Finanzgericht Düsseldorf, 16 K 6580/00 E

G r ü n d e

Die Beteiligten streiten in getrennten Klageverfahren, über die einheitlich verhandelt wurde, um die Höhe der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei der Einkommensteuer 1997 (Klage 16 K 2493/00 E) und der Einkommensteuer 1998 (Klage 16 K 6580/00 E).

Der Kläger, ein Diplomingenieur i.R., und die Klägerin, seine Ehefrau, die beide zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, erwarben in 1987 für einen Kaufpreis von insgesamt 159.100,-- DM zu je 1/2 Anteil eine Eigentumswohnung im Haus A-straße 14 in A-Stadt. Mit notariellem Vertrag vom 11.7.1997 verkaufte der Ehemann seinen hälftigen Miteigentumsanteil für 160.000,-- DM an seine Ehefrau. Die Klägerin übernahm zunächst vertragsgemäß in Anrechnung auf den Kaufpreis die das Objekt betreffenden anteiligen Darlehensschulden des Klägers. Die Zahlung des nachträglich von 134.665,46 DM auf 135.000,-- DM aufgerundeten Restkaufpreises erfolgte unmittelbar auf das gemeinsame Girokonto der Eheleute. Die Klägerin finanzierte diesen Restkaufpreis mit einem tilgungsfreien Darlehen der A-Versicherung, dessen Valuta durch eine Lebensversicherung abgedeckt wurde. Die laufenden Darlehenszinsen wurden vertragsgemäß von dem gemeinsamen Girokonto der Eheleute abgebucht. Der Kläger legte den Betrag von 135.000,-- DM in Fondanteilen an; über das Depotkonto waren beide Eheleute nur gemeinsam verfügungsberechtigt. In den Folgejahren richteten sich sowohl die Mitteilungen über die Berechnung der Zinserträge aus dem Rücklagenkonto der Wohnungseigentümergemeinschaft als auch die Erträgnisaufstellungen der Fonds an beide Ehegatten. Hinsichtlich der Fondanteile beabsichtigte der Kläger zunächst, seiner Ehefrau "für den Notfall" nur eine Vollmacht zu erteilen. Weil die Fondbetreiber auf einer Eintragung der Ehefrau als zweite Vertragsinhaberin bestanden, wurde diese dann vertraglich Mitberechtigte. Zwischen beiden Eheleuten herrschte aber - auch ohne schriftliche Festlegung - von vornherein Einvernehmen darüber, daß allein der Ehemann Berechtigter des Kaufpreises und der Fondanteile sein sollte. Erst im Zuge des Streits mit der Finanzbehörde erklärten die Kläger zur Klarstellung des in der Vergangenheit Gewollten mit von ihnen gemeinsam unterzeichneten Schreiben vom 5.2.2000 gegenüber den Fondbetreibern, daß das jeweilige Depot nunmehr ausschließlich auf den Namen des Klägers geführt werden solle.

In ihren gemeinsamen Einkommensteuererklärungen 1997 und 1998 nebst Anlagen, auf die der Senat wegen der Einzelheiten verweist, berechneten die Kläger die Abschreibung (AfA) bezüglich der Eigentumswohnung zum einen nach den alten Werten (bisherige Miteigentumshälfte der Ehefrau) und zum anderen unter Ansatz des Kaufpreises von 160.000,-- DM zzgl. Nebenkosten (zweite Miteigentumshälfte). Es ergab sich für 1997 eine AfA von 1.420,-- DM und für 1998 von 3.408,-- DM. Diese Beträge stehen zwar rechnerisch außer Streit. Der Beklagte vertrat aber den rechtlichen Standpunkt, daß das Veräußerungsgeschäft zwischen den Eheleuten unter dem Aspekt des sog. Fremdvergleichs steuerlich nicht anerkannt werden könne; denn wegen der Überweisung des Restkaufpreises auf das gemeinsame Girokonto und wegen der nachfolgenden gemeinsamen Fondbeteiligung habe die Ehefrau den Wert des ursprünglichen Restkaufpreises weiterhin zur Hälfte innegehabt, so daß bezüglich des Kaufpreises ein klarer und vollständiger Vermögensabgang bei der Klägerin und ein entsprechender Vermögenszufluß beim Kläger fehle. Das Veräußerungsgeschäft sei mithin nicht hinreichend tatsächlich durchgeführt und die für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen Ehegatten oder nahen Angehörigen nach der Rechtsprechung erforderlichen Voraussetzungen nicht erfüllt worden.

Demgemäß anerkannte der Beklagte nur eine Abschreibung für 1997 von 1.194,-- DM (Minderung des erklärten Abschreibungsbetrags um 226,-- DM) und für 1998 von 2.865,-- DM (Minderung 543,-- DM). Die hinsichtlich der Eigentumswohnung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung des weiteren geltend gemachten Darlehenszinsen beliefen sich für 1987 auf 2.092,50 DM (wie im o.a. Darlehensvertrag A-Versicherung als vierteljährliche "Leistungsrate" bezeichnet) und für 1998 auf 8.370,-- DM. Aufgrund seines o.a. Rechtsstandpunkts erkannte der Beklagte die Abzugsfähigkeit dieser Zinsbeträge gleichfalls nicht an. Nachdem die Einsprüche gegen die ursprünglichen Einkommensteuerbescheide 1997 und 1998 in den genannten Streitpunkten erfolglos geblieben waren (Einspruchsentscheidungen zur Einkommensteuer 1997 vom 14.3.2000 und zur Einkommensteuer 1998 vom 28.9.2000), erließ der Beklagte während der Klageverfahren geänderte Einkommensteuerbescheide 1997 vom 28.12.2000 und 1998 vom 29.1.2001, die nunmehr Gegenstand der Entscheidungen sind. Dabei enthalten die im geänderten Einkommensteuerbescheid 1997 bei der Berechnung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zum Abzug gebrachten Werbungskostenbeträge aufgrund eines behördlichen Versehens, wie unstrittig ist, nunmehr auch die geltend gemachten Darlehenszinsen von 2.092,50 DM, so daß sich der Rechtsstreit für das Veranlagungsjahr 1997 auf die Abschreibung beschränkt.

Zur Begründung ihrer Auffassung, daß eine ausreichende Vermögenstrennung zwischen den Eheleuten nach der Miteigentumsveräußerung stattgefunden habe, betonen die Kläger unter anderem durch Bezugnahme auf die von ihnen und ihrem damaligen Vermögensberater Z unterschriebene schriftliche "Erklärung zur Vermögensteilung zwischen den Eheleuten" vom 27.8.1999, daß der Verkaufserlös zwar "mangels getrennter Konten auf das gemeinsame Konto der Eheleute" geflossen sei, "jedoch zur alleinigen Verfügung von Herrn Q" gestanden habe; wenn die Klägerin auf "Wunsch von Herrn Q" seinerzeit "als zweite Vertragsinhaberin in die Fondverträge aufgenommen" worden sei, so habe dies zum "ausschließlichen Ziel" gehabt, daß Verfügungen über die angelegten Beträge für den Kläger auch dann möglich sein sollten, "wenn er selbst hierzu nicht in der Lage ist"; danach sei der Kläger stets "ausschließlich Nutznießer der Kapitalerträge" gewesen (o.a. Erklärung). Auch habe der Kläger "von Anfang an alleine über diesen Fond verfügt" (Schriftsatz der Kläger vom 4.11.2000). Wie die Klägerin zu Protokoll der mündlichen Verhandlung noch einmal nachdrücklich bekräftigt hat, habe ihr Ehemann sie nur deshalb zur Mitberechtigten bestellt, weil ihnen - ob zu Recht oder Unrecht - mitgeteilt worden sei, eine Bevollmächtigung könne nur auf diesem Wege erfolgen. Die Kläger sehen in der nachträglichen Änderung der Fondberechtigung mit Schreiben vom 5.2.2000 nur eine Klarstellung des zwischen ihnen schon bisher bestehenden vertraglichen Zustands. Wegen der Einzelheiten des Vorbringens der Kläger wird zunächst auf ihre in beiden Klageverfahren eingereichten Schriftsätze vom 4.11.2000 und 3.4.2001 nebst Anlagen Bezug genommen und zudem auf ihre schriftlichen Stellungnahmen nebst Anlagen im Verwaltungsverfahren verwiesen.

Die Klägerin hat im Verhandlungstermin mit einem für beide Streitjahre einheitlichem Antrag - damit auch in vorliegender Klagesache - beantragt,

1. die Einkommensteuerbescheide 1997 vom 28.12.2000 und
1998 vom 29.1.2001 dahin abzuändern, daß die Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung um 226,-- DM (1997)
und 8.913,-- DM (1998) gemindert werden,
2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für die Vorver-
fahren für notwendig zu erklären.

Der Beklagte beantragt,

die Klage und den Antrag zu 2. abzuweisen.

Er führt unter anderem aus:

Der Erwerbsvorgang zwischen den Eheleuten könne im Streitfall keine steuerliche Anerkennung finden, weil er nicht dem zwischen Fremden Üblichen entspreche. Bei der hier zu beurteilenden Grundstücksveräußerung müsse feststehen, daß der gezahlte Kaufpreis tatsächlich endgültig aus dem Vermögen der Grundstückserwerberin in das des Veräußerers gelangt sei. Das sei hier nicht der Fall, denn bei Abschluß der Fondverträge sei die Grundstückserwerberin, die Klägerin, als zweite Vertragsinhaberin aufgenommen worden; auch seien ausweislich einer vorliegenden Steuerbescheinigung die Kapitalerträge nebst anteiliger anrechenbarer Körperschaftsteuer der Ehefrau auch zur Hälfte zugeflossen. Die nachträgliche Änderung der Fondzurechnung am 5.2.2000 könne keinen rückwirkenden Einfluß haben. Zudem seien Nachweise des Ausschlusses der Ehefrau von der Fruchtziehung aus dem angelegten Kaufpreis nicht beigebracht. Auch sei nicht glaubhaft, daß eine bloße Bevollmächtigung bei den Fondanlagen nicht möglich gewesen sei. Wegen der Einzelheiten des Vorbringens des Beklagen wird auf die beiden Einspruchsentscheidungen, auf die der Beklagte verwiesen hat, und seine Schriftsätze in beiden Klageverfahren vom 2. und 15.1.2001 Bezug genommen.

Die Klage ist begründet.

Der Rechtsprechungsgrundsatz, daß entgeltliche Verträge zwischen Ehegatten oder nahen Angehörigen nur dann der Besteuerung zugrunde gelegt werden können, wenn sie zivilrechtliche Wirksamkeit besitzen, klar vereinbart und ernsthaft gewollt sind, tatsächlich durchgeführt werden und nach Inhalt und Durchführung einem Fremdvergleich standhalten, gilt nicht nur für Arbeitsverträge, Mietverträge, Darlehensverträge und Gesellschaftsverträge, sondern auch für Kaufverträge und sonstige Vermögensübertragungen (st. Rspr., zB Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 6.11.1991 XI R 2/90, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH - BFH/NV- 1992, 297; vom 10.11.1998 VIII R 28/97, BFH/NV 1999, 616; vom 31.5.2001 IV 53/00, BFH/NV 2001, 1547). Hält ein Kaufvertrag den Grundsätzen des sog. Fremdvergleichs nicht stand, so ist der Kaufpreisanspruch steuerlich nicht anzuerkennen und zB keine Grundlage für Abschreibungen (o.a. BFH- Urteil XI R 2/90). Zu den Voraussetzungen eines zwischen Eheleuten steuerlich anzuerkennenden entgeltlichen Geschäfts gehört es, daß das Entgelt die Vermögenssphäre der Eheleute wechselt (st. Rspr.). So hat der BFH in seinem Urteil vom 28.1.1997 IX R 23/94 (Bundessteuerblatt -BStBl - I 1997, 655) klargestellt, daß eine steuerlich unbeachtliche "Scheinhandlung auch dann gegeben sein [kann], wenn ein Zahlungsempfänger die ihm zugeflossenen Beträge in Verwirklichung eines gemeinsamen Gesamtplanes alsbald dem Schuldner wieder zuwendet". Das gilt nicht nur für Scheingeschäfte i.S. des § 41 Abs. 2 Abgabenordnung (AO), sondern entsprechend auch im Rahmen des sog. Fremdvergleichs. Allerdings hat das Bundesverfassungsgericht -BVerfG- in seinem Beschluß vom 7.11.1995 2 BvR 802/90 (BStBl II 1996, 34) zum Fremdvergleich bei Arbeitsverträgen zwischen Ehegatten, die Zahlungen auf ein sog. Oderkonto leisten, klargestellt (ebenso BVerfG-Beschluß vom 15.8.1996 2 BvR 3027/95, Der Betrieb 1996, 2470), daß auch der Fremdvergleich eine Gesamtwürdigung des Sachverhalts gebietet und nicht nur auf einzelne Aspekte (etwa das gemeinsame Girokonto von Ehegatten, auf das Zahlungen fließen) abgestellt werden darf. Im Anschluß an diese BVerfG-Rechtsprechung ist auch in der Rechtsprechung des BFH hervorgehoben worden, daß bei Verträgen zwischen Angehörigen nicht jedwede Abweichung vom Fremdüblichen schematisch die steuerliche Anerkennung ausschließt (zB BFH- Urteil vom 7.5.1996 IX R 69/94, BStBl II 1997, 196). Vielmehr sind im Rahmen des Fremdvergleichs alle Umstände des Einzelfalls unter dem Gesichtspunkt zu würdigen, ob sie den Rückschluß auf die fehlende Ernstlichkeit der Vereinbarung zulassen.

Im Streitfall kann bei einer Gesamtwürdigung der Umstände weder von einem Scheingeschäft noch davon ausgegangen werden, daß das Veräußerungsgeschäft nicht ernstlich gemeint war und bindende Vertragsverhältnisse zwischen den Eheleuten hinsichtlich der Verwendung des Restkaufpreises nicht vorlagen. Daß das Geld, welches sich die Klägerin darlehensweise beschafft hatte, für eine kurze Übergangszeit durch den Kläger auf dem gemeinsamen Girokonto der Eheleute gleichsam "geparkt" wurde (weil ein eigenes Konto des Klägers nicht bestand), erscheint angesichts der glaubhaften Darlegung, es habe zwischen den Eheleuten verbindliches Einvernehmen darüber bestanden, daß insoweit nur der Kläger Zugriff haben sollte, unschädlich. Auch was die gemeinsame Fondberechtigung der Eheleute betrifft, kann daraus die steuerliche Unwirksamkeit des Kaufgeschäfts nicht hergeleitet werden. Dem Senat erscheint nach dem Inhalt der Akten und dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung glaubhaft, daß die Kläger tatsächlich darüber belehrt worden sind, eine "Bevollmächtigung" der Ehefrau komme nur auf dem Weg einer Mitbeteiligung in Betracht. Ob eine Bevollmächtigung beim Fond wirklich ausgeschlossen war oder ob die Kläger nur falsch belehrt worden sind, ist entgegen der Meinung des Beklagten ohne Bedeutung. Entscheidend bleibt auch insoweit, daß nach Überzeugung des Senats eine echte vertragliche (wenn auch nur mündlich oder stillschweigend vereinbarte) Verpflichtung der Klägerin gegenüber ihrem Ehemann bestand, auf den formell ihr zustehenden Fondanteil selbst nicht zuzugreifen und jedwede Verfügung darüber zugunsten des Ehemann zu unterlassen

- sie konnte es auch nicht, weil beide Eheleute nur gemeinsam über das Depotkonto verfügungsberechtigt waren. Hintergrund hierfür war - wie die Klägerin in der mündlichen Verhandlung glaubhaft zum Ausdruck brachte -, daß der Ehemann der eher spekulative Anlagetyp und sie der eher konservative Anlagetyp ist. Durch die nur gemeinsam mögliche Verfügung über das Depotkonto habe sie allzu spekulativen Anlagen widersprechen können. Aus dieser Widerspruchsmöglichkeit ergibt sich nach Ansicht des Senats indessen kein Anspruch auf Teilhabe an den im Depot enthaltenen Fondanteilen. Es gibt auch sonst keine Anhaltspunkte dahin, daß der Kläger seiner Ehefrau mehr Rechte einräumen wollte - als eben diese Widerspruchsmöglichkeit. Offensichtlich gab es keinen Grund - vor allem keine rechtliche Verpflichtung -, ihr rechtlich mehr einzuräumen. Es besteht auch kein Anhaltspunkt dahin, daß die Kläger später tatsächlich anders verfahren sind. Das Vertragsverhältnis zwischen Klägerin und Kläger kann insoweit durchaus als Treuhandbeziehung beurteilt werden. Diese Vertragsbeziehung zwischen dem Kläger und seiner Ehefrau war unabhängig vom Bestand der Ehe wirksam und beinhaltete ihrerseits für den Kläger einen Vermögenswert. Die spätere einvernehmliche und, soweit erkennbar, völlig problemlose "Bereinigung" der Fondbeteiligung kann zwar, wie der Beklagte zutreffend bemerkt, zu keiner steuerlichen Rückwirkung führen, ist aber ein deutliches Indiz dafür, daß der Ehefrau gegenüber dem Kläger eben nicht mehr als die oben bezeichnete Widerspruchsmöglichkeit zustand und nunmehr ein Zustand verdeutlicht wurde, der bereits gleichsam verdeckt existierte.

Nach alledem war der Klage stattzugeben, das zu versteuernde Einkommen (1997: bisher 70.526,-- DM, 1998: bisher 48.538,-- DM) um die beantragten Beträge zu mindern und die Einkommensteuer unter Berücksichtigung der Abzugsbeträge nach § 34 g Nr. 1 Einkommensteuergesetz entsprechend herabzusetzen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO), die Entscheidung über die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs. 3 FGO, die Zulassung der Revision richtet sich nach § 115 FGO.