Finanzgericht Düsseldorf, 17 K 2076/97 E

G r ü n d e:

Der Kläger war als Leiter des Pensionsreferats der Deutschen "X"-GmbH und als geschäftsführendes Vorstandsmitglied der Pensionskasse "Y" nichtselbständig tätig. Er gehörte dem Konzern seit ca. 1960 an.

Nach mehrjähriger Tätigkeit in "A" wurde der Kläger im Jahr 1988 nach "Q" versetzt. Er behielt zusammen mit der Klägerin seinen Hausstand in "E" bei und mietete zusätzlich zu seinem Haus in "E" eine Wohnung in "W" bei"Q".

Der Kläger schaffte zur Möblierung der in "W" gemieteten Wohnung Einrichtungsgegenstände mit einem Gesamtwert von 17.399, DM an.

Er machte in seinen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1988 bis 1994 Aufwendungen für eine beruflich veranlasste doppelte Haushaltsführung geltend. Hierbei ging er davon aus, dass bei der angeschafften Wohnungseinrichtung eine gewöhnliche Nutzungsdauer von zehn Jahren zugrunde zu legen sei und brachte dementsprechend Beträge für Absetzungen für Abnutzung AfA von jährlich 1.793,30 DM in Abzug. Der Beklagte erkannte die geltend gemachten Aufwendungen als Werbungskosten an.

Zum 30.09.1995 wurde der Kläger pensioniert. Er beendete die doppelte Haushaltsführung. Da das Haus der Kläger in "E" komplett eingerichtet war und die in der Wohnung in "W" genutzten Möbel nach Stil, Farbe und Erhaltungszustand zur Verwendung in dem Haus in "E" nicht geeignet waren, versuchte der Kläger, die Möbel zu verkaufen. Er ließ sie nach "E" transportieren und stellte sie dort zur Besichtigung in der Garage aus. Er versuchte, durch zwei Kleinanzeigen und die Information von Bekannten und Nachbarn Käufer zu finden. Seine Bemühungen blieben jedoch erfolglos. Es meldete sich lediglich eine Interessentin, die auch durch Preiszugeständnisse nicht zum Kauf zu bewegen war. Die Kläger versuchten in der Folge, kirchliche und soziale Institutionen für die Möbel zu interessieren. Auch diese Institutionen waren trotz des Angebots einer unentgeltlichen Überlassung nicht bereit, die Möbel zu übernehmen. Schließlich wurden die Möbel unentgeltlich an das Sozialamt "A" zur Einrichtung eines Asylantenheims abgegeben.

In ihrer Einkommensteuererklärung für 1995 machten die Kläger AfA für die Zeit vom 01.01. bis 30.09.1995 in Höhe von 1.304, DM geltend, die auch vom Beklagten berücksichtigt wurden. Die Kläger beantragten außerdem, den verbliebenen Restwert der Einrichtungsgegenstände in Höhe von 3.914, DM (17.393, DM ./. 7 x 1.739,30 DM = 12.175, DM ./. 1.304, DM) als Restabschreibung einkünftemindernd zu berücksichtigen.

Der Beklagte lehnte in dem von ihm erlassenen Einkommensteuerbescheid eine derartige "Restabschreibung" ab. Den von den Klägern eingelegten Einspruch wies er mit folgender Begründung zurück: Eine Restabschreibung komme nur als Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung AfaA nach § 7 Abs. 1 Satz 5 Einkommensteuergesetz (EStG) in Betracht. Es fehle für eine AfaA aber an einem aus dem Rahmen des Üblichen fallenden Ereignis, das einen außergewöhnlichen Abnutzungseffekt herbeigeführt habe.

Die Kläger haben hierauf Klage erhoben. Sie meinen, es liege sehr wohl ein außergewöhnliches Ereignis vor, das zu einer außergewöhnlichen wirtschaftlichen Abnutzung geführt habe. Dieses Ereignis liege darin, dass die Einrichtungsgegenstände nicht mehr zur Einkünfteerzielung hätten verwendet, aber auch nicht hätten verkauft werden können. Die Kläger verweisen auf eine Entscheidung des baden-württembergischen Finanzgerichts FG vom 26.03.1981 (Entscheidungen der Finanzgerichte EFG 1982, 97). Dieses außergewöhnliche Ereignis stehe mit der Einkünfteerzielung im Zusammenhang. Schließlich sei auch eine objektiv nachprüfbare Wertminderung eingetreten. Die Gegenstände seien nicht nur für die Kläger wertlos geworden, sondern hätten auch nicht verkauft werden können.

Sie meinen, die im Urteil des Bundesfinanzhofs BFH vom 06.03.1979 (VIII R 110/74, Bundessteuerblatt BStBl II 1979, 551) aufgeführten Voraussetzungen für den Ansatz einer AfaA seien gegeben. Die Aufwendungen seien nicht durch Veräußerung oder Besitzaufgabe verursacht worden, sondern durch Pensionierung, die zweifelsfrei in einem wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung stehe.

Nach dem Urteil des BFH vom 15.12.1992 (VIII R 27/91, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH BFH/NV 1993, 599) komme es für den Abzug der AfA in jedem Veranlagungszeitraum auf die Nutzung der Wirtschaftsgüter zur Erzielung von Einkünften an. Werde diese wegen Veräußerung oder Besitzaufgabe beendet, komme auch keine AfaA in Betracht. In ihrem Fall so die Kläger sei aber die Nutzung der Wirtschaftsgüter zur Erzielung von Einkünften nicht wegen Veräußerung oder Besitzaufgabe beendet worden, sondern wegen Beendigung der Berufstätigkeit.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 1995 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung dahin abzuändern, dass Aufwendungen von 3.914, DM zusätzlich als Werbungskosten berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er vertritt die Ansicht, Voraussetzung für eine AfaA sei, dass die vorzeitige Beendigung der Nutzung oder Verwendung der Wirtschaftsgüter auf Umständen beruhe, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften stehe, die also weder der Vermögenssphäre noch einem Bereich außerhalb der Einkunftserzielung zuzuordnen sei. Denn ebenso wie die laufenden Aufwendungen seien die AfA und AfaA nur dann Werbungskosten, wenn sie sei es in Form des auf die Nutzungsdauer verteilten Aufwands, sei es in Form eines zu berücksichtigenden Wertverzehrs durch die Einkunftserzielung veranlasst seien. Der Beklagte verweist insoweit auf ein Urteil des BFH vom 06.03.1979 (VIII R 110/74, BStBl II 1979, 551).

Der Beklagte meint, hinsichtlich der von den Klägern geltend gemachten Aufwendungen sei der Werbungskostenbegriff nicht erfüllt. Die Pensionierung habe zur Überführung der Wirtschaftsgüter ins Privatvermögen geführt. Die Entwidmung habe die AfA beendet, ohne dass das restliche AfAVolumen abgeschrieben werden könne. Dies folge im Umkehrschluss aus den Grundsätzen des BFHUrteils vom 14.02.1989 (BStBl II 1989, 922).

Die Klage ist unbegründet.

Die Kläger können die dem Kläger entstandenen Aufwendungen für die Einrichtung seiner Wohnung in "W" nicht über die von dem Beklagten bereits berücksichtigten Beträge hinaus als Werbungskosten abziehen.

I. Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Es handelt sich um Aufwendungen, die durch die Erzielung von (steuerpflichtigen) Einnahmen veranlasst sind. Der Werbungskostenbegriff ("zur Einnahmeerzielung") bedarf allerdings einer Eingrenzung im Hinblick auf die Eigenart der Überschusseinkünfte. Im Rahmen der Überschusseinkünfte des § 2 Abs. 2 Nr. 4 - 7 EStG, zu denen auch die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gehören, findet kein Vermögensvergleich statt es werden keine Vermögensänderungen in der Form des Vermögenszugangs, des Vermögensabgangs und der Wertminderung erfasst , sondern es werden abgesehen von den Ausnahmen des § 17 und des § 23 EStG nur Einnahmen und Werbungskosten gegenübergestellt. So kann zwar auch die Anschaffung eines abnutzbaren oder nicht abnutzbaren Wirtschaftsguts (Mietwohngrundstück, Wertpapiere) "zur Einnahmeerzielung" dienen, soll aber keinen Werbungskostenabzug begründen. Andererseits sollen aber nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG der Erwerb von Vermögen (nämlich soweit es sich um Arbeitsmittel handelt), nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG die Wertveränderung (AfaA) und Erhaltungsaufwendungen zum Werbungskostenabzug führen. Besonders wenn Vermögensgegenstände als Einkunftsgrundlage im Rahmen einer steuerrelevanten Erwerbstätigkeit verwendet werden, weisen substanzbezogene Aufwendungen einen ambivalenten Charakter auf. Es müssen deshalb Aufwendungen "zur Einnahmeerzielung" (die Einkunftssphäre) von Aufwendungen auf den Vermögensstamm (der Vermögenssphäre) abgegrenzt werden, wobei nach der Art der jeweiligen Aufwendungen zu entscheiden ist, ob der Zusammenhang mit der Einnahmeerzielung oder der Bezug zum Vermögen überwiegt.

Der Erwerb sowohl von nicht abnutzbaren wie abnutzbaren Wirtschaftsgütern betrifft die Vermögenssphäre. Dementsprechend werden Aufwendungen zur Anschaffung oder Herstellung von nicht abnutzbaren Wirtschaftsgütern trotz eines wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhangs steuerlich nicht erfasst (z. B. Anschaffungskosten eines Grundstücks oder Wertpapiers). Wertveränderungen (z. B. Kursverluste bei Aktien) bleiben unberücksichtigt. Ebenso wirken sich bei der Veräußerung von Wirtschaftsgütern angefallene Gewinne oder Verluste (Ausnahme: § 17 und § 23 EStG) sowie die damit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen (z. B. Prozesskosten) nicht aus. Der Zusammenhang mit der Einnahmeerzielung führt jedoch zum Werbungskostenabzug, wenn es sich bei den Wirtschaftsgütern um ein Arbeitsmittel (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 6 EStG) handelt, soweit die Aufwendungen zwar einen Substanzbezug aufweisen, der Einsatz zur Einnahmeerzielung aber vorrangig ist (z. B. Zinsen für eine vermietete Immobilie), soweit sich das Wirtschaftsgut in seinem Gebrauch zur Einnahmeerzielung abnutzt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG), soweit Erhaltungsaufwendungen dem Erhalt der Gebrauchsfähigkeit zur Einnahmenerzielung dienen oder wenn das Wirtschaftsgut im Zusammenhang mit einer auf Einnahmenerzielung gerichteten Tätigkeit untergeht oder beschädigt wird (z. B. Unfall auf einer beruflich veranlassten Fahrt).

II. Bei den Aufwendungen, welche dem Kläger entstanden sind, handelt es sich um Aufwendungen, welche nicht die Einkunfts-, sondern die Vermögenssphäre betreffen.

Der Erwerb der Einrichtungsgegenstände betraf die Vermögenssphäre. Dementsprechend blieben die Aufwendungen des Klägers zur Anschaffung der Einrichtung, obwohl er sie allein aus beruflichen Gründen angeschafft hat, steuerlich unberücksichtigt. Lediglich soweit sich die Einrichtungsgegenstände in ihrem Einsatz zur Einnahmeerzielung abgenutzt haben, konnte der Zusammenhang mit der Einnahmeerzielung zum Werbungskostenabzug führen. Entsprechend muss auch die Vermögensänderung in der Form des Vermögensabgangs oder der Wertminderung der Vermögenssphäre zugeordnet werden. Hätte der Kläger die Einrichtungsgegenstände zu einem Preis verkauft, der höher war als der von ihm gezahlte Kaufpreis, wäre die Differenz zwischen Kaufpreis abzüglich AfA und Verkaufspreis steuerlich nicht erfasst worden. Er hätte keinen Verlust geltend machen können, wenn er einen Preis erzielt hätte, der niedriger lag als sein Kaufpreis abzüglich AfA. Dementsprechend hat auch der BFH einen Veräußerungsverlust aus dem Verkauf eines im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung genutzten Hauses der privaten Vermögenssphäre zugeordnet (BFH-Urteil vom 24.05.2000 VI R 28/97, BStBl II 2000, 474; vgl. auch BFHUrteil vom 24.05.2000 VI R 147/99, BStBl II 2000, 476). Hätte der Kläger das Mobiliar veräußert, aber auf Grund eines Scheckbetrugs des Käufers keine Gegenleistung erhalten, wäre dies ein steuerlich unbeachtlicher Vermögensverlust gewesen (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 05.11.1986 XII K 216/85, EFG 1987, 299; von Bornhaupt in Kirchhof/Söhn, Kommentar zum EStG, § 9 Rdn. I 87). Auch wäre keine Differenz zwischen Kaufpreis abzüglich AfA und Zeitwert zu erfassen gewesen, wenn der Kläger die Einrichtungsgegenstände aus dem Bereich steuerrelevanter Erwerbstätigkeit in den Bereich ausschließlich privater Verwendung überführt hätte (vgl. BFHUrteil vom 15.12.1989 VI R 44/86, BStBl II 1990, 692, 693; Schmidt/Drenseck, EStG, 19. Aufl., § 9 Rdn. 180). Ebenso wenig kann dann aber die Vermögensänderung in der Form der unentgeltlichen Vermögensübertragung auf Dritte erfasst werden.

Der Kläger kann auch keine AfaA geltend machen. Eine AfaA könnnte ihre Rechtfertigung nur aus den eingeschränkten Verwendungs- und Verwertungsmöglichkeiten für das Mobiliar nach Aufgabe der doppelten Haushaltsführung herleiten. Wenn aber die tatsächliche Vermögenseinbüße durch das Verschenken des Mobiliars wie vorstehend dargestellt der Vermögenssphäre zuzuordnen ist, kann die drohende Vermögenseinbuße, die sich aus der eingeschränkten Verwendungs- und Verwertungsmöglichkeit ergibt, nicht der Einkunftssphäre zuzuordnen sein. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG, der lediglich § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG erläutert und konkretisiert, muss im Hinblick auf die Eigenart der Überschusseinkünfte in gleicher Weis einschränkend interpretiert werden wie § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dementsprechend hat der BFH auch den Fall entschieden, dass die Verkäufer einer zuvor möbliert vermieteten Wohnung ohne entsprechende Verpflichtung die Möbel dem Käufer überließen. Der BFH vertrat die Ansicht, mit der Entwidmung ende die AfA, ohne dass das restliche AfAVolumen noch abgeschrieben werden könne. Eine AfaA nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i. V. m. § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG komme nicht in Frage. Wenn die Erzielung von Einkünften hinsichtlich des Wirtschaftsguts beendet werde, betreffe der Veräußerungsvorgang bzw. die Besitzaufgabe den steuerlich unbeachtlichen Vermögensbereich (BFHUrteil vom 15.12.1992 VIII R 27/91, BFH/NV 1993, 599; Schmidt/Drenseck, EStG, 19. Aufl., § 7 Rdn. 123; Seitrich Finanzrundschau FR 1985, 485, 486; a. A. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 26.03.1981 III 67/78, EFG 1982, 71, 72 f.). Im demselben Sinne hat die Rechtsprechung die Fälle behandelt, in denen ein noch nicht verbrauchtes Gebäude abgebrochen wurde, um ein unbebautes Grundstück veräußern zu können oder ein selbst genutztes Gebäude zu errichten (BFHUrteil vom 06.03.1979 VIII R 110/74, BStBl II 1979, 551, 552; FG Hamburg vom 19.03.1998 VI 157/97, EFG 1998, 1118, 1119).

III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.