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Tatbestand:

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Streitig ist die steuerliche Einordnung von Fahrtkosten.

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Die Kläger wurden im Streitjahr 2006 als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielten als angestellte Kraftfahrer eines Transport- und Kurierdienstunternehmens Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

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Im Jahr 2006 unternahmen die Kläger – unstreitig – folgende Fahrten von ihrer Wohnung zu den nachfolgend aufgeführten Einsatzorten:

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	Entfernung von der Wohnung	Anzahl der Fahrten des Klägers	Anzahl der Fahrten der Klägerin
	28 km	49	-
	10 km	71	-
	30 km	49	-
	19 km	33	56
	64 km	24	170
Gesamt		226	226

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In ihrer Einkommensteuererklärung für das Jahr 2006 machten die Kläger die Fahrten von ihrer Wohnung zu den Ausgangsorten nach Dienstreisegrundsätzen, d.h. mit 0,60 EUR je Entfernungskilometer, geltend. Sie berechneten Werbungskosten i.H.v. 3.429,- EUR (Kläger) bzw. 7.166,- EUR (Klägerin). Der Beklagte berücksichtigte die Fahrten im Einkommensteuerbescheid vom 13. Juli 2007 lediglich als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit 0,30 EUR je Entfernungskilometer, so dass sich Werbungskosten i.H.v. 1.715,- EUR bzw. 3.583,- EUR ergaben.

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Den Einspruch der Kläger vom 19. Juli 2007 wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, regelmäßige Arbeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG sei nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 11. Mai 2005 (VI R 25/04, BFHE 209, 515, BStBl II 2005, 788) jede dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht. Ob ein Arbeitnehmer eine regelmäßige Arbeitsstätte innehat, richte sich nicht danach, welche Tätigkeit er an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt. Entscheidend sei, ob ein Arbeitnehmer den Betriebssitz des Arbeitgebers oder sonstige ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtungen, denen er zugeordnet ist, nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht. Hieraus folge, dass auch ein Arbeitnehmer mit ständig wechselnden Tätigkeitsstätten, der den Betrieb des Arbeitgebers mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder anfährt, um von dort in ein Firmenfahrzeug umzusteigen und weiter zur Einsatzstelle zu fahren, im Betrieb des Arbeitgebers eine regelmäßige Arbeitsstätte begründet, wobei es sich durchaus um mehrere regelmäßige Arbeitsstätten handeln kann. Im Gegensatz dazu handele es sich bei Dienstreisen um vorübergehende Auswärtstätigkeiten außerhalb der regelmäßigen Arbeitsstätte. Insofern seien die verschiedenen Einsatzorte der Kläger als mehrere regelmäßige Arbeitsstätten im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG anzusehen.

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Die Kläger haben am 26. November 2007 Klage erhoben, mit der sie die Berücksichtigung der Fahrten nach Dienstreisegrundsätzen begehren. Sie sind der Auffassung, im Streitjahr weder bei ihrem Arbeitgeber noch an den verschiedenen Einsatzorten regelmäßige Arbeitsstätten begründet zu haben, vielmehr sei von einer Auswärtstätigkeit auszugehen. Zur Art und Weise ihrer Tätigkeit als Kurierdienstfahrer tragen sie ergänzend wie folgt vor: Morgens führen sie mit ihren eigenen PKW von ihrer Wohnung zum Firmensitz des jeweiligen Auftraggebers ihres Arbeitgebers und übernähmen dort die Fahrzeuge der Auftraggeber, in der Regel Kleinlastwagen, im beladenen Zustand; Fahrzeuge ihres Arbeitgebers würden nicht genutzt. Anschließend werde die Fracht (z.B. Güter, Paketsendungen) zum jeweiligen Kunden des Auftraggebers ausgeliefert. Nach Belieferung des letzten Kunden werde der übernommene Wagen wieder an den Firmensitz des Auftraggebers zurückgebracht. Von dort aus träten sie wieder mit ihren eigenen PKW die Fahrt zu ihrer Wohnung an. Zum Nachweis haben die Kläger Arbeitgeber-Bescheinigungen eingereicht (Blatt 54 und 55 der Gerichtsakte).

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Die Kläger beantragen,

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den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007 dahingehend zu abändern, dass zusätzliche Fahrtkosten des Klägers i.H.v. 1.715,- EUR und der Klägerin i.H.v. 3.583,- EUR als Werbungskosten bei deren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden.

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Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen,

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hilfsweise, die Revision zuzulassen.

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Zur Begründung verweist er im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007. Ergänzend macht er geltend, bei Arbeitnehmern, die eine Fahrtätigkeit ausüben, seien die Fahrten von der Wohnung zur Einrichtung des Arbeitgebers, von wo aus die Fahrtätigkeit angetreten wird, Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Der BFH habe dies im Urteil vom 11. Mai 2005 (VI R 25/04, BFHE 209, 515, BStBl II 2005, 788) für einen Busfahrer entschieden, der seinen Linienbus an sechs verschiedenen Busdepots übernimmt. Gleiches müsse im Streitfall gelten.

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Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Steuerakten des Beklagten Bezug genommen.

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Entscheidungsgründe:

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Die Klage ist begründet.

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Der Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13. Juli 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger dadurch in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).

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Der Beklagte hat die Fahrten zwischen der Wohnung der Kläger und den verschiedenen Einsatzorten zu Unrecht als Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte behandelt und daher nur 0,30 EUR pro Entfernungskilometer angesetzt. Die Fahrten sind im Zusammenhang mit Auswärtstätigkeiten angefallen, so dass die tatsächlichen Kosten (0,60 EUR pro Entfernungskilometer) zum Abzug zugelassen werden müssen.

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Bei der steuerlichen Geltendmachung von Fahrtkosten hat eine Abgrenzung zwischen Fahrtkosten bei Auswärtstätigkeiten (Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit oder Fahrtätigkeit) sowie Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zu erfolgen (vgl. Bergkemper, in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 9 Rn. 447). Zur Abgeltung der Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG in der im Streitjahr gültigen Fassung für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen. Demgegenüber unterliegen sonstige beruflich veranlasste Fahrtkosten keinerlei Abzugsbeschränkungen, so dass nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG die tatsächlichen Kosten zu berücksichtigen sind. Dabei kann ein pauschaler Kilometersatz von 0,30 EUR je Fahrtkilometer angesetzt werden (vgl. R 38 Abs. 1 Satz 5 der Lohnsteuerrichtlinien – LStR –; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 20. August 2001, BStBl I 2001, 541).

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Es kommt demnach maßgebend darauf an, ob die jeweiligen Fahrtziele als Arbeitsstätten anzusehen sind. Arbeitsstätte im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist nach ständiger Rechtsprechung des BFH (nur) die regelmäßige Arbeitsstätte. Dies ist der (ortsgebundene) Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers (vgl. auch R 37 Abs. 2 Satz 1 LStR). Hierbei handelt es sich im Regelfall um den Betrieb oder eine ortsfeste Betriebsstätte des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig aufsucht. Dabei ist es nicht von Belang, in welchem zeitlichen Umfang der Arbeitnehmer an dieser Betriebsstätte beruflich tätig wird. Der Betrieb oder eine ortsfeste Betriebsstätte des Arbeitgebers stellt auch dann eine regelmäßige Betriebsstätte dar, wenn der Arbeitgeber diesen Ort stets nur aufsucht, um dort die täglichen Aufträge entgegenzunehmen, abzurechnen und Bericht zu erstatten, oder wenn er dort ein Dienstfahrzeug übernimmt, um damit anschließend von der Arbeitsstätte aus eine Auswärtstätigkeit anzutreten. Ein Arbeitnehmer kann daher auch mehrere Arbeitsstätten innehaben, wenn er sie nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufsucht (vgl. BFH-Urteile vom 9. Dezember 1988 VI R 199/84, BFHE 155, 362, BStBl II 1989, 296; vom 7. Juni 2002 VI R 53/01, BFHE 199, 329, BStBl II 2002, 878; vom 11. Mai 2005, VI R 25/04, BFHE 209, 515, BStBl II 2005, 788.

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In diesem Zusammenhang ist stets Kontrollüberlegung, ob dem Arbeitnehmer bei typisierender Betrachtung ein Familienumzug an den Tätigkeitsort zuzumuten ist (Drenseck, in: Schmidt, EStG, 27. Aufl. 2008, § 9 Rn. 116). Ist dies der Fall, kann von einer Arbeitsstätte ausgegangen werden. Hingegen hat der Arbeitnehmer bei Fahrten zu ständig wechselnden Tätigkeitsstätten nicht die Möglichkeit, durch eine entsprechende Wohnsitznahme selbst die Höhe seiner Fahrtaufwendungen zu bestimmen. Überlegungen der privaten Lebensgestaltung scheiden deshalb für die Wahl des Wohnorts im Verhältnis zum Arbeitsort von vornherein aus (BFH-Urteil vom 11. Mai 2005 VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785).

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Charakteristisch für den Begriff der Arbeitsstätte ist, dass es sich um den Betrieb oder eine ortsfeste Betriebsstätte des Arbeitgebers handelt. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG erfordert eine Einrichtung des Arbeitgebers (Drenseck, in: Schmidt, EStG, 27. Aufl. 2008, § 9 Rn. 116). Der Betriebsstätten-Begriff des § 12 AO setzt eine gewisse Verfügungsmacht des Unternehmers voraus (vgl. Kruse, in: Tipke/Kruse, AO, § 12 Rn. 11). Demnach ist auch eine betriebliche Stätte oder Einrichtung des Arbeitgebers nur dann anzunehmen, wenn der Arbeitgeber Verfügungsmacht über die Einrichtung besitzt (vgl. Urteil des Hessischen FG vom 5. Oktober 1989 8 K 3275/89, EFG 1990, 106). Die betriebliche Einrichtung muss in seinem rechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentum stehen (Bergkemper, in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 9 Rn. 287 "out-gesourcete Arbeitnehmer"). Die Rechtsprechung hat Fahrten zu verschiedenen regelmäßigen Arbeitsstätten mithin nur angenommen, wenn es sich dabei um Einrichtungen des Arbeitgebers handelte (vgl. von Bornhaupt, in: Kirchhoff/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rn. F 20 mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung). Dementsprechend können z.B. Einsätze auf vorübergehenden auswärtigen Baustellen (BFH-Urteil vom 11. Mai 2005 VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785), Auftritte eines Orchesters in verschiedenen Theatern, die nicht von dem Arbeitgeber betrieben werden (Urteil des Schleswig-Holsteinischen FG vom 25. Oktober 2007 3 K 214/06, EFG 2008, 788) oder langfristige Arbeitseinsätze bei einem Großkunden des Arbeitgebers (Drenseck, in: Schmidt, EStG, 27. Aufl. 2008, § 9 Rn. 116) nicht zur Begründung regelmäßiger Arbeitsstätten führen.

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Der Senat schließt sich dieser Auffassung an und folgt damit – zumindest in der hier vorliegenden Fallkonstellation – nicht dem gegenteiligen Standpunkt, wonach auch eine andere ortsfeste Einrichtung, die nicht dem Arbeitgeber zuzurechnen ist, regelmäßige Arbeitsstätte sein kann (vgl. Urteil des Niedersächsischen FG vom 24. Oktober 2007 12 K 611/04, EFG 2008, 1115, Rev. unter VI R 21/08; R 9.4 Abs. 3 Satz 1 der Lohnsteuerrichtlinien). Gegen diese Auffassung bestehen Bedenken, ginge damit doch eine erhebliche Ausweitung (und wohl auch Verwässerung) des Begriffs der regelmäßigen Arbeitsstätte einher. Im Übrigen weicht der hier zu entscheidende Fall grundlegend von dem der zuvor genannten Entscheidung zugrunde liegenden Sachverhalt ab. Dort ist der Steuerpflichtige ständig über mehrere Jahre in den Räumlichkeiten eines Kunden tätig geworden, wohingegen vorliegend kein derart enger Bezug zu einem bestimmten Tätigkeitsort besteht und damit kein eindeutiger Tätigkeitsmittelpunkt zu verzeichnen ist. Schließlich geht auch der BFH davon aus, dass es sich bei der regelmäßigen Arbeitsstätte im Regelfall um den Betrieb oder eine ortsfeste Betriebsstätte des Arbeitgebers handelt (BFH-Urteil vom 11. Mai 2005 VI R 15/04, BFHE 209, 515, BStBl II 2005, 788). Eine vom Regelfall abweichende Fallkonstellation liegt hier nicht vor.

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In Anwendung dieser Grundsätze stellen die Fahrten der Kläger zwischen ihrer Wohnung und den verschiedenen Einsatzorten keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte dar. Die Einsatzorte sind nicht als regelmäßige Arbeitsstätten der Kläger anzusehen. Zwar sind sie von den Klägern nachhaltig aufgesucht worden, es handelt sich jedoch nicht um betriebliche Einrichtungen des Arbeitgebers, denen die Kläger als Arbeitnehmer zugeordnet sind. Vorliegend wurden die Fahrzeuge – dies ist zwischen den Beteiligten mittlerweile unstreitig – in den Betrieben der jeweiligen Auftraggeber des Arbeitgebers übernommen. Insofern fehlt es an der erforderlichen Verfügungsmacht des Arbeitsgebers über die räumlichen Anknüpfungspunkte. Die Auslieferungsgebiete können auch nicht als großräumige Arbeitsstätten angesehen werden, da es sich nicht um zusammenhängende Gebiete des Arbeitgebers handelt (vgl. Drenseck, in: Schmidt, EStG, 27. Aufl. 2008, § 9 Rn. 117). Die aufgesuchten Orten stellen auswärtige Tätigkeitsstätten dar.

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Dies entspricht auch der Wertung des BFH-Urteils vom 11. Mai 2005 (VI R 25/04, BFHE 209, 515, BStBl II 2005, 788 unter II. c) der Entscheidungsgründe). Darin hat der BFH angedeutet, dass die Fahrten eines Linienbusfahrers von der Wohnung zu den verschiedenen Busdepots und zurück nur dann keine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sein können, wenn die Übernahme und Rückgabe des Fahrzeugs nicht an festen Busdepots erfolgt, sondern an wechselnden Orten auf freier Strecke. Dem liegt die Erwägung zu Grunde, dass den Fahrten in solchen Fällen der Bezug zur ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers fehle. Es werde dann nicht mehr typisierend unterstellt werden können, dass sich der Arbeitnehmer auf die ihm dadurch entstehenden berufsbedingten Mehraufwendungen einstellen und die Fahrtkosten durch geeignete Maßnahmen gering halten kann. So ist die Situation auch hier. Die Kläger haben nicht die Möglichkeit, durch eine entsprechende Wohnsitznahme selbst die Höhe ihrer Fahrtaufwendungen zu bestimmen, da sie die Lastwagen am Betriebssitz der jeweiligen Auftraggeber übernehmen müssen.

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Die Kläger haben die Fahrten somit im Zusammenhang mit Auswärtstätigkeiten durchgeführt. Sie können für die Wege zwischen der Wohnung und den wechselnden Einsatzorten die tatsächlichen Fahrtkosten als Werbungskosten abziehen (vgl. BFH-Urteil vom 11. Mai 2005 VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785). Dabei kann ein pauschaler Kilometersatz von 0,30 EUR je Fahrtkilometer berücksichtigt werden.

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Die Übertragung der Steuerberechnung auf den Beklagten folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.

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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

30

Die Revision war im Hinblick auf das beim BFH unter dem Aktenzeichen VI R 21/08 anhängige Revisionsverfahren wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).