Finanzgericht Düsseldorf, 16 K 589/04 E

Tatbestand

Die Kläger sind für das Streitjahr 2001 durch Bescheid vom 27.6.2003 zur Einkommensteuer zusammenveranlagte Eheleute. Streitig ist, ob die Klagefrist gewahrt wurde und ob weitere Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers abzugsfähig sind.

Der Kläger war bis zum 1.5.2001 als Franchisenehmer in Z-Stadt, dem seinerzeitigen Familienwohnort der Kläger, gewerblich tätig. Ab dem 2.4.2001 war er in Y-Stadt bei der C AG im Angestelltenverhältnis beschäftigt. Ausweislich des Mietvertrages mit seiner Arbeitgeberin bezog er ab dem 11.6.2001 eine Werkmietwohnung in X-Stadt, nachdem er bis dahin in Y-Stadt einem Hotelzimmer gewohnt hatte.

Die Klägerin und das gemeinsame Kind der Kläger zogen in der Zwischenzeit am 1.8.2001 zunächst nach W-Stadt, wo sie unter der Anschrift der Schwester der Klägerin gemeldet waren, und von dort am 22.8.2001 nach V-Stadt um.

Mangels näherer Erläuterungen der Kläger zu den Umständen der Begründung einer doppelten Haushaltsführung ließ der Beklagte die erklärten "Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung" in Höhe von 18.511 DM zunächst unberücksichtigt.

Im darauf folgenden Einspruchsverfahren legten die Kläger eine weitere Kopie des Werkmietwohnungsvertrages und den zunächst auf eine Probezeit bis zum 30.9.2001 befristeten Anstellungsvertrag vom 29.3.2001 vor.

Der Beklagte erklärte sich daraufhin bereit, Aufwendungen für die Zeit einer doppelten Haushaltsführung bis zum 30.6.2001 in Höhe von zusammen 10.987 DM zu berücksichtigen. Ab dem 1.8.2001 komme ein Ansatz von Mehraufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung nicht mehr in Betracht, da die beruflich begründete doppelte Haushaltsführung durch die neue Wohnsitznahme der Klägerin beendet worden sei. Es stelle sich die Frage, ob überhaupt noch ein Familienwohnsitz bestanden habe. Jedenfalls sei damit der Familienwohnsitz in Z-Stadt aufgegeben worden. Eine berufliche Veranlassung für die Wohnsitznahme in V-Stadt sei nicht erkennbar. Infolgedessen blieben die 8 "Familienheimfahrten für den 2. doppelten Haushalt" sowie Kosten der Unterkunft von 2.600 DM unberücksichtigt.

Mit der Einspruchsentscheidung vom 23.12.2003, bekannt gegeben mit einfachem Brief an den Bevollmächtigten der Kläger, wurde die Steuerfestsetzung dementsprechend geändert. Als Absendedatum wurde in dem Einspruchshefter des Beklagten, versehen mit der Paraphe der Bearbeiterin, der 23.12.2003 vermerkt.

Daraufhin haben die Kläger mit Schriftsatz ihres Bevollmächtigten vom 5.2.2004, eingegangen bei Gericht am gleichen Tage, Klage erhoben. Der Klageschrift war eine Kopie der Einspruchsentscheidung beigefügt, die den Eingangsstempel des Bevollmächtigten vom 5.1.2004, versehen mit einem Fristvermerk lautend auf den 5.2.2004, ausweist.

Mit Klageerwiderungsschreiben vom 1.3.2004 wies der Beklagte darauf hin, dass, ausgehend von der sog. Drei-Tages-Fiktion des § 122 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) i.V.m § 108 Abs. 3 AO, die Klagefrist bereits am 29.1.2004 abgelaufen sei.

Der Bevollmächtigte entgegnete, er sei am 24.12.2003 und am 31.12.2003 in den Kanzleiräumen gewesen und habe eingegangene Schreiben gestempelt und bearbeitet. Die Einspruchsentscheidung sei nicht dabei gewesen.

Er fügte eine "eidesstattliche Versicherung" der Rechtsanwaltsangestellten D und E vom 6.9.2004 bei, in der es u.a. heißt:

"Seit Anbeginn unserer Tätigkeit im Anwaltsbüro wird die eingehende Post nach Öffnung als Erstes immer mit dem Eingangsstempel, welcher auch immer mit dem aktuellen Tagesdatum eingestellt ist, gestempelt, dann den jeweiligen Akten zugeordnet und anschließend etwaige Termine und Fristen notiert. So ist es auch in dem speziell hier in Rede stehenden Verfahren gehandhabt worden."

Darüber hinaus legte er eine Kopie seines Terminkalenders - ein Posteingangsbuch sei nicht geführt worden - vor, aus dem sich ein Eintrag unter dem 5.2.2004 "Fristablauf AA und BA ./. FA W-Stadt -03/0213- KVA erl." ergibt.

Hinsichtlich der Berechnung der Klagefrist werde angezweifelt, dass die Einspruchsentscheidung am 23.12.2003 zur Post gegeben worden sei.

Ungeachtet dessen sei der Prozessbevollmächtigte zuletzt am 3.1.2004 noch in der Praxis gewesen und habe dabei auch den Briefkasten kontrolliert. Das mache er an Samstagen immer, da in der Innenstadt der Briefkasten häufig durch Werbung verstopft werde. Das Schreiben des Finanzamts habe sich nicht im Briefkasten befunden. Die Einspruchsentscheidung sei erst am 5.1.2004 beim Prozessbevollmächtigten eingegangen.

Die Kläger führen an, die Klägerin sei in die Nähe ihrer in V-Stadt lebenden Eltern gezogen, um mit ihrer Hilfe die Betreuung des Kindes besser zu gewährleisten, damit sie weiterhin berufstätig sein könne. Ein Umzug nach Süddeutschland sei schon aus schulischen Gründen nicht in Betracht gezogen worden. Auch habe man die berufliche Entwicklung des Klägers, insbesondere die Probezeit, abwarten wollen.

Die vorübergehende Meldung unter der Anschrift der Schwester der Klägerin sei erfolgt, weil nach der gemeinsamen Lebensplanung die Klägerin dem Kläger habe nachziehen sollen. Dies sei daran gescheitert, dass der Kläger an seinem Arbeitsort von dem Arbeitgeber lediglich ein als Familienwohnung ungeeignetes Appartement vermittelt worden sei. Da inzwischen aber die Wohnung in Z-Stadt bereits aufgelöst worden sei, habe man aus Gründen, welche die Schulsituation der Tochter betrafen, vorübergehend in W-Stadt einen Wohnsitz angemeldet. Sodann sei der Umzug nach V-Stadt erfolgt. Bei diesem "Provisorium" sei es bis heute geblieben.

Die Kläger beantragen,

den angefochtenen Einkommensteuerbescheid vom 20.6.2003 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 23.12.2003 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit des Klägers weitere Werbungskosten von 7.400 DM berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte hält an seiner Auffassung fest, dass der Umzug der Klägerin zu einem neu zu beurteilenden Auseinanderfallen des Familienwohnsitzes und der Arbeitsstätte des Klägers geführt habe. Diese neu begründete doppelte Haushaltsführung sei im Unterschied zu der ursprünglichen doppelten Haushaltsführung in erster Linie privat veranlasst, sodass ein steuerlicher Abzug nicht in Frage komme. Der Beklagte beruft sich auf das Urteil des Finanzgerichts (FG) München vom 29.3.1993 15 K 147/91, (Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1993, 573) und auf das Urteil des FG Schleswig-Holstein vom 6.11.2001 IV 906/96 (EFG 2002, 319).

Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung des Prozessbevollmächtigten der Kläger, Herrn Rechtsanwalt, als Zeugen, darüber, wann ihm, dem Zeugen, die Einspruchsentscheidung zugegangen ist. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig und begründet.

1. Die Klage ist zulässig.

Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme ist davon auszugehen, dass die Klage mit Eingang bei Gericht am 5.2.2004 rechtzeitig erhoben wurde. Die Klagefrist (§ 47 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-) begann am 5.1.2004 und endete am 5.2.2004 (Fristberechnung nach § 54 Abs. 2 FGO i.V.m. § 222 der Zivilprozessordnung i.V.m. §§ 187 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuches).

Der Fristbeginn wurde durch die Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung am 5.1.2004 ausgelöst.

Dabei kann letztlich dahingestellt bleiben, ob die Einspruchsentscheidung, wie dem Vermerk der Rechtsbehelfsstellensachbearbeiterin des Beklagten zu entnehmen ist, tatsächlich noch am 23.12.2003 oder erst an einem folgenden Tag von der Behörde zur Post gegeben wurde. Zwar würde eine Postaufgabe noch am 23.12.2003 gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO die so genannte Bekanntgabevermutung ausgelöst haben, wonach ein Verwaltungsakt bei einer Übermittlung im Geltungsbereich dieses Gesetzes am dritten Tage nach der Aufgabe zur Post, im Falle der Kläger unter Berücksichtigung der Weihnachtsfeiertage und des Wochenendes (dazu: Bundesfinanzhof -BFH- Urteil vom 13.5.2003 IV R 56/02, Bundessteuerblatt -BStBl- Teil II 2003, 898) am 29.12.2003, als bekannt gegeben gilt. Jedoch haben sich aus den konkreten Umständen und dem Vorbringen der Kläger sowie der Zeugenaussage, wie auch der Beklagtenvertreter zugestanden hat, Zweifel an der Zugangsvermutung ergeben (vgl. zu den Anforderungen an die Substantiierung der Zweifel: BFH Urteil vom 17.6.1997 IX R 79/95, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1997, 828; BFH Urteil vom 27.11.2002 X R 17/01, BFH/NV 2003, 586 und FG Hamburg Beschluss vom 29.1.2001 II 33/00, JURIS STRE200171271, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Danach ist insbesondere nach der Aussage des Zeugen hinreichend glaubhaft gemacht, dass die Einspruchsentscheidung bis zum 4.1.2004 nicht in den Verfügungsbereich des Empfängers, des Bevollmächtigten der Kläger, gelangt war.

Im Zweifel hat dann die Behörde den Zugang des Verwaltungsaktes und den Zeitpunkt des Zugangs nachzuweisen (§ 122 Abs. 2 2.Halbsatz AO). Dem Beklagten war es jedoch nicht möglich, einen Zugang beim Bevollmächtigten der Kläger vor dem 5.1.2004 nachzuweisen.

2. Die Klage ist auch begründet.

Die geltend gemachten Aufwendungen sind als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit abzuziehen. Es handelt sich um notwendige Mehraufwendungen, die dem Kläger wegen seiner aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstanden sind (§ 9 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes -EStG- 2001).

Eine doppelte Haushaltsführung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt (§ 9 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 EStG). Diese Voraussetzungen waren für die Kläger bis zum Ende des Streitjahres unproblematisch gegeben, da der Kläger in Süddeutschland wohnte, während der Familienwohnsitz sich in Z-Stadt bzw. später in V-Stadt befand. Bei einem verheirateten Arbeitnehmer, wie dem Kläger, ist der eigene Hausstand und Lebensmittelpunkt regelmäßig der Aufenthalts- und Wohnort der Familie (vgl. v.Beckerath in Kirchhof, Kompaktkommentar zum EStG, 5. Aufl. § 9 Rz. 247 m.w.N.).

An dem nach dem Gesetzeswortlaut erforderlichen Begründungs- und Veranlassungs-zusammenhang hat auch die Verlegung des Familienwohnsitzes nach W-Stadt bzw. nach V-Stadt nichts geändert.

In dieser Wohnsitzverlegung ist nicht, wie der Beklagte meint, eine von der ursprünglichen Begründung der doppelten Haushaltsführung isoliert zu betrachtende neuerliche Begründung einer doppelten Haushaltsführung zu sehen, die eine erneute Prüfung der Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG auslöst, mit dem Ergebnis, dass die von privaten Erwägungen getragene Wohnsitznahme in W-Stadt/V-Stadt bestimmend wird für die Qualifizierung als insgesamt privat veranlasste Trennung der Familie.

Die Betrachtungsweise des Beklagten würde zu einer künstlichen Aufspaltung eines einheitlichen Lebenssachverhalt führen. Denn die Trennung der Familie war durch die Berufsaufnahme des Klägers in Süddeutschland begründet worden und wirkte auch nach der Verlegung des Familienwohnsitzes fort. Dem Beklagten ist zuzugeben, dass die Wohnsitznahme zuletzt in V-Stadt privat veranlasst war. Genauso ist jedoch das schlichte Beibehalten einer Familienwohnung privat veranlasst, ohne dass ein Umzug hinzukommt. In beiden Fällen kommt zu dieser, bei isolierter Betrachtung, privaten Veranlassung jedoch in gleicher Weise das auslösende und zugleich entscheidende Moment der allein beruflich bedingten Begründung einer Zweitwohnung am Beschäftigungsort hinzu. Allein an letztere Veranlassung, an der sich durch den Wohnsitzwechsel der Familie nichts geändert hat, knüpft das Gesetz die Möglichkeit, die beruflich bedingten Mehrkosten als Werbungskosten abziehen zu können (vgl. auch Drenseck in Schmidt, Kommentar zum EStG § 9 Rz. 152; Thürner in Blümich, Kommentar zum EStG, 24. Aufl., § 9 Rz. 369, 385: doppelte Haushaltsführung bezieht sich auf den Beschäftigungsort; Lang in Littmann/Bitz/Pust, Kommentar zum EStG, § 9 Rz. 338 a.E.).

Zu der aus beruflichem Anlass erfolgten Begründung einer doppelten Haushaltsführung, tritt, wie bei jeder Art von Werbungskosten so auch hier, die Prüfung des Veranlassungszusammenhangs für die Dauer des Bestehens der doppelten Haushaltsführung hinzu. Der Veranlassungszusammenhang kann bei später veränderten Umständen entfallen. Mit der Verlegung des Familienwohnsitzes sind, zumindest im Falle der Kläger, derartige Umstände nicht eingetreten. Denn, wie die Kläger nachvollziehbar dargelegt haben, sprachen gegen einen Nachzug der Familie und damit eine Beendigung der Notwendigkeit einer doppelten Haushaltsführung, die Tatsachen, dass sich offenbar dort keine geeignete, bezahlbare Wohnung in ausreichender Größe finden ließ und dass der Kläger jedenfalls bis zum Ablauf seiner Probezeit, es handelte sich zunächst um ein befristetes Arbeitsverhältnis, nicht sicher davon ausgehen konnte, dort auch auf Dauer beschäftigt zu bleiben. Vor dem Hintergrund der Unsicherheit der weiteren beruflichen Entwicklung des Klägers ist auf der anderen Seite zu erklären, dass die Klägerin als nunmehr faktisch Alleinerziehende in der Nähe ihrer Eltern die für notwendig erachtete Unterstützung suchte. Diese, auf die berufliche Situation zurückzuführende Veranlassung ist auch darin deutlich geworden, dass die Kläger selbst ihre räumliche Trennung als "Provisorium" angesehen haben. In der neuesten Gesetzesfassung des § 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG (Steueränderungsgesetz 2003 vom 15.12.2003, Bundesgesetzblatt -BGBl.- I 2003, 2645) hat der Gesetzgeber selbst -klarstellend- deutlich gemacht, dass der Werbungskostenabzug grundsätzlich unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird, möglich bleibt (dazu ebenso Fuhrmann in Korn, Kommentar zum EStG § 9 Rz. 119 unter Hinweis auf BT-Drucksache 15/1945 vom 6.11.2003).

Es kann dahingestellt bleiben, ob der Ansicht des FG Schleswig-Holstein in dem von dem Beklagten angeführten Urteil vom 6.11.2001 IV 906/95 (EFG 2002, 319) zu folgen ist, wonach bei einer zeitgleichen Verlegung von Familienwohnsitz und Arbeitsstelle auf die zur Gründung des zweiten Hausstandes führenden Beweggründe abzustellen ist. Diese dort entscheidungsbegründende Gleichzeitigkeit ist im Falle der Kläger nicht gegeben. Die Kläger haben erst zeitlich nachfolgend den Familienwohnsitz nach V-Stadt verlegt. Sie haben zudem, nach eigenem Bekunden, vorher die Möglichkeit eines Umzuges nach Süddeutschland geprüft und aus oben genannten Gründen (zunächst) zurückgestellt.

Dem ebenfalls von dem Beklagten genannten Urteil des FG München vom 29.3.1993 15 K 147/91, EFG 1993, 573, kann insoweit gefolgt werden, als ein Wohnsitzwechsel Anlass zur Prüfung des fortbestehenden Veranlassungszusammenhanges bieten kann und die Ursachenkette nicht unterbrechen darf. Ob dies auch für das aus dem Gesetz nicht ableitbare Argument, der Gemeinschaft der Steuerzahler könne nicht zugemutet werden, eine erhebliche Verschiebung des Familienhausstandes zu honorieren, gelten kann, mag dahinstehen. Denn das FG München hat seine Entscheidung auch davon abhängig gemacht, ob in einer Gesamtschau ("insgesamt gesehen als beruflich begründet") der Vereinigung von Familienhausstand und Wohnung am Arbeitsort nichts entgegensteht. Im hier zu beurteilenden Fall standen aber nach Auffassung des Senats, wie oben dargestellt, im Streitjahr beachtliche Gründe einer Vereinigung der Haushalte entgegen.

Der Höhe nach handelt es sich bei den Aufwendungen für Familienheimfahrten und den Unterkunftskosten von zusammen 7.400 DM um notwendige Mehraufwendungen. Dies war auch zwischen den Beteiligten nicht streitig.

Die Übertragung der Steuerberechnung beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO, die Kostenentscheidung auf § 135 Abs. 1 FGO.