Finanzgericht Düsseldorf, 8 K 2386/06 E

T a t b e s t a n d:

Streitig ist, ob die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) zu ändern sind.

Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger erzielte in den Streitjahren 2001 bis 2004 u.a. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit auf Grund einer Tätigkeit bei der X AG. In ihren Einkommensteuererklärungen gaben die Kläger die bezogenen Arbeitslöhne des Klägers mit 167.144 DM (2001), 84.518 EUR (2002), 88.986 EUR (2003) und 94.525 EUR (2004) an. Mit Einkommensteuerbescheiden vom 28. Januar 2003 (2001), 24. Oktober 2003 (2002), 06. Dezember 2004 (2003) und 15. April 2005 (2004) veranlagte der Beklagte (das Finanzamt -FA-) die Kläger zur Einkommensteuer und legte dabei die erklärten Arbeitslöhne des Klägers als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit zu Grunde. Die Bescheide wurden bestandskräftig.

Im Februar 2006 informierte der Arbeitgeber den Kläger, dass er im Rahmen der Umstellung des Altersversorgungssystems auf eine andere Zusatzversorgungskasse Ausgleichszahlungen (sog. Nachteilsausgleich) für die Altersvorsorge des Klägers geleistet habe. Diese Zahlungen habe er als Arbeitslohn behandelt und dem Lohnsteuerabzug unterworfen. Nach einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) handele es sich jedoch nicht um Arbeitslohn i.S.v. § 19 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Die Kläger beantragten daraufhin am 12. April 2006, die Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern und die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers um 2.321 DM (2001), 1.226 EUR (2002), 1.261 EUR (2003) und 1.359 EUR (2004) zu mindern. Diesen Antrag lehnte das FA ab und wies den dagegen eingelegten Einspruch als unbegründet zurück.

Mit ihrer Klage tragen die Kläger vor, nach den BFH-Urteilen vom 14. September 2005 und 15. Februar 2006 stellten die Ausgleichszahlungen des Arbeitgebers an die Zusatzversorgungskasse keinen Arbeitslohn dar. Deshalb seien die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern. Dem Kläger sei bis Februar 2006 nicht bekannt gewesen, dass sein Arbeitgeber Sonderzahlungen an die Zusatzversorgungskasse der Lohnsteuer unterworfen habe. Insoweit liege eine dem FA nachträglich bekannt gewordene Tatsache vor. Die angeführten BFH-Urteile stellten keine Änderung der Rechtsprechung dar, da es zu diesem Problemkreis zuvor keine Rechtsprechung des BFH gegeben habe. Auf Grund der Unkenntnis über den Sachverhalt sei es ihm nicht möglich gewesen, gegen die Einkommensteuerbescheide Einsprüche einzulegen.

In der mündlichen Verhandlung haben die Kläger ergänzend ausgeführt, bei der Frage nach der Ursächlichkeit der Unkenntnis der Tatsachen seitens des FA für die ursprüngliche Steuerfestsetzung (sog. Rechtserheblichkeit) müsse differenziert werden. Enthalte ein Steuerpflichtiger der Finanzbehörde Tatsachen vor, etwa weil er sie für steuerlich nicht relevant halte, komme eine Änderung zu seinen Gunsten nur in Betracht, wenn die Behörde in Kenntnis der Tatsachen nicht ebenso (falsch) entschieden hätte. Sei aber auch dem Steuerpflichtigen die Tatsache nicht bekannt gewesen, müsse eine Änderung auch dann erfolgen, wenn zwar die Behörde die Steuer in Kenntnis der Tatsache ebenso hoch festgesetzt hätte wie ohne Kenntnis, der Steuerpflichtige aber sodann hätte Einspruch einlegen und später ggf. Klage erheben können. Den Entscheidungen des BFH, in denen er auf die Rechtserheblichkeit abgestellt habe, habe stets ein Sachverhalt zu Grunde gelegen, in dem der Steuerpflichtige im Zeitpunkt der Veranlagung Kenntnis von den Tatsachen gehabt habe.

Die Kläger beantragen,

unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 05. Mai 2006 und der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2006 das FA zu verpflichten, die Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 in der Weise nach § 173 AO zu ändern, dass die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit um 2.321 DM (2001), 1.226 EUR (2002), 1.261 EUR (2003) und 1.359 EUR (2004) gemindert werden,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Zur Begründung führt es aus, das BFH-Urteil vom 14. September 2005 stelle eine Änderung der Rechtsprechung dar. § 173 AO habe nicht den Sinn, dem Steuerpflichtigen zu gestatten, sich auf Tatsachen gegenüber dem FA erst dann zu berufen, wenn durch spätere Änderung der Rechtsprechung eine Rechtslage entstehe, die eine bisher nicht vorgetragene Tatsache nunmehr als relevant erscheinen lasse. Ein Steuerbescheid dürfe deshalb nicht nach § 173 AO geändert werden, wenn das FA bei ursprünglicher Kenntnis der Tatsachen nicht anders entschieden hätte.

Mit Beschluss vom 02. November 2006 hat der Senat das Verfahren dem Berichterstatter als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:

Die Klage ist unbegründet.

1. Das FA ist nicht verpflichtet, die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 2001 bis 2004 zu Gunsten der Kläger zu ändern. Es handelt sich zwar auch nach Ansicht der Finanzverwaltung bei den Sonderzahlungen an eine neue Zusatzversorgungskasse nicht um Arbeitslohn im Sinne des § 19 EStG (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 30. Mai 2006 IV C 5 - S 2333-53/06, Bundessteuerblatt -BStBl- I 2006, 415). Allerdings sind die Voraussetzungen für eine Änderung der Einkommen-steuerbescheide nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nicht erfüllt.

Nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden.

a) Dem FA sind die Tatsachen im Zusammenhang mit den Sonderzahlungen der X AG an die neue Zusatzversorgungskasse erst nachträglich bekannt geworden. Im Zeitpunkt der jeweiligen Erstveranlagung der Kläger zur Einkommensteuer 2001 bis 2004 waren dem FA die Tatsachen, dass in den vom Arbeitgeber bescheinigten und von den Klägern erklärten Arbeitslöhnen des Klägers für die Jahre 2001 bis 2004 Nachteilsausgleichszahlungen des Arbeitgebers an eine Zusatzversorgungskasse enthalten waren, nicht bekannt. Erst auf Grund des Antrags der Kläger vom 12. April 2006 auf Änderung der bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide erhielt das FA davon Kenntnis, dass der Arbeitgeber des Klägers Sonderzahlungen in Höhe von 2.321 DM (2001), 1.226 EUR (2002), 1.261 EUR (2003) und 1.369 EUR (2004) an die Zusatzversorgungskasse geleistet und die Zahlungen als Arbeitslohn in den Lohnsteuerkarten bescheinigt hatte.

b) Allerdings waren die dem FA nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen für die ursprüngliche zu hohe Steuerfestsetzung nicht ursächlich.

aa) Nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 23. November 1987 GrS 1/86 (BStBl II 1988, 180) führen nachträglich bekannt gewordene Tatsachen und Beweismittel nur dann zu einer niedrigeren Steuer im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO (entsprechendes gilt für eine höhere Steuer im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO), wenn das FA bei rechtzeitiger Kenntnis der Tatsache schon bei der ursprünglichen Veranlagung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu keiner anderen Steuer gelangt wäre (seitdem ständige Rechtsprechung: BFH-Urteile vom 14. Dezember 1994 XI R 80/92, BStBl II 1995, 293; vom 29. Juli 1998 II R 39/96, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1999, 154; BFH-Beschluss vom 20. Oktober 2005 I B 49/05, BFH/NV 2006, 337 m. w. N.). Diese Rechtsprechung hat in der Literatur nahezu einhellige Zustimmung gefunden (von Groll in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 173 AO Anm. 125; von Wedelstädt in Beermann/Gosch, Steuerliches Verfahrensrecht, § 173 AO Rz. 26; Leimkühler in Pump/Lohmeyer, AO, § 173 Rz. 47; Koenig in Pahlke/Koenig, AO, 2004, § 173 Rz. 87; Frotscher in Schwarz, AO, § 173 Rz. 31; a.A. Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 173 AO Tz. 55). Denn der rechtfertigende Grund für die Durchbrechung der Bestandskraft nach § 173 AO ist nicht die Unrichtigkeit der Steuerfestsetzung (der Fehler der Finanzbehörde), sondern der Umstand, dass die Behörde bei ihrer Entscheidung nicht von einem vollständigen Sachverhalt ausgegangen ist (Frotscher in Schwarz, AO, § 173 Rz. 31).

bb) Entgegen der Ansicht der Kläger kann auf das Erfordernis der Rechtserheblichkeit auch dann nicht verzichtet werden, wenn – wie hier – neben der Finanzbehörde auch der Steuerpflichtige erst nach der ursprünglichen Veranlagung Kenntnis von den Tatsachen erhalten hat. Denn auch in diesen Fällen bietet § 173 AO keine allgemeine Grundlage für die Beseitigung materiell-rechtlicher Fehler, wie etwa die Behandlung des Nachteilsausgleichs als Arbeitslohn durch das FA. Die von den Klägern begehrte Differenzierung zwischen Fällen, in denen der Steuerpflichtige die Tatsachen kennt, der Behörde aber vorenthält und solchen, in denen er die Tatsachen selbst nicht kennt, findet weder in der Rechtsprechung noch in der Literatur einen Anhalt. Der BFH hat im Urteil vom 25. Juli 2001 VI R 82/96 (BFH/NV 2001, 1533) auf das Erfordernis der Rechtserheblichkeit der neu bekannt gewordenen Tatsachen (Listenpreis und marktüblicher Abschlag bei einem Fahrzeug) in einem Fall abgestellt, in dem die Tatsachen den dortigen Klägern im Zeitpunkt der Erstveranlagung nicht bekannt waren, sondern ihnen vom Arbeitgeber erst später mitgeteilt wurden.

Bei der Frage nach der Rechtserheblichkeit der nachträglich bekannt gewordenen Tatsache ist auch nicht – wie die Kläger meinen – darauf abzustellen, ob der Steuerpflichtige dann, wenn die Behörde auch in Kenntnis der Tatsachen zu keiner anderen Entscheidung gekommen wäre, ggf. in einem sich anschließenden Einspruchs- oder Klageverfahren nach Bekanntwerden des BFH-Urteils vom 14. September 2005 VI R 148/98 (BStBl II 2006, 532) eine niedrigere Steuerfestsetzung hätte erreichen können. Wie das FA bei Kenntnis bestimmter Tatsachen und Beweismittel einen Sachverhalt in seinem ursprünglichen Bescheid gewürdigt hätte, ist auf Grund des Gesetzes, wie es nach der damaligen Rechtsprechung des BFH ausgelegt wurde, und den die Finanzämter bindenden Verwaltungsanweisungen zu beurteilen, die im Zeitpunkt des Ergehens des ursprünglichen Bescheides durch das FA gegolten haben (BFH-Beschluss in BStBl II 1988, 180; BFH-Urteil in BFH/NV 2001, 1533).

cc) Das Gericht ist, wie auch das FA und die Kläger in der mündlichen Verhandlung, davon überzeugt, dass das FA bei Kenntnis der Tatsachen, dass in den bescheinigten und erklärten Arbeitslöhnen des Klägers Sonderzahlungen des Arbeitgebers an die neue Zusatzversorgungskasse enthalten sind, den Arbeitslohn laut Lohnsteuerkarte bzw. Lohnsteuerbescheinigung nicht um diesen Nachteilsausgleich gemindert, sondern mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit die Einkommensteuer ebenso (falsch) festgesetzt hätte, wie dies ohne Kenntnis der Tatsache geschehen ist. Denn es entsprach in den Zeitpunkten des Erlasses der ursprünglichen Einkommensteuerbescheide zwischen Januar 2003 und April 2005 der Verwaltungsauffassung, dass es sich bei den Ausgleichszahlungen um steuerpflichtige Umlagezahlungen und damit um Arbeitslohn gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG handele. Dies wird durch die Stellungnahme des BMF zum Revisionsverfahren VI R 148/98 (BStBl II 2006, 532) sowie durch die von der X für sich und ihre Beteiligungsgesellschaften (u. a. den Arbeitgeber des Klägers) eingeholte Auskunft des Finanzministeriums Nordrhein-Westfalen vom 12. Januar 2001 deutlich.

2. Die Revision wird nicht gelassen, da der Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung i. S. d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zukommt. Dass die nachträglich bekannt gewordenen Tatsachen für die Rechtserheblichkeit des Steuerbescheides ursächlich (rechtserheblich) sein müssen, ist höchstrichterlich geklärt. Dies hat der BFH sowohl zu Fällen entschieden, in denen nur die Behörde keine Kenntnis von den Tatsachen hatte, als auch zu solchen, in denen die Tatsachen auch dem Steuerpflichtigen (zunächst) unbekannt waren.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.