1

Tatbestand:

2

Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Kläger Verluste im Zusammenhang mit einer Beteiligung an einer Aktiengesellschaft als Betriebsausgaben bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit in Ansatz bringen kann.

3

Der Kläger betrieb im Streitjahr 1991 als selbständiger Diplom-Ingenieur ein Planungsbüro für Statiken und Planungen im Bauwesen. Seinen Gewinn aus dieser freiberuflichen Tätigkeit ermittelte er durch Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz -EStG-.

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Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 21.08.1989 beteiligte sich der Kläger als Gründungsmitglied an einer AG , deren Aktienkapital 1.050.000 DM betrug. Die Beteiligung des Klägers betrug zunächst 150.000 DM (1/7). Später erwarb der Kläger einen 1/8 Anteil an einer weiteren Aktie zum Betrag von 18.750 DM hinzu, so dass sich seine Beteiligung insgesamt auf 168.750 DM belief. Der Kläger wies die Beteiligung buchmäßig als Betriebsvermögen aus. An der AG waren neben dem Kläger zunächst zwei weitere Ingenieure, drei Kaufleute, davon ein Kaufmann, und eine GmbH, ein Planungsbüro, beteiligt. Gegenstand des Unternehmens war gemäß § 3 Ziffer 1. der Satzung der Erwerb eines bestimmten Grundstücks und die Errichtung, Verpachtung und Verwertung eines Hotels auf diesem Grundbesitz. Ferner bestimmte die Satzung unter § 3 Ziffer 2., dass die Gesellschaft berechtigt sei, andere Unternehmungen zu gründen, zu erwerben oder sich an solchen zu beteiligen sowie Niederlassungen zu errichten und alle sonstigen Maßnahmen ergreifen sowie Rechtsgeschäfte vorzunehmen, die zur Erreichung und Förderung des Gesellschaftszweckes notwendig oder dienlich seien. Ziel des Unternehmens war es, dass potentielle Messebesucher und Kapitalanleger zu einem Einmalpreis in Höhe von 4.000 DM pro Zimmer und Messetag Belegungsrechte (beschränkt persönliche Dienstbarkeiten) für einen Zeitraum vom 25 Jahren erwerben sollten.

5

Die AG kaufte im Januar 1990 eine Hotelanlage an. Laut Werbeprospekt der AG sollte die GmbH die Architekturleistungen des geplanten Umbaus - Umbau und Aufstockung des Hotels sowie Erweiterung um einen Neubau - übernehmen. Am 07.01.1990 erhielt der Kläger von der GmbH den Auftrag, die hierzu erforderlichen Statiken und Pläne zu erstellen. Das Auftragsvolumen betrug 150.000 DM. Im Verlauf des Jahres 1990 übernahm der Kläger ferner unentgeltlich mehrere selbstschuldnerische Bürgschaften für Verbindlichkeiten der AG. Er gewährte des weiteren einer GmbH, die die Messe-Sharing-Rechte vermarkten sollte, ein Darlehen von 5.000 DM. Noch im selben Jahr kaufte ein Zeuge ohne Zustimmung der Aktionäre für die AG weitere Hotelgrundstücke In der Folgezeit wurde die AG zahlungsunfähig und geriet im Jahr 1991 in Konkurs. Der Kläger wurde daraufhin aus den übernommenen Bürgschaften in Anspruch genommen, so dass ihm insgesamt folgender Verlust entstand:

6

Beteiligung	168.750 DM
Zinsen	61.500 DM
Rechtsanwaltskosten	16.935 DM
Grunderwerbsteuer	24.853 DM
Darlehen	5.000 DM
Gesamtbetrag	277.038 DM

7

Bei den Posten "Zinsschulden" und "Grunderwerbsteuer" handelte es sich um Schulden der AG, für die der Kläger infolge der persönlichen Haftungsübernahme und der Bürgschaft in Anspruch genommen worden war. Die Rechtsanwaltskosten waren bei dem Versuch angefallen, die Inanspruchnahme aus der Bürgschaft abzuwehren.

8

In der gemeinsam mit der Klägerin abgegebenen Einkommensteuererklärung für 1991 machte der Kläger Aufwendungen von 277.038 DM als Betriebsausgaben bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit geltend. Der Beklagte (das Finanzamt FA) ließ die Aufwendungen nicht zum Abzug zu und erließ am 08.04.1993 einen Einkommensteuerbescheid für 1991, in welchem es die Steuer auf 209.490 DM festsetzte. Die Steuerfestsetzung erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 Satz 1 Abgabenordnung -AO-. Zur Begründung führte das FA an, die Beteiligung an der AG stelle kein notwendiges Betriebsvermögen des Ingenieurbüros dar. Unabhängig davon habe der Kläger nicht dargelegt, dass die Bürgschaftsaufwendungen ausschließlich betrieblich veranlasst gewesen seien.

9

Mit ihrem Einspruch machten die Kläger geltend, mit der Beteiligung seien für den Kläger entsprechende Statikaufträge für den Umbau sowie die Erweiterung der Hotelprojekte verbunden gewesen. Der Unternehmensgegenstand der AG, die Errichtung von Hotels, sei der freiberuflichen Tätigkeit des Klägers als Baustatiker nicht wesensfremd. Auch die Bürgschaften hätten allein der Erhaltung und Sicherung der Beteiligung als notwendiges Betriebsvermögen gedient und seien damit aus betrieblichen Gründen erteilt worden. Die AG habe weitere Hotelprojekte geplant, aus denen er -der Kläger- sich fortlaufend weitere Aufträge versprochen habe. Er habe eine auf die Vergabe von Aufträgen gerichtete Geschäftsbeziehung schaffen wollen. Für alle Beteiligten habe festgestanden, dass er die Ingenieurleistungen übernehmen werde. Hierzu legte der Kläger entsprechende Bestätigungen vor, die nicht von allen Aktionären unterschrieben worden sind.

10

Im Verlauf des Rechtsbehelfsverfahrens erließ das FA am 12.11.1996 aus das vorliegende Verfahren nicht betreffenden Gründen einen gemäß § 164 Abs. 2 Satz 1 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 1991, in welchem es die Einkommensteuer auf 214.872 DM heraufsetzte.

11

Mit Einspruchsentscheidung vom 02.01.1997 wies das FA den Einspruch sodann als unbegründet zurück. Eine Identität zwischen dem Betrieb der AG und der Ingenieurtätigkeit des Klägers sei nur für die Zeit der Aufbauphase des Hotels gegeben gewesen, so dass keine ähnlichen Einkünfte gegeben seien. Die Absicht zur Errichtung weiterer Hotelprojekte ließe sich nicht aus der Satzung der AG ableiten, in der lediglich als Geschäftszweck die Errichtung eines Hotels angeführt sei. Der Unternehmensgegenstand umfasse darüber hinaus wesentliche, nicht unter die eigentliche freiberufliche Tätigkeit des Klägers fallende andere Bereiche, wie die der Verpachtung und Vermarktung des Hotels, die diese Tätigkeit gegenüber der Ingenieurtätigkeit als wesensfremd erscheinen ließe. Da drei weitere Gesellschafter der AG Ingenieure gewesen seien, sei die Erteilung weiterer Aufträge für den Kläger keinesfalls sicher gewesen. Unabhängig davon sei das Auftragsvolumen aus dem abgeschlossenen Vertrag bezogen auf die Beteiligung des Klägers deutlich geringer, so dass von einer Förderung des Betriebes des Klägers nicht die Rede sein könne.

12

Mit der Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Ergänzend führen sie an, gerade weil andere Ingenieure Gesellschafter der AG gewesen seien, sei die Vergabe der Aufträge direkt abhängig von der Beteiligung an der AG gewesen. Die AG sei als Dachgesellschaft zum Zusammenschluss von Geschäftsleuten der Baubranche zur beruflichen Betätigung gegründet worden. Der Veranlassungszusammenhang entfalle auch nicht durch die "gemischten Tätigkeiten" der AG, da die bauplanerische Tätigkeit nach dem Gesamtbild für ihn -den Kläger- vorrangig gewesen sei. Bei einem Umsatz von 150.000 DM könne auch nicht von einer unwesentlichen Betätigung gesprochen werden, zumal in die Betrachtung auch die Folgeprojekte einbezogen werden müssten.

13

Mit Urteil vom 17.05.1999 hat der erkennende Senat die Klage abgewiesen. Dieses Urteil hat der Bundesfinanzhof -BFH- mit Urteil vom 31.05.2001 aufgehoben und an den erkennenden Senat zurückverwiesen.

14

Ergänzend macht der Kläger geltend, es sei absolut branchenüblich, dass ein Gesamtplanungsauftrag für alle Ingenieur- und Fachingenieurleistungen einem Generalplaner übertragen werde und dieser einzelne Fachingenieurleistungen (u.a. Tragwerksplanung) weiter vergebe.

15

Die Kläger beantragen,

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den Einkommensteuerbescheid 1991 vom 12.11.1996 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02.01.1997 dahingehend abzuändern, dass die Einkünfte des Klägers aus freiberuflicher Tätigkeit um 277.038 DM herabgesetzt werden.

17

Der Beklagte beantragt,

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die Klage abzuweisen.

19

Das FA hält an seiner im ersten Rechtszug geäußerten Auffassung fest.

20

Am 16.10.2002 hat der Berichterstatter den Rechtsstreit mit den Beteiligten erörtert. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll des Erörterungstermins Bezug genommen (Bl. 160 bis 162 d.A.).

21

Im Nachgang zum Erörterungstermin haben die Kläger schriftliche Bekundungen von Zeugen beigebracht (Bl. 172 bis 178 d.A.), in denen die Zeugen insbesondere schildern, ob und in welchem Umfang bereits zum Zeitpunkt der Gründung der AG über das erste Hotel hinaus, weitere Objekte beabsichtigt bzw. in konkreter Planung waren. Wegen der Einzelheiten wird auf die Bekundungen Bezug genommen.

22

Das Gericht hat die Steuerakten des FA und die Handakte der Großbetriebsprüfung zum Verfahren beigezogen. Auf diese und auf die Schriftsätze der Beteiligten im vorliegenden Verfahren wird wegen der weiteren Einzelheiten ebenfalls Bezug genommen.

23

In der mündlichen Verhandlung hat das Gericht die Zeugen vernommen. Wegen des Ergebnisses der Zeugenvernehmung wird auf das Verhandlungsprotokoll Bezug genommen.

24

Die Klage ist begründet.

25

Der Steuerbescheid für Einkommensteuer 1991 vom 12.11.1996 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung FGO).

26

Die geltend gemachten Aufwendungen sind als weitere Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus freiberuflicher Tätigkeit zu berücksichtigen (§ 4 Abs. 4 Einkommensteuergesetz –EStG-).

27

1) Nach der Revisionsentscheidung des BFH sind "Geldgeschäfte" eines Freiberuflers wie die Gewährung von Darlehen, die Übernahme einer Bürgschaft oder die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft generell als berufsfremde Vorgänge zu bezeichnen, die in der Gewinnermittlung außer Betracht bleiben müssen (BFH-Urteile vom 28. Januar 1960 IV 109/59 U, BStBl III 1960, 172; vom 9. September 1965 IV 245/63, HFR 1966, 73; vom 11. Januar 1966 I 53/63, BStBl III 1966, 218; vom 22. Januar 1981 IV R 107/77, BStBl II 1981, 564; vom 9. Oktober 1986 IV R 57/83, BFH/NV 1987, 708). Bei der Ausübung eines freien Berufs stehe grundsätzlich die eigene Arbeitskraft des Steuerpflichtigen sowie der Einsatz seines geistigen Vermögens und der durch eine qualifizierte Ausbildung erworbenen Kenntnisse im Vordergrund. Wenn es auch freie Berufe gebe, die etwa wegen der benötigten technischen Geräte einen nicht unerheblichen Kapitaleinsatz erforderten, so sei doch die Nutzung vorhandenen Kapitals eher die Ausnahme und jedenfalls nicht das Merkmal einer freiberuflichen Tätigkeit. Das den freien Berufen zugrunde liegende eigene Berufsbild begrenze und präge auch den dazugehörigen Betrieb.

28

Daraus folge, dass "Geldgeschäfte", die ihrer Art nach zu Einkünften nach § 20 EStG führten, der persönlichkeitsbezogenen freiberuflichen Tätigkeit grundsätzlich wesensfremd und deshalb getrennt zu beurteilen seien, auch wenn sie der Steuerpflichtige im sachlichen und wirtschaftlichen Zusammenhang mit seiner eigentlichen Tätigkeit, so auch mit dem Ziel der Gewinnung eines Mandanten oder Auftraggebers, eingegangen sei.

29

Im Einzelfall könne sich allerdings ergeben, dass die Eingehung von "Geldgeschäften" als Hilfstätigkeit zur freiberuflichen Tätigkeit anzusehen sei; dies könne selbst im Falle der Beteiligung an Kapitalgesellschaften zutreffen. Die Beteiligung sei dann nicht "wesensfremd". Die Abgrenzung sei danach zu treffen, ob die Gewinnung eines neuen Auftraggebers lediglich ein erwünschter Nebeneffekt sei, einerseits, dann "Geldgeschäft", oder ob das Geschäft ohne Aussicht auf neue Aufträge nicht zustanden gekommen wäre, andererseits, dann nicht wesensfremd.

30

2) Die Beteilung des Klägers an der AG ist notwendiges Betriebsvermögen seines freiberuflichen Planungsbüros, denn zur Überzeugung des Gerichts (§ 96 Abs. 1 FGO) steht fest, dass der Kläger die Beteiligung eingegangen ist, um sein Planungsbüro, in dem der Kläger im Streitjahr 7 Mitarbeiter beschäftigte, mit Aufträgen zu bevorraten und dass der Kläger die Beteiligung ohne Aussicht auf neue Aufträge nicht eingegangen wäre.

31

a) Die Überzeugung für die Motivation des Klägers stützt der Senat auf folgende Erwägungen: Der Kläger hat glaubhaft vorgetragen, er habe mit Beteiligungen der vorliegenden Art sicherstellen wollen, dass in seinem Büro, in dem im Streitjahr 7 Mitarbeiter beschäftigt gewesen seien, stets ausreichend Arbeit vorhanden gewesen sei. Zu diesem Zweck sei er nicht nur die Beteiligung an der AG eingegangen, sondern auch eine Reihe anderer Beteiligungen. Diese Vorgehensweise sei zudem in der Branche üblich, denn es sei sehr schwierig, auf andere Weise Aufträge für ein Planungsbüro einzuwerben.

32

Die Zeugen haben den Vortrag des Klägers bestätigt. Mit Schreiben vom 06.11.2002 wurde mitgeteilt, dass Grund für die Beteiligung der GmbH an der AG der Erhalt von Architektenaufträgen war und dass dem Kläger die Aufträge zur Lösung der statischen Aufgaben übertragen werden sollten. Die Beauftragung des Klägers habe außer Zweifel gestanden. In der mündlichen Verhandlung hat ein Zeuge ausgeführt, er und der Projektentwickler hätten vor Gründung der AG Personen gesucht, die die erforderlichen Fähigkeiten gehabt hätten und bereit gewesen seien, Geld zur Finanzierung des Projekts bereitzustellen. Für die Beteiligten sei die AG quasi eine ABM-Maßnahme gewesen. Den Kläger habe er auch damit gelockt, dass er Aufträge erhalten sollte. Von den Mitbegründern sei allein der Kläger in der Lage gewesen, die notwendigen statischen Berechnungen durchzuführen. Der Zeuge hat bestätigt, dass das Grundprinzip der AG die Aufgabenteilung gewesen sei. Die Aufgabe des Klägers seien die statischen Berechnungen gewesen. Auch ein weiterer Zeuge hat mit schriftlicher Bekundung vom 05.11.2002 und bei der Befragung bestätigt, dass das Konzept der AG auf der Idee beruhte, mehrere Fachleute zusammen zu führen, die aufgrund ihrer Fachkenntnisse zur Verwirklichung und zum Erfolg beitragen konnten. Als Spezialist hätte der Kläger auch bei eventuellen weiteren Objekten die Statikerarbeiten erledigen sollen.

33

Die Motivation des Klägers findet zudem Bestätigung in der Tatsache, dass er die Beteiligung von Anfang an in seinem Betriebsvermögen ausgewiesen hat, nicht also erst zu einem Zeitpunkt, als bereits absehbar war, dass er die Beteiligung wegen des Konkurses der AG verlieren würde. Der Senat hat keine Zweifel daran, dass der Steuerberater des Klägers die Beteiligung in das Betriebsvermögen eingebucht hat, weil der Kläger ihm gegenüber geäußert hat, er erwarte aus der Beteiligung weitere Aufträge. Das FA hat den Vortrag in der mündlichen Verhandlung ebenfalls nicht bestritten. Schließlich ist auch der Betriebsprüfer für Großbetriebsprüfung im Zusatzbericht zum Betriebsprüfungsbericht vom 01.02.1996 zu dem Ergebnis gelangt, der Kläger habe von Anfang an die Vorgänge zur AG in seine betriebliche Buchführung eingebracht und habe im wesentlichen die aus der Beteiligung zu erwartenden Statikaufträge für sein Büro eingeplant.

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Angesichts der vorstehenden Überlegungen misst der Senat der Tatsache, dass der Kläger auch am wirtschaftlichen Erfolg der AG teilhaben sollte – ein Zeuge sprach von der Faustregel, das eingesetzte Kapital zu verdoppeln – kein so großes Gewicht bei, dass der Kläger die Beteiligung auch ohne Aussicht auf neue Aufträge eingegangen wäre. Gegen die Motivation des Klägers spricht nicht – anders als das FA meint –, dass bei Gründung der AG keine schriftlichen Vereinbarungen über die spätere Auftragsvergabe getroffen wurden. Zum einen existiert keine rechtliche Notwendigkeit für die Schriftform einer solchen Vereinbarung und zum anderen erachtet es der Senat als vollkommen ausreichend, dass bei arbeitsteiligen Projekten wie dem vorliegenden, die Absicht - entsprechend arbeitsteilig zu verfahren - unter den Beteiligten besteht. Der Zeuge hat dieses Vorgehen der Beteiligten nachvollziehbar mit dem vorherrschenden Motto der AG umschrieben: "Kaufst Du bei mir die Brötchen, kauf ich bei Dir die Wurst".

35

b) Darüber hinaus war die Geschäftstätigkeit der AG objektiv geeignet, dem Kläger Aufträge für sein Büro zu beschaffen. Tatsächlich hatte der Kläger bereits den Auftrag für das Erstobjekt mit einem Auftragsvolumen von 150.000 DM erhalten. Zur Überzeugung des Gericht steht auch fest, dass die AG bereits im Zeitpunkt der Gründung – für den Fall eines Erfolgs im ersten Objekt – die Absicht hatte, weitere Objekte zu verwirklichen, aus denen der Kläger weitere Aufträge für sein Büro erhalten hätte.

36

Die beigezogenen Protokolle der Aktionärsversammlungen und Arbeitssitzungen belegen, dass jedenfalls seit der zweiten Aktionärsversammlung am 02.10.1989 konkret weitere Objekte in Aussicht genommen wurden, die mit Um-, An- oder Neubauarbeiten verbunden gewesen wären (Protokoll der 6. Arbeitssitzung vom 28.06.1990, TOP 4; Protokoll der 7. Arbeitssitzung vom 25.07.1990, TOP 5, 6 und 7; Aktennotiz der Postbesprechung vom 16.04.1991, Pkt. 9). Ein Zeuge hat mit schriftlicher Bekundung vom 08.07.1999 namentlich 7 Bauvorhaben bezeichnet mit einer Bausumme von mehr als 2 Mio. DM bis zu mehr als 20 Mio. DM, mit Schreiben vom 06.11.2003 ferner, dass außer Zweifel gestanden habe, dass der Kläger für die weiteren Objekte beauftragt werden sollte. Bei der Befragung in der mündlichen Verhandlung hat der Zeuge nochmals glaubhaft bestätigt, dass der Kläger für Folgeobjekte die Aufträge im Rahmen einer Vergütung nach der HAOI sicher erhalten hätte. Ein weiterer Zeuge hat ebenfalls bestätigt, dass der Kläger innerhalb der AG "der" Ansprechpartner für Fragen der Statik gewesen sei und dass er bei Umbauplänen des Objekts für die AG bereits tätig geworden sei.

37

Der Tatsache, dass über das Erstobjekt hinausgehende Objekte in der Satzung der AG nicht ausdrücklich benannt worden sind, misst der Senat keine entscheidende Bedeutung bei. Zum einen enthält die Satzung durch § 3 Ziffer 2 eine Öffnungsklausel, die es der AG erlaubte, über das Erstobjekt hinaus weitere Objekte zu realisieren (vgl. Blatt 9 des Revisionsurteils). Zum anderen erachtet es der Senat als wirtschaftlich vernünftig, Folgeobjekte unter der Prämisse ins Auge zu fassen, dass das Erstobjekt erfolgreich verläuft. Dies hat neben der glaubhaften Einlassung des Klägers auch ein Zeuge ausdrücklich und glaubhaft bekundet.

38

3) Wegen des Umfangs der abzugsfähigen Aufwendungen besteht zwischen den Beteiligten – mit Ausnahme des Ausfalls des gewährten Darlehens – Einvernehmen. Auch der Senat erachtet Zeitpunkt und Höhe des Betriebsausgabenabzugs für zutreffend.

39

Anders als das FA meint, sind auch die Aufwendungen aus dem gewährten Darlehen in Höhe von 5.000 DM, mit dem der Kläger im Streitjahr ausgefallen ist, als Betriebsausgaben abzugsfähig. Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 4 EStG sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Darunter sind auch Aufwendungen zu fassen, die einen – nur – mittelbaren betrieblichen Zusammenhang aufweisen (Heinicke in Schmidt, Kommentar zum EStG, 22. Auflage (2003), § 4 Rz. 488). Bei nur mittelbarer betrieblicher Veranlassung ist entscheidend, welches das auslösende Moment für die Aufwendung war und ob dieses dem betrieblichen oder außerbetrieblichen Bereich zuzurechnen ist.

40

Der Senat sieht das auslösende Element für das Darlehen im betrieblichen Bereich des Klägers, weil der Kläger mit dem Darlehen sein notwendiges Betriebsvermögen – die Beteiligung an der AG – und das daraus für ihn zu erwartende Geschäft erhalten bzw. sicherstellen wollte. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung glaubhaft vorgetragen, das Darlehen zur "Stabilisierung des Gesamtgefüges" und "Sicherung des Geschäfts mit der AG" ausgegeben zu haben. Darin sieht das Gericht ein ausreichend betriebliches Motiv. Ohne die Vermarktung – und Reinvestition der Erlöse – wären weitere Projekte der AG undenkbar gewesen, zumal die AG schon Schwierigkeiten hatte, das erste Objekt entsprechend zu finanzieren. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger das Darlehen vorrangig zur Erzielung von Kapitaleinkünften gemäß § 20 EStG gegeben hat, sieht der Senat nicht und hat auch das FA nicht vorgetragen.

41

4) Die festgesetzte Steuer ergibt sich aus folgender Berechnung:

42

zu versteuerndes Einkommen	Einkommensteuer 1991
bisher: 491.675 DM	109.862,23 EUR (= 214.872 DM)
abzgl. 277.038 DM
neu: 214.637 DM	35.043,95 EUR (= 68.540 DM)

43

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

44

Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V. mit §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung.