Objektes in "X-Stadt", "W-Straße". Die beiden Gesellschafter sind mit einer Einlage von je 25.000 EUR an der GbR beteiligt. Das Vermietungsobjekt ist durch Darlehen bei der "T-Bank" "L-Stadt" fremdfinanziert, die die Gesellschafter der GbR persönlich aufgenommen haben. Die Anschaffungs- und Herstellungskosten des Grundbesitzes betrugen seinerzeit ca. 3,4 Mio. DM.

Bei der Anfertigung der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung hatte seit der Gründung der GbR die "S-GmbH" (Bevollmächtigte des Klägers) mitgewirkt. Im Jahr 2002 wurden für den Kläger und Herrn "N" jeweils Sonderwerbungskosten (Schuldzinsen) in Höhe von 62.602 EUR erklärt, im Jahr 2003 jeweils 61.743,58 EUR.

Die Beigeladene erklärte für 2004 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von insgesamt ./. 112.161 EUR.

Für den Kläger wurden Sonderwerbungskosten (Schuldzinsen Konto 375 524 774) in Höhe von 43.217,78 EUR erklärt.

Für Herrn "N" wurden Sonderwerbungskosten (Schuldzinsen Konto 375 524 782) in Höhe von 60.824,38 EUR erklärt.

Ausweislich der von der "S-GmbH" erstellten Vermögensübersicht (vgl. Bilanzakte) über das Sondervermögen zum 31.12.2004 betrugen für den Kläger die Verbindlichkeiten (Darlehen Konto 375 524 774): 873.882,99 EUR und für Herrn "N" (Darlehen Konto 375 524 782): 886.651 EUR. Belege wurden mit der Steuererklärung nicht eingereicht. Der Kläger hatte die Feststellungserklärung als Empfangsbevollmächtigter der GbR unterschrieben.

Der Beklagte stellte die Einkünfte der Beigeladenen mit Feststellungsbescheid für 2004 vom 10.08.2005 erklärungsgemäß auf ./. 112.161,36 fest. Hiervon wurden dem Kläger erklärungsgemäß ./. 47.439,66 EUR zugerechnet.

Am 08.12.2005 stellte der Kläger einen Antrag auf Änderung des Feststellungsbescheides gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung -AO-.

Zur Begründung führte er aus: Er habe im Kalenderjahr 2004 sein im Sondervermögen befindliches Darlehen wegen einer Zinsneuvereinbarung bei dem selben Kreditinstitut umgeschuldet. In diesem Zusammenhang habe er ein Vorfälligkeitsentgelt einschließlich Bearbeitungsgebühren in Höhe von 32.255,98 EUR und ein Disagio in Höhe von 44.163,25 EUR aufgewendet. Die Aufwendungen von insgesamt 76.419,23 EUR seien als Sonderwerbungskosten bei dem Kläger zu berücksichtigen. Ein grobes Verschulden des Klägers daran, dass diese Tatsache dem Finanzamt erst nachträglich bekannt wurde, liege nicht vor. Der Kläger habe der "S-GmbH" folgende Unterlagen eingereicht:

a) Zusammenstellung der Einnahmen und Ausgaben der Beigeladenen,

b) Übersichten zu den Bewegungen auf den Darlehen, die die Gesellschafter persönlich aufgenommen haben,

c) Kontoauszüge und Abschlussmitteilungen zu den unter b) genannten Darlehen.

Die Unterlagen habe Steuerberaterin "L" ("S-GmbH") der erfahrenen Steuerfachangestellten Frau "I" übergeben. Diese Mitarbeiterin habe seit mehreren Jahren die Steuererklärungen der Grundstücksgemeinschaft gefertigt. Die Mitarbeiterin habe sich auf die vom Kläger gefertigte Übersicht zur Darlehensentwicklung gestützt. Die in Excel gefertigte Darlehensentwicklung habe nur die laufenden Zinsen, nicht jedoch das Disagio und die Vorfälligkeitsentschädigung enthalten. Den ihr vorliegenden Darlehensauszug mit den Zahlungen in Höhe von insgesamt 76.419,23 EUR habe die Mitarbeiterin übersehen.

Nach der Bearbeitung der Erklärung habe die Steuerberaterin "L" eine Plausibilitätsprüfung durchgeführt. Da die Höhe der Sonderwerbungskosten des Klägers mit der Aufstellung des Mandanten übereinstimmte, habe kein Anlass zur Überprüfung der Belege bestanden. Nach Fertigstellung der Erklärung habe der Kläger als Verwalter der Beigeladenen die Erklärung durchgesehen und soweit möglich Plausibilitätsprüfung vorgenommen. Aufgrund der verschiedenen Änderungen im Bereich der steuerlichen Abzugsfähigkeit eines Disagios habe der Kläger - als freiberuflicher Architekt ohne steuerliche Fachkenntnisse - davon ausgehen müssen, dass es für den Nichtansatz des Disagios durch den Steuerberater triftige Gründe geben müsse. Das in der Erklärung enthaltene Zahlenwerk sei für ihn schlüssig gewesen. Die unterschiedliche Höhe der Sonderwerbungskosten des Klägers und des Herrn "N" habe keine Zweifel an der Richtigkeit des Bescheides aufkommen lassen, da der Kläger die Kreditkonditionen des Herrn "N" nicht im Kopf habe.

Mit Bescheid vom 16.03.2006 lehnte der Beklagte den Änderungsantrag ab. Zur Begründung führte er aus:

Den Kläger treffe ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden der geleisteten Aufwendungen. Bei Durchsicht der Feststellungserklärung hätte ihm auffallen müssen, dass die in Zusammenhang mit der Umschuldung entstandenen Aufwendungen nicht in seinen Sonderwerbungskosten enthalten sein konnten. Darüber hinaus seien sein Anteil an den Einkünften und seine Sonderwerbungskosten trotz Umschuldungskosten erheblich geringer als die des Gesellschafters "N". Der Kläger habe aufgrund seiner Erfahrung als freiberuflicher Architekt, Verwalter und Eigentümer diverser Immobilien gewusst, dass ein Disagio eine Form von vorweggenommenen Zinsen darstelle. Das gleiche gelte für die Vorfälligkeitsentschädigungen. Die Neugestaltung der Abzugsfähigkeit eines Disagios ändere hieran nichts. Im übrigen sei die Rechtslage im Zeitpunkt der Unterschriftsleistung durch den Kläger (21.07.2005) bereits geklärt gewesen (BMF vom 20.10.2003, BStBl I 2003, 546). Dem Kläger hätten sich erhebliche Zweifel an der Vollständigkeit der Erklärung aufdrängen müssen. Spätestens nach Erlass des Feststellungsbescheides hätte dem Kläger auffallen müssen, dass seine Sonderwerbungskosten nicht vollständig berücksichtigt sein konnten.

Mit dem hiergegen eingelegten Einspruch trug der Kläger vor: Es sei nur erkennbar gewesen, dass das Disagio und die Vorfälligkeitsentschädigung im Bescheid nicht berücksichtigt gewesen seien. Für den Kläger sei aber nicht offensichtlich gewesen, dass es sich hierbei um steuermindernde Tatsachen handle. Dies sei ohne Rückfrage beim steuerlichen Berater nicht zu erkennen gewesen. Der Kläger habe zuverlässig sichergestellt, dass dem steuerlichen Berater bei der Bearbeitung der Steuererklärungen alle erforderlichen Unterlagen vorlägen. Er müsse sich auf seinen steuerlichen Berater verlassen dürfen, da dessen Beauftragung andernfalls keinen Sinn machen würde. Bei der Unterzeichnung seiner Erklärung dürfe er sich auf eine Plausibilitätsprüfung beschränken.

Mit Einspruchsentscheidung vom 26.04.2007 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Hierzu führte er aus: Der Steuerpflichtige müsse sich etwaiges grobes Verschulden seines steuerlichen Beraters wie ein eigenes Verschulden zurechnen lassen. Die im Streitfall erfolgte Abgleichung der Endbestände der ermittelten Höhe der Sonderwerbungskosten mit der Aufstellung des Klägers ohne Hinzuziehung der vollständigen Kontenunterlagen, habe nicht ausgereicht.

Mit der hiergegen erhobenen Klage wiederholt der Kläger sein Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren und trägt ergänzend vor:

Die Steuerberaterin Frau "L" habe nicht grob schuldhaft gehandelt. Sie habe ihre Sorgfaltspflichten erfüllt, denn eine vollständige Kontrolle aller Arbeitsergebnisse der Mitarbeiter würden den Einsatz dieser Mitarbeiter sinnlos machen. Der steuerliche Berater dürfe die Prüfung der Arbeitsergebnisse der Mitarbeiter auf rechtlich oder tatsächlich schwierige Bereiche beschränken. Im Streitjahr seien keine Besonderheiten erkennbar gewesen. Das Vermietungsobjekt habe sich seit Jahren im Privatvermögen befunden.

Auch den Kläger selbst treffe kein grobes Verschulden. Die vom Beklagten angeführte Rechtsprechung zu den Erläuterungen in den amtlichen Vordrucken betreffe nur Steuerpflichtige, die nicht steuerlich beraten sind. Ein Steuerpflichtiger müsse eine von einem Berater erstellte Erklärung nicht umfassend überprüfen. Der Kläger müsse auch die Fachliteratur zur Abzugsfähigkeit von Vorfälligkeitsentschädigungen und Disagios nicht kennen.

Der Beklagte habe zudem nicht zwischen dem einfachen und dem groben Verschulden differenziert. Grobes Verschulden gehe über alltägliche Fehler im Arbeitsleben hinaus. Würde man dem Beklagten folgen, wäre jede Pflichtverletzung des Steuerpflichtigen schädlich für eine Änderung nach § 173 AO. In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger noch vorgetragen, dass er mindestens 16 Vermietungsobjekte besäße, davon 5 in der Form einer GbR. Die "S-GmbH" betreue die gesamte ""C" Gruppe" und erstelle auch die Einkommensteuererklärung der Eheleute "C".

Der Kläger beantragt,

den Feststellungsbescheid dahingehend zu ändern, dass zusätzlich Werbungskosten in Höhe von 76.419,23 EUR als Sonderwerbungskosten des Klägers berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Die Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.

Der Beklagte verweist zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung. Die Zahlung des Disagios und der Vorfälligkeitsentschädigung seien aus dem Jahreskontoauszug, welcher dem Steuerberater vorlag, sichtbar. In der Beurteilung sei auch die Relation zwischen berücksichtigten und angefallenen Zinsen einzubeziehen. Frau "I" habe seinerzeit grob fahrlässig gehandelt. Dieses Verhalten sei nach § 278 des Bürgerlichen Gesetzbuches der Steuerberaterin "L" und dann letztendlich dem Kläger zuzurechnen.

Das Gericht hat mit Beschluss vom 10.07.2008 die "CN-GbR" zum Verfahren beigeladen.

Das Gericht hat Beweis erhoben zu der Frage, wie die Zeugin seinerzeit die Feststellungserklärung bearbeitet hat, durch die Vernehmung der ehemaligen Mitarbeiterin der "S-GmbH", Frau "I". Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf die Sitzungsniederschrift vom 22.04.2009 verwiesen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

Die Klage ist begründet.

Der Beklagte hat den Antrag des Klägers, den Bescheid für 2004 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 10.08.2005 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO dahingehend zu ändern, dass weitere Aufwendungen in Höhe von 76.419,23 EUR als Sonderwerbungskosten des Klägers berücksichtigt werden, zu Unrecht abgelehnt (§ 101 S.1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Der Beklagte ist verpflichtet, den Feststellungsbescheid entsprechend dem Klägerbegehren zu ändern, weil insoweit die Voraussetzungen für eine Änderung nach §173 Abs. 1 Nr. 2 AO erfüllt sind.

Nach dieser Vorschrift sind Steuerbescheide unter anderem dann zu ändern, soweit Tatsachen nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen erst nachträglich bekannt werden. Dabei gelten für die gesonderte Feststellung die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung und damit auch § 173 AO sinngemäß (§ 181 Abs.1 S.1 AO).

Tatsache im vorgenannten Sinne ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestandes sein kann, also Zustände, Vorgänge, Beziehungen, Eigenschaften materieller oder immaterieller Art (ständige Rechtsprechung, vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 9.August 1991 III R 24/87, BFHE 165, 454, BStBl II 1992, 65).

Dass der Kläger Beträge in Höhe von 32.255,98 EUR (Vorfälligkeitsentgelt einschließlich Bearbeitungsgebühren) und in Höhe von 44.163,25 EUR (Disagio) im Jahr 2004 aufgewendet hat, ist ein solcher Vorgang, der bei Berücksichtigung im Rahmen der Feststellungserklärung der "CN Grundstücks GbR" (der Beigeladenen) dazu führt, dass dem Kläger geringere Einkünfte zuzurechnen sind.

Bei den Aufwendungen handelt es sich - wie auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist - um (Sonder-)werbungskosten (§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG) bei den gesondert und einheitlich festgestellten Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Der Kläger hatte zur Finanzierung der Hälfte der Anschaffungs- und Herstellungskosten des Vermietungsobjektes ein Darlehen bei der "T-Bank" "L-Stadt" aufgenommen, welches zur Erlangung eines günstigeren Kredits im Jahr 2004 umgeschuldet wurde. Die gezahlte Vorfälligkeitsentschädigung und Bearbeitungsgebühren in Höhe von 32.255,98 EUR sind Kreditnebenkosten und als Umschuldungskosten stets Werbungskosten (vgl. auch Schmidt/Drenseck EStG 27. Auflage § 9 Rz. 91). Ebenso ist ein Disagio, obwohl es aus Zinsteil und Kosten der Kreditbeschaffung besteht, im Jahr der Darlehnsaufnahme in voller Höhe als Werbungskosten abzugsfähig (vgl. nur BFH-Urteil 25. Oktober 1979 VIII R 59/78, BStBl II 1980 m.w.N.), sofern es marktüblich ist. Im Streitfall sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass das Disagio in Höhe von 44.163,25 EUR nicht marktüblich war. Es war auch nicht höher als 5% der Darlehensverbindlichkeit (883.434 EUR). Der Beklagte hat die Marktüblichkeit des Disagios auch nicht bezweifelt.

Die Aufwendungen stellen im Rahmen der gesondert und einheitlich festgestellten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Sonderwerbungskosten des Klägers dar, weil das Darlehen vom Kläger persönlich aufgenommen wurde und dieser die Aufwendungen allein getragen hat.

Die Tatsache, dass dem Kläger im Jahr 2004 noch weitere Aufwendungen in Höhe von insgesamt 76.419,23 EUR entstanden sind, ist dem Beklagten auch erst nachträglich, nämlich nach Durchführung der Bearbeitung der Feststellungserklärung, bekannt geworden.

Entgegen der Auffassung des Beklagten trifft den Kläger kein grobes Verschulden im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO daran, dass er die Aufwendungen für die Vorfälligkeitsentschädigung und Disagio erst nach Bestandskraft des Feststellungsbescheides als Sonderwerbungskosten geltend gemacht hat.

Grobes Verschulden i.S. von § 173 Abs.1 Satz 1 Nr.2 AO ist Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit.

Grobe Fahrlässigkeit ist anzunehmen, wenn der Beteiligte die ihm persönlich zuzumutende Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (BFH-Urteil vom 30. Oktober 1986 III R 163/82, BFHE 148, 208, BStBl II 1987, 161). Fehler und Nachlässigkeiten, die üblicherweise vorkommen und mit denen immer gerechnet werden muss, sind nur als leicht fahrlässig anzusehen (vgl. BFH-Urteil vom 13. August 1990 V R 110/85, BStBl II 1991, 124). Dazu zählen das Vergessen von Aufwendungen, unabhängig davon, ob es sich um ein bloßes oder ein rechtsirrtümliches Vergessen handelt. Außerdem gehören Irrtümer, wie Zahlenverwechslungen oder Rechenfehler, zu dieser Fallgruppe.

Das Verschulden eines steuerlichen Beraters, dessen sich der Steuerpflichtige zur Ausarbeitung der Steuererklärung bedient, ist dem Steuerpflichtigen bei Anwendung dieser Vorschrift zuzurechnen; dabei sind an den steuerlichen Berater erhöhte Anforderungen zu stellen (BFH-Urteile in BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324, und vom 25.November 1983 VI R 8/82, BFHE 140, 18, BStBl II 1984, 256).

Unter Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall beruht das nachträgliche Bekanntwerden weder auf grober Fahrlässigkeit des Klägers persönlich, noch ist ihm ein grobes Verschulden seines steuerlichen Beraters zuzurechnen. Vielmehr steht nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme und nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zur Überzeugung des Senates fest, dass eine Verkettung von Umständen verbunden mit einer Fehlleistung der Zeugin, Frau "I", welche lediglich als fahrlässig zu bewerten ist, dazu geführt hat, dass die entstandenen Sonderwerbungskosten letztendlich in der Feststellungserklärung nicht aufgeführt wurden.

Der Kläger hat bis zur abschließenden Zeichnung der Feststellungserklärung durch den Sachbearbeiter im Finanzamt die ihm persönlich zuzumutende Sorgfalt nicht in ungewöhnlichem Maße unentschuldbar verletzt.

Ihm kann nicht vorgeworfen werden, dass er seinem steuerlichen Berater nur unvollständige Unterlagen überlassen hat, aus denen das Disagio und die Vorfälligkeitsentschädigung nicht ersichtlich waren. Ein solches Verhalten würde einen groben Sorgfaltspflichtverstoß darstellen (vgl. Loose in Tipke/Kruse § 173 AO Tz. 81 und Jacobsen/Stöhr, "Das Übersehen unoffensichtlicher einmaliger Aufwendungen und grobe Fahrlässigkeit gemäß § 173 AO", BB 2008, 2776 beide mit weiteren Nachweisen).

Vielmehr hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung glaubhaft dargelegt, dass er der "S-GmbH" grundsätzlich sämtliche Unterlagen so schnell wie möglich überlässt. Nach seinem Bekunden, war und ist er – trotz seines hohen Alters - stets sehr bemüht, seinen steuerlichen Verpflichtungen nachzukommen. Da er aus einer Vielzahl von Objekten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt und von Beruf Architekt - also kein Steuerfachmann sei – bediene er sich der Mithilfe von weiteren Personen. So sei seine Mitarbeiterin (Frau "J" zuständig, um eine Aufstellung über die Mieteinnahmen und die Ausgaben zu erstellen. Außerdem habe er die "S-GmbH" seit Jahren beauftragt, sämtliche Erklärungen der ""C" Gruppe" und seine persönliche Einkommensteuererklärung zu fertigen, was diese zuverlässig erledige. Darüber hinaus bringe seine Frau sämtliche Unterlagen und Belege persönlich in die Büroräume der "S-GmbH". Der persönliche Eindruck, den der Kläger in der mündlichen Verhandlung hinterlassen hat, bestätigt ebenso, wie die zu den Gerichtsakten gereichten Unterlagen, einen akkuraten und durch langjährige Übung routinierten Umgang mit steuerlichen Angelegenheiten. Zwar konnte nicht aufgeklärt werden, wann genau der Kläger die Darlehensvereinbarung vom 26.04.2004 (Blatt 27 der Gerichtsakte) dem steuerlichen Berater übergeben hat. Nach den Feststellungen des Gerichts hat der Kläger aber seinem steuerlichen Berater einen Jahreskontoauszug (Blatt 56 der Gerichtsakte) für die Erstellung der Feststellungserklärung eingereicht, auf dem auf Seite 1 die Buchung von Vorfälligkeitsentschädigung und Disagio ersichtlich ist und zudem auf Seite 2 (Steuerbescheinigung) ein Disagio in Höhe von 44.163, 25 aufgeführt wird. Die Zeugin, Frau "I", konnte sich auch noch genau daran erinnern, dass ihr die Aufstellung (Blatt 55 der Gerichtsakte) vorgelegen hat, welche mit ihrem handschriftlichen Vermerk "abgestimmt mit Darlehensauszug 31.12.04" versehen ist. Dies belegt, dass der Kläger den Jahreskontoauszug dem Berater zur Verfügung gestellt hat, aus dem – auch nach Auffassung des Beklagten (vgl. Blatt 71 der Gerichtsakte) - die Belastung mit Vorfälligkeitsentschädigung und Disagio ohne weiteres sichtbar war. Die Zeugin hat zudem ausgesagt, die vom Kläger eingereichten Unterlagen hätten genügt, die Vorfälligkeitsentschädigung und das Disagio in die Erklärung aufzunehmen, wenn sie sie zutreffend bearbeitet hätte.

Als die Steuererklärung dem Kläger nach der Erstellung durch die "S-GmbH" zur Unterschrift vorgelegt wurde und auch als der erklärungsgemäße Feststellungsbescheid dem Kläger als Empfangsbevollmächtigter der GbR bekannt gegeben worden ist, hat der Kläger seine ihm zuzumutende Sorgfalt ebenfalls nicht in einem ungewöhnlich großen Maße dadurch verletzt, dass er nicht gesehen hatte, dass die Aufwendungen, die durch die Umschuldung entstanden sind, unberücksichtigt geblieben sind. Zwar handelt es sich bei den Aufwendungen von 76.419,23 EUR - isoliert betrachtet - um einen Betrag in erheblicher Höhe. Unter Einbeziehung der Umstände dieses Einzelfalls ist die Erheblichkeit des Betrages hingegen anders zu beurteilen. Wie der Kläger glaubhaft versichert hat, hatte er eine Vielzahl von Vermietungsobjekten, für die er sämtlich bei der "T-Bank" "L-Stadt" Darlehen aufgenommen und auch Umschuldungen durchgeführt hat. Es erscheint dem Senat plausibel, dass der Vorgang einer Umschuldung bei einem der 16 Objekte für den routinierten Kläger kein so außergewöhnlicher Vorgang war, der ihm bei der Überprüfung der Erklärung und des Bescheides in jedem Fall erinnerlich gewesen sein muss, zumal in der Feststellungserklärung (und auch in dem Bescheid) für den Kläger Schuldzinsen - wenn auch nur in Höhe von 43.271,78 EUR – berücksichtigt waren, so dass ihm das Fehlen von weiteren Werbungskosten nicht ohne weiteres "ins Auge springen musste". Etwas anderes würde nur gelten, wenn der Kläger spezielle Gestaltungsbemühungen unternommen hätte, um zielgerichtet einen einmaligen Aufwand zu generieren. Solche Bemühungen kann das Gericht aber nicht feststellen. Der Kläger hat vielmehr auf die Frage, mit wem er die Umschuldung besprochen habe, spontan und ohne zu zögern geantwortet, dass er dies nur mit seinem Bankberater bei der "T-Bank" "L-Stadt" und nicht mit seinem Steuerberater besprochen habe. Dies belegt, dass es ihm bei der Umschuldung hauptsächlich darauf ankam, einen günstigeren Kredit zu erhalten und nicht, einmalige steuerliche Aufwendungen zu bewirken.

Die Tatsache, dass im Bescheid die Sonderbetriebsausgaben des Klägers geringer waren als die des Herrn "N", führt ebenfalls nicht dazu, dass dem Kläger der Fehler hinsichtlich seiner weiteren Ausgaben zwingend hätte auffallen müssen, da er die Kreditkonditionen des Herrn "N" nicht kannte. Herr "N" wird auch, wie die mündliche Verhandlung ergeben hat, von einem anderen steuerlichen Berater betreut.

Dem Kläger ist auch kein grobes Verschulden seines steuerlichen Beraters, der "S-GmbH", zuzurechnen.

Wird mit der Ausarbeitung der Steuererklärung ein steuerlicher Berater beauftragt, muss auch er sich um eine sachgerechte und gewissenhafte Erfüllung der Erklärungspflichten bemühen. Diese Verpflichtung erlischt nicht dadurch, dass der steuerliche Berater Mitarbeiter zur Fertigung von Entwürfen der Jahresabschlüsse und Steuererklärungen einsetzt.

Sie konkretisiert sich in diesen Fällen in eigenen Sorgfaltspflichten des Beraters hinsichtlich der Auswahl seiner Mitarbeiter, der Organisation der Arbeiten in seinem Büro und der Kontrolle der Arbeitsergebnisse der Mitarbeiter. Denn beruht das nachträgliche Bekanntwerden einer steuermindernden Tatsache auf einem Mitarbeiterfehler und bleibt dieser wegen Verletzung einer der genannten Sorgfaltspflichten unentdeckt, so beruht das nachträgliche Bekanntwerden der Tatsache auch auf einer Sorgfaltspflichtverletzung des steuerlichen Beraters.

Eine andere Auffassung würde letztlich, da die Zurechnung einer schuldhaften Sorgfaltspflichtverletzung bei § 173 Abs.1 Satz 1 Nr.2 AO nicht entsprechend § 278 des Bürgerlichen Gesetzbuches erfolgt (vgl. BFH-Urteil vom 3. Februar 1983 IV R 153/80, BFHE 137, 547, BStBl II 1983, 324), dazu führen, dass sich ein Steuerpflichtiger seinen Erklärungspflichten durch Übertragung der Ausarbeitung der Steuererklärung auf seinen steuerlichen Berater und dessen Büro entziehen könnte, obwohl dieser vertraglich zu sorgfältiger Bearbeitung der Steuerangelegenheit seines Auftraggebers verpflichtet ist.

Dass sich die "S-GmbH" grundsätzlich um eine sachgerechte und gewissenhafte Erfüllung der Erklärungspflichten des Klägers bemüht, wird vom Beklagten nicht bestritten. Der Beklagte hatte an der von dem steuerlichen Berater erstellten Erklärung nichts zu beanstanden. Unterlagen wurden in den Vorjahren auf Anforderungen unverzüglich eingereicht. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass er seit 1994 von der "S-GmbH" beraten werde und es noch nie einen Fehler gegeben habe.

Die "S-GmbH" in der Person der für die " "C" Gruppe” zuständige Steuerberaterin "L" hatte im Jahr 2005 die Vorbereitung zur Erstellung der Feststellungserklärung 2004 der "CN Grundstücks GbR" der Mitarbeiterin Frau "I" übertragen.

Die Tatsache, dass Frau "I" ihre Prüfung im Jahr 2003 zur Steuerfachgehilfin erfolgreich abgelegt hat, spricht für die Behauptung der Klägerseite, dass die Zeugin aufgrund ihrer Ausbildung eine qualifizierte Mitarbeiterin war. Sie sei zudem, wie die Zeugin glaubhaft bekundet hat, bereits während der Ausbildung (2000 bis 2003) mit Zuarbeiten für die steuerlichen Sachen des Klägers betraut worden, so dass sie langsam von der "S-GmbH" an die ihr übertragene Aufgabe herangeführt worden ist.

Die von der Zeugin bekundete allgemeine Arbeitsweise und der persönliche Eindruck, den die Zeugin in der mündlichen Verhandlung gemacht hat, stützen die Behauptung der Klägerseite, dass sie der ihr übertragenen Aufgabe grundsätzlich auch gewachsen war. Die Zeugin machte einen aufgeweckten, gewissenhaften und verantwortungsbewussten Eindruck. Sie sagte aus, dass sie regelmäßig in die Vorjahresunterlagen schaue und sich bei Fragen an Frau "L" gewendet habe. Sie habe bei der Erstellung der streitgegenständlichen Erklärung auch den Ordner mit den Belegen und vorbereiteten Übersichten hinzugezogen und ihre durchgeführten Prüfungen handschriftlich auf den Unterlagen vermerkt. Diese Aussage entspricht nach Auffassung des Gerichts auch den Tatsachen, da sich auf den vorliegenden Unterlagen (vgl. Blatt 55 ff der Gerichtsakte) Vermerke befinden, welche in einer sorgfältigen Handschrift geschrieben wurden.

Die Tatsache, dass sich die Zeugin nach eigenem Bekunden nur an dem von Frau "J" vorbereiteten Deckblatt (vgl. Blatt 55 der Gerichtsakten) orientiert habe und den Inhalt des Jahreskontoauszugs nicht vollständig gewürdigt habe, rechtfertigt keinen Vorwurf der groben Fahrlässigkeit. Vielmehr handelt es sich hierbei nach Überzeugung des Gerichts um ein schlichtes Übersehen oder Versehen.

Zu diesem Ergebnis kommt der Senat zum einen dadurch, dass die Zeugin glaubhaft bekundet hat, sie hätte das Disagio und die Vorfälligkeitsentschädigung als Aufwand gebucht, wenn sie es denn auf dem Beleg gesehen hätte.

Zum anderen hat die Zeugin dem Gericht anhand des Deckblatts (Blatt 55 der Gerichtsakte) dargelegt, wie es vermutlich dazu kam, dass sie diese Aufwendungen nicht gesehen hatte. Das Deckblatt enthält zwar die Beträge in Höhe von 32.255,98 EUR und 44.163,25 EUR, diese waren aber nicht zusätzlich in der linken Spalte als "Disagio oder Vorfälligkeitsentschädigung" bezeichnet und glichen sich zudem durch die Plus und Minus Buchung wieder aus. Die Zeugin hat dem deshalb keine weitere Bedeutung beigemessen.

Die Behauptung, dass die Zeugin mit Frau "L" nicht über die Aufwendungen hinsichtlich des Disagios und der Vorfälligkeitsentschädigung gesprochen hat, erscheint in diesem Zusammenhang ebenfalls plausibel. Da Frau "I" nach Fertigstellung ihrer Arbeit (nach ihrer Aussage) von der Existenz der zusätzlichen Aufwendungen nichts wusste, hatte sie auch keinen Anlass, mit Frau "L" darüber zu reden.

Das Gericht hat keinen Anlass am Wahrheitsgehalt der Aussage der Zeugin zu zweifeln. Die Zeugin machte einen glaubwürdigen Eindruck. Da sie nicht mehr bei der "S-GmbH" beschäftigt ist und ansonsten zum Kläger in keinem Näheverhältnis steht, hat sie persönlich auch keine Interesse am Ausgang des Verfahrens. Zudem hat sie einen Fehler eingestanden und nicht versucht, die Verantwortung auf andere überzuwälzen, sondern selbst übernommen.

Für die Richtigkeit der Aussage der Zeugin spricht im Übrigen, dass es sich bei dem Disagio und der Vorfälligkeitsentschädigung um einmalige Zahlungen handelt und nicht um einen Dauersachverhalt, der auch in den Vorjahren vorgekommen ist. Bei einer solchen Sachlage konnte die Zeugin bei der Erstellung der jährlichen Erklärung kein Augenmerk auf "Umschuldungsaufwendungen" verwenden, wenn ihr nicht bewusst war, dass ein solcher einmaliger Vorgang (Umschuldung) hier vorgelegen hat. Es ist insoweit einleuchtend, dass sich die Zeugin im Rahmen der ihr übertragenen Aufgabe nur mit dem Abgleich der Anfangs- und Endbestände des Darlehens und den laufenden Schuldzinsen beschäftigt hat.

Soweit der Beklagte vorträgt, die Zeugin hätte sich grob fahrlässig verhalten, weil sie angesichts der Höhe der Aufwendungen zusammen mit dem Anblick des Jahreskontoauszuges und der Kenntnis von der rechtlichen Bedeutung eines Disagios und der Vorfälligkeitsentschädigung, deren Nichtberücksichtigung hätte erkennen müssen, verkennt er gerade das wesentliche Merkmal des Übersehens. Es beinhaltet ein technisches, tatsächliches Fehlverhalten, das sich nicht auf einer rechtlichen Ebene vollzieht. Allein das Wissen um die rechtliche Bedeutung eines Aufwandspostens initiiert keinen Erinnerungsprozess, der auf die vergessenen Kosten geradezu stoßen lässt. Nichts anderes gilt für die im Streitfall vorliegenden Umstände. Wenn der Blick gezielt nur auf die laufenden Schuldzinsen gerichtet ist und der weitere Text auf dem Beleg nicht gelesen wird, weil die geprüften Zahlen (Anfangs- und Endbestände) mit denen auf der Zusammenstellung des Deckblattes übereinstimmen, musste der Zeugin die Existenz der weiteren Ausgaben nicht zwingend einleuchten.

Im Streitfall ist auch kein Verschulden der Steuerberaterin "L" im Rahmen ihrer Kontroll- und Überwachungspflicht erkennbar.

Die genannte Pflicht beinhaltet --wenn es sich wie hier um eine bewährte und für die übertragene Aufgabe qualifizierte Mitarbeiterin handelt-- grundsätzlich keine Verpflichtung, dessen Arbeitsergebnisse in allen Einzelheiten zu überprüfen und nachzuvollziehen. Anderenfalls wäre der Einsatz von Mitarbeitern sinnlos, da er trotz wirtschaftlichen Aufwands kaum Entlastung des Beraters bewirken könnte (vgl. BFH-Urteil vom 26. August 1987 I R 144/86, BStBl II 1988, 109 m. w. N.).

Selbst bei einer überschlägigen Überprüfung der Arbeiten der Frau "I", musste Frau "L" der Fehler hinsichtlich der vergessenen Aufwendungen nicht auffallen. Da Frau "L", wie der Kläger selbst in der mündlichen Verhandlung dargelegt hat, vor Erstellung der Feststellungserklärung auch nicht mit dem Kläger gesprochen hat, ist für das Gericht nicht feststellbar, dass ihr der Vorgang der Umschuldung bei Überprüfung der Arbeiten der Frau "I" bekannt gewesen war.

Ein Organisationsverschulden der "S-GmbH" ist ebenfalls nicht ersichtlich und wurde auch von Seiten des Beklagten nicht behauptet.

Weitere Umstände, die den Vorwurf grober Fahrlässigkeit des Klägers rechtfertigen würden, konnten vom Beklagten nicht dargetan werden. Dieser trägt im Übrigen die Feststellungslast (so die Urteile des BFH vom 22. Mai 1992 VI R 17/91, BFHE 168, 221, BStBl II 1993, 80, und des FG Baden-Württemberg vom 17.10.1996 14 K 95/92, EFG 1997, 112, 113; Loose in Tipke/Kruse AO § 173 Rz.85, Rüsken in Klein AO § 173 Rz. 120, a. A. AEAO § 173 Rn 5.1.2).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird nicht zugelassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.