Finanzgericht Düsseldorf, 11 K 4306/05 E

Tatbestand:

Streitig ist die Aufteilung eines einheitlichen Kaufpreises für Eigentumswohnungen in Boden- und Gebäudewertanteil im Zusammenhang mit der Berechnung der Absetzungen für Abnutzung (AfA).

Die Kläger sind Eheleute und werden in den Streitjahren zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Der Kläger erzielt im Wesentlichen Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit als Notar, die Klägerin im Wesentlichen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung verschiedener, in ihrem Alleineigentum stehender Objekte.

Die Kläger wurden zunächst für die Streitjahre 1999 und 2000 erklärungsgemäß zur Einkommensteuer veranlagt. Im Rahmen dieser Erklärung machten sie u. a. negative Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung von vier Eigentumswohnungen in dem Objekt B-Straße 5 (vormals C-Straße 5) in A-Stadt geltend. Die Klägerin hatte die vier Eigentumswohnungen mit notariellem Kaufvertrag vom 28. Dezember 1995 erworben. Der Gesamtkaufpreis von 1.378.125 DM verteilte sich auf die Wohnungen Nr. 1 bis 3 (jeweils 330.125 DM) und Wohnung Nr. 4 (327.750 DM) sowie auf vier Garageneinstellplätze mit je 15.000 DM. In ihrer Erklärung gaben die Kläger einen Grund- und Bodenanteil an dem Kaufpreis i. H. v. 93.158 DM an. Ausgehend von dem verbleibenden Gebäudeanteil ermittelten sie die normale Gebäude-AfA sowie Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz. Die Einkommensteuerbescheide für die beiden Streitjahre ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Im Zusammenhang mit einer bei dem Kläger durchgeführten Betriebsprüfung wurden seitens des Prüfers auch Feststellungen im Zusammenhang mit den Vermietungsobjekten der Klägerin u. a. in A-Stadt getroffen. Auf Anfrage teilte der amtliche Bausachverständige des für die Liegenschaft zuständigen früheren Finanzamtes A-Stadt (heute A-Stadt I) mit, dass sich für die B-Straße 5 zum Stichtag 31. Dezember 1994 der Bodenrichtwertkarte ein Bodenrichtwert i. H. v. 600 DM je Quadratmeter, bezogen auf eine Grundstücksfläche von 1.000 m², entnehmen lasse. Die Kaufpreisaufteilung nahm der Bausachverständige im Sachwertverfahren unter Anwendung der "Normal-Herstellungskosten 95 (NHK 95)" vor. Auf Grund eines Übertragungsfehlers legte der Bausachverständige in dieser Berechnung jedoch nicht den mitgeteilten Bodenrichtwert von 600 DM je Quadratmeter, sondern einen Wert von 1.000 DM je Quadratmeter zu Grunde. Auf dieser Grundlage ergab sich ein abzusetzender Bodenwertanteil am Gesamtkaufpreis von 32,44 %. Zu den Einzelheiten wird auf das in der BP-Handakte abgeheftete Schreiben des Finanzamts A-Stadt vom 23. Juli 2002 (Blatt 60 f.) Bezug genommen.

Der Beklagte schloss sich den Feststellungen aus der Betriebsprüfung hinsichtlich der Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung an und erließ jeweils gem. § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderte Einkommensteuerbescheide für 1999 und 2000.

Die Kläger legten hiergegen Einspruch ein. Sie trugen vor, dass laut Gutachterausschuss der Stadt A-Stadt für den westlichen Bereich der C-Straße für eine Mehrfamilienhausbebauung ein Bodenrichtwert i. H. v. 360 DM je Quadratmeter und für eine einfamilienhaus- bzw. villenartige Bebauung im östlichen Bereich 600 DM je Quadratmeter festgestellt worden seien. Zwar liege das Grundstück der Kläger im östlichen Bereich der C-Straße, es handele sich jedoch nicht um eine einfamilienhaus- bzw. villenartige Bebauung, sondern um ein Mehrfamilienhaus. Darüber hinaus sei festgestellt worden, dass der Wert von 600 DM je Quadratmeter lediglich auf Grund eines einzigen Verkaufes zu Stande gekommen sei. Im gesamten Ortsbereich seien Grundstückspreise von maximal 360 DM je Quadratmeter erzielt worden.

Der vom Beklagten im Einspruchsverfahren erneut eingeschaltete amtliche Bausachverständige des Finanzamtes A-Stadt teilte im Mai 2003 mit, dass in seiner ursprünglichen Berechnung hinsichtlich des angesetzten Bodenwertes i. H. v. 1.000 DM je Quadratmeter ein Rechenfehler vorliege. Ausgehend von dem damals bereits mitgeteilten Bodenwert von 600 DM je Quadratmeter ergebe sich bei ansonsten gleicher Berechnung ein Bodenwertanteil am Kaufpreis von lediglich 22,36 %. Ergänzend wies der Bausachverständige darauf hin, dass der Bodenrichtwert i. H. v. 360 DM je Quadratmeter keine Anwendung finden könne, da sich dieser Bodenrichtwert auf Grundstücke beziehe, die mit Gebäuden des sozialen Wohnungsbaus bebaut seien. Hierbei handele es sich um Grundstücke, die mit mehrgeschossigen Mietwohnhäusern in geschlossener straßenrandbegleitender Blockrandbebauung bebaut seien. Das betroffene Gebäude liege jedoch in der Bodenrichtwertzone 600 DM je Quadratmeter. Dort sei die Bebauung geprägt von Ein- und Zweifamilienhäusern bzw. repräsentativen Mietwohnhäusern, vergleichbar mit der Bebauung des betroffenen Grundstückes B-Straße 5. Wie sich aus der Einheitswertakte entnehmen lasse, seien für das unbebaute Grundstück B-Straße 5 (Größe 1.049 m²) Kaufpreise im Jahr 1992 i. H. v. 630.000 DM (ca. 600 DM je Quadratmeter) sowie im Jahr 1993 i. H. v. 1.050.000 DM (ca. 1.000 DM je Quadratmeter) erzielt worden.

Auf dieser Grundlage teilte der Beklagte mit Schreiben vom 12. Juni 2003 den Klägern eine Neuberechnung der AfA-Beträge für das Grundstück in A-Stadt mit. Ausgehend von dem neu ermittelten Bodenwertanteil ergab sich ein Bodenwertanteil am Kaufpreis i. H. v. 308.149 DM. Somit legte der Beklagte einen abschreibungsfähigen Gebäudewertanteil i. H. v. 1.069.976 DM zu Grunde. Hieraus ergab sich eine anfängliche Regel-AfA nach § 7 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i. H. v. 21.400 DM jährlich. Für das Streitjahr 1999 verblieb nach dieser Berechnung noch ein Sonderabschreibungsbetrag nach dem Fördergebietsgesetz i. H. v. 37.929 DM. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung des Grundstücks in A-Stadt betrugen hiernach ./. 32.889 DM für 1999 sowie ./. 55.014 DM für 2000. Zuzüglich der im Klageverfahren nicht streitbefangenen Einkünfte aus den anderen Vermietungsobjekten ergaben sich Gesamteinkünfte aus Vermietung und Verpachtung für 1999 i. H. v. ./. 136.774 DM sowie für 2000 i. H. v. ./. 137.182 DM.

Mit Einspruchsentscheidung vom 26. September 2005 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 1999 auf 41.813,45 EUR sowie für 2000 auf 5.251,99 EUR ermäßigt fest. Im Übrigen wies er den Einspruch unter Darlegung der bereits im Einspruchsverfahren mitgeteilten Rechtsauffassung als unbegründet zurück.

Die Kläger haben am 14. Oktober 2005 Klage erhoben. Zur Begründung erneuern sie ihr Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren. Sie sind der Auffassung, dass der Bodenwert des Grundstücks allenfalls mit 360 DM je Quadratmeter bewertet werden könne. Aus Kostengründen werde jedoch auf die Vorlage eines Bodenwertgutachtens verzichtet.

Im Klageverfahren haben die Kläger durch ihren ergänzend eingeschalteten weiteren Prozessbevollmächtigten eine Bodenrichtwertauskunft des Gutachterausschusses in der Stadt A-Stadt vom 23. Januar 2006 sowie ein ergänzendes Schreiben des Gutachterausschusses vom 30. Januar 2006 (vgl. Anlage zu Blatt 21 der Gerichtsakte) eingereicht. In diesen Schreiben teilt der Gutachterausschuss mit, dass für den Bereich, in dem das Grundstück B-Straße 5 liege, ein Bodenrichtwert i. H. v. 350 DM je Quadratmeter (178,95 EUR je Quadratmeter) für Wohnbaufläche bei einer Geschossflächenzahl von 1,0 zum Wertermittlungsstichtag 31. Dezember 1995 durch den Gutachterausschuss beschlossen worden sei. In dem ergänzenden Schreiben von Ende Januar 2006 teilt der Gutachterausschuss mit, dass in der Bodenrichtwertkarte zum Stichtag 31. Dezember 1995 zwei Bodenrichtwerte ausgewiesen seien, die für die Beurteilung des Bodenrichtwertes für das Bewertungsgrundstück in Frage kämen. Zum einen sei dies der Bodenrichtwert "600 W 11" (W 11 stehe für eine durchschnittliche Grundstücksgröße von 1.000 m²). Dieser charakterisiere dabei Grundstücke mit einer villenartigen, repräsentativen Bebauung mit einem entsprechenden Freiflächenanteil. Der Bodenrichtwert "350 W 1,0" beschreibe hingegen die kleinteilige Bebauung mit freistehenden Einfamilienhäusern sowie der Mehrfamilienhäuser in Blockrandbebauung.

Nach Auffassung der Kläger sei der vom Gutachterausschuss mitgeteilte Bodenrichtwert i. H. v. 178,95 EUR je Quadratmeter anzusetzen. Der Bodenwertanteil betrage daher lediglich 14,39 %. Zuzüglich geschätzter Anschaffungsnebenkosten von 5 % und abzüglich des Grund- und Bodenanteils von 14,39 % ergäbe sich eine AfA-Bemessungsgrundlage für die Aufbauten i. H. v. 1.238.804 DM (entspricht 633.390 EUR).

Die Kläger beantragen,

die Einkommensteuerbescheide 1999 und 2000 vom 17. Februar 2003 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 26. September 2005 dahingehend abzuändern, dass bei der Steuerberechnung weitere negative Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung ausgehend von einer im Jahr 1995 nach § 7 Abs. 4 EStG und § 4 des Fördergebietsgesetzes abschreibungsfähigen Bemessungsgrundlage i. H. v. 1.238.804 DM zu berücksichtigen sind.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er geht weiterhin davon aus, dass der in der Einspruchsentscheidung der AfA-Berechnung zu Grunde gelegte Bodenwert i. H. v. 600 DM je Quadratmeter zutreffend ermittelt worden sei. Wie seitens des Gutachterausschusses in dem im Klageverfahren vorgelegten Schreiben bestätigt worden sei, lägen für den betroffenen Bereich zwei Bodenrichtwerte vor. Die Lage des Grundstücks rechtfertige jedoch lediglich den Bodenrichtwertansatz "600 W 11". Das Grundstück mit einer Gesamtfläche von 1.049 m² sei in den Jahren 1994/1995 mit einem in Eigentumswohneinheiten geteilten Mehrfamilienhaus (Gesamtwohnfläche ca. 800 m²) bebaut worden. Nach den Feststellungen des Bausachverständigen handele es sich hierbei nicht um eine sogenannte Blockrandbebauung, sondern um ein freistehendes, sehr wohl repräsentatives Gebäude mit entsprechenden Freiflächen. Diese Einschätzung der Gebäudebeschaffenheit werde nicht zuletzt auch durch den von der Klägerin für die einzelnen Wohneinheiten bezahlten Kaufpreis untermauert, der immerhin bei über 4.750 DM je Quadratmeter gelegen habe. Für die gegenteilige Auffassung der Klägerseite lasse sich auch der Stellungnahme des Gutachterausschusses nichts Näheres entnehmen. Denn der Gutachterausschuss habe selbst keine konkreten Angaben zu dem Grundstück gemacht.

Zur Lage des Grundstücks und zur Beschaffenheit des Gebäudes hat das Gericht Unterlagen aus der Bauakte B-Straße 5 der Stadt A-Stadt beigezogen (vgl. Planskizzen, Blatt 45 der Gerichtsakte). Des Weiteren haben die Kläger auf Aufforderung des Gerichts Bauskizzen und Unterlagen aus dem Verkaufsexposé zur Ausstattung des Gebäudes vorgelegt (vgl. Blatt 68 ff. der Gerichtsakten).

Mit gerichtlichem Schreiben vom 14. Juli 2006 ist der Beklagte gebeten worden, den maßgeblichen Ausschnitt der Bodenrichtwertkarte zum 31. Dezember 1995 für das Grundstück B-Straße 5 sowie einen Ausschnitt der deutschen Grundkarte für den betroffenen Bereich vorzulegen. Neben diesen Unterlagen hat der Beklagte zur weiteren Erläuterung der Lage des Grundstücks vom Bausachverständigen des Finanzamts A-Stadt gefertigte Lichtbilder des Hauses B-Straße 5, der Nachbarbebauung sowie auch der sogenannten Blockrandbebauung in der Nachbarschaft eingereicht (enthalten in dem im August 2006 eingereichten Hefter).

Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Steuerakten des Beklagten (einschließlich der BP-Handakte bezüglich des Klägers) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist unbegründet.

Der Beklagte hat für das Grundstück B-Straße 5 den Bodenwert zutreffend mit 600 DM je Quadratmeter angesetzt und auf dieser Grundlage die Sonderabschreibungen nach § 4 des Fördergebietsgesetzes sowie die Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermittelt.

Wird für eine Immobilie ein Gesamtkaufpreis gezahlt, ist dieser Kaufpreis zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung (AfA) aufzuteilen. Zunächst sind Boden- und Gebäudewert gesondert zu ermitteln und sodann die Anschaffungskosten nach dem Verhältnis der beiden Wertanteile in Anschaffungskosten für den Grund- und Bodenanteil und den Gebäudeanteil aufzuteilen. Für die Schätzung des Werts des Grund- und Bodens sowie des Gebäudeanteils kann nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) die Wertermittlungsverordnung entsprechend herangezogen werden. Nach § 7 der Wertermittlungsverordnung 1988 ist der Verkehrswert mit Hilfe des Vergleichswert-, des Ertragswert- oder des Sachwertverfahrens zu ermitteln. Welches dieser gleichwertigen Wertermittlungsverfahren jeweils anzuwenden ist, ist nach den tatsächlichen Gegebenheiten des jeweiligen Einzelfalles zu entscheiden. Bei selbstgenutzten und bei vermieteten Eigentumswohnungen im Privatvermögen ist jedenfalls grundsätzlich eine Kaufpreisaufteilung unter Anwendung des Sachwertverfahrens angebracht (vgl. BFH-Urteil vom 11. Februar 2003 IX R 13/00, BFH/NV 2003, 769; BFH-Beschlüsse vom 23. Juni 2005 IX B 117/04, BFH/NV 2005, 1813 sowie IX B 132/04, BFH/NV 2005, 1798). Der hiernach für die Aufteilung der Boden- und Gebäudewertanteile zu schätzende Bodenwert ist mit 600 DM je Quadratmeter jedenfalls nicht zu Lasten der Kläger überhöht angesetzt worden.

Ausweislich der zum 31. Dezember 1995 beschlossenen Bodenrichtwertkarte (3 Tage nach dem Abschluss des notariellen Kaufvertrages über das Grundstück) liegt das Grundstück B-Straße 5 genau innerhalb der Bodenrichtwertzone, die in der Karte mit 600 DM je Quadratmeter und dem Zusatz "W 11" gekennzeichnet ist. Nach den Erläuterungen des Gutachterausschusses sowie ausweislich der vom Bausachverständigen des Finanzamtes A-Stadt I nachgereichten Legende zur BRW-Karte bezieht sich der Zusatz "W 11" auf Grundstücke mit einer durchschnittlichen Grundstücksgröße von 1.000 m², was dem zu bewertenden Grundstück mit einer Größe von 1.049 m² entspricht. Dieser Bodenrichtwert liegt im östlichen Bereich der B-Straße, der geprägt ist durch eine villenartige bzw. repräsentative Mietwohnbebauung bei großzügigen Grundstücksfreiflächen. Der im westlichen Bereich der B-Straße festgestellte Bodenrichtwert "350 W 1,0" bezieht sich nach der Bodenrichtwertkarte auf Mietwohnungsbauten in sogenannter Blockbauweise. Diese Gebäude liegen in geschlossener Baufront unmittelbar angrenzend an den Straßenbereich.

Das Grundstück B-Straße 5 entspricht hinsichtlich seiner Lage und Bebaubarkeit dem für den östlichen Bereich der B-Straße vom Gutachterausschuss festgelegten lagetypischen Merkmalen des Bodenrichtwertgrundstücks "600 W 11". Diese Zuordnung ergibt sich auch aus den vom Beklagten eingereichten Lichtbildern der Nachbarhäuser, die – wie u. a. der gegenüber liegende Gebäudekomplex B-Straße 6 und 8 belegt eine vergleichbare bauliche Ausnutzung in diesem Bereich erkennen lassen.

Für die Zuordnung des Grundstücks zu der im östlichen Bereich gelegenen Bodenrichtwertzone spricht im Übrigen auch, dass der Bodenwert eines Grundstücks entscheidend von seiner Lage und damit von der in der unmittelbaren Umgebung vorhandenen Bebauung bestimmt wird. Gerade die repräsentative oder auch villenartige Bebauung im Umfeld der B-Straße 5 führt dazu, dass ein Käufer einer Wohnung in diesem Haus bereit sein wird, auf Grund des attraktiven Wohnumfeldes einen höheren Kaufpreis auch für den anteiligen Grund und Boden zu zahlen. Dieser Umstand hat im vorliegenden Fall seinen Niederschlag sowohl in den gezahlten Grundstückskaufpreisen als auch in den Anschaffungskosten der Klägerin für die Eigentumswohnungen gefunden. So ist bei den in den Vorjahren getätigten Verkäufen des Grundstücks in unbebautem Zustand im Jahr 1992 ein Quadratmeterpreis von 600 DM und im Jahr 1993 ein Quadratmeterpreis von 1.000 DM gezahlt worden. Beide Käufe wurden jeweils von gewerblichen Investoren bzw. Bauträgern durchgeführt, so dass davon auszugehen ist, dass der Kaufpreis nahe dem Verkehrswert vereinbart wurde. Zum anderen spiegelt sich die Attraktivität der konkreten Wohnlage in der B-Straße im östlichen Teil auch in dem von der Klägerin im Jahr 1995 für die Eigentumswohnungen gezahlten Kaufpreis i. H. v. über 4.750 DM je Quadratmeter wider.

Soweit der Prozessbevollmächtigte in der mündlichen Verhandlung darauf hingewiesen hat, dass diese Kaufpreise nicht dem Bodenwert des Grundstücks entsprochen hätten, da sie wesentlich durch das Fördergebietsgesetz beeinflusst gewesen seien, führt dies zu keiner abweichenden Bewertung. Der Prozessbevollmächtigte übersieht in diesem Zusammenhang, dass es sich bei dem der Kaufpreisaufteilung zu Grunde gelegten Bodenwert um einen Verkehrswert i. S. d. § 7 Abs. 1 der Wertermittlungs-Verordnung handelt. Ein wertbildender Faktor waren dabei sicherlich die erheblichen Abschreibungsmöglichkeiten aufgrund des Fördergebietsgesetzes. Dass der hierdurch beeinflusste Verkehrswert wirtschaftlich nicht nachhaltig erzielbar war, kann jedoch nicht zu einem niedrigeren Bodenwertansatz bei der AfA-Ermittlung führen, da die Kaufpreisaufteilung stichtagsbezogen zu erfolgen hat. Abzustellen ist daher nur auf die Wertverhältnisse am 28. Dezember 1995.

Ist der Beklagte somit zu Recht von einem Bodenwert von 600 DM je Quadratmeter ausgegangen, betrug der vom Kaufpreis abzuziehende Grund- und Bodenanteil 22,36 %. Rechnerisch folgerichtig wurde sodann vom Gesamtkaufpreis ein Betrag von 308.148 DM in Abzug gebracht und auf dieser Grundlage die Sonderabschreibung nach dem Fördergebietsgesetz sowie die normale Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 EStG ermittelt. Rechenfehler sind insoweit nicht ersichtlich und wurden von den Klägern auch nicht geltend gemacht. Die Anschaffungskosten hat der Beklagte erklärungsgemäß i. H. v. 1.378.125 DM seiner Berechnung zu Grunde gelegt. Soweit der im Klageverfahren eingeschaltete Prozessbevollmächtigte der Kläger im Rahmen seiner Aufteilungsberechnung zu diesen Anschaffungskosten geschätzte Anschaffungsnebenkosten von 5 % hinzugerechnet hat, sind derartige Anschaffungsnebenkosten in den Einkommensteuererklärungen nicht geltend gemacht und auch im Klageverfahren nicht konkret belegt worden.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.